一、增值税制度的发展过程……………………3
二、实行增值税改革的意义……………………4
三、我国增值税改革存在的问题………………5
四、如何解决增值税转型中的问题……………7
内容摘要
我国目前的增值税属于生产型增值税，在现实经济生活中存在很多问题，尤其是在目前经济全球化和知识经济的时代，不利于中国企业的公平竞争。但增值税是我国最大的税种，目前占我国税收收入的35％以上，如果加上海关代征的进口产品的增值税 收入，约占4 5 ％左右。 因此增值税的转型问题，即将生产型增值税转化为消费型增值税，其涉及到财政工作的方方面面，必须认真进行研究和分析。本文主要对我国增值税转型过程中可能面临的主要问题进行分析，进行增值税转型有哪些意义，最后指出解决我国增值税转型问题的主要路径选择。
【关键词】消费型增值税 生产型增值税 增值税转型
有关增值税问题的探讨
一、增值税制度的发展过程
（一） 增值税的定义
增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额，以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。从计税原理而言，增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值征税，所以称之为“增值税”。
（二）增值税产生的背景
增值税制度1954年产生于法国。当时在法国全国成功地推行之后，对世界经济产生了重大影响。逐步发展和进一步完善的先进的增值税，在随后的几十年里在欧洲经济共同体国家风靡一时。70年代后期，增值税在亚洲国家得到了推行，并在发展中形成了一套制度。我国的增值税制度是伴随着我国经济体制改革的不断进行确立和发展起来的。经过试点和广泛征求意见，1984年第二步利改税时正式了建立增值税制度。
当时的增值税还不是国际上盛行的真正意义上的增值税，只是有中国特色的‘表面化的增值税’。它突破了计划经济体制下统收统支的分配格局，基本上适应了十年来经济发展和体制改革的需要。但是，它仍存在很多不完善的地方，与发展社会主义市场经济的要求不相适应，其中存在一个较严重的问题是：增值额的确定依赖于财务会计制度，造成税基确定上的刚性不足，致使税基严重受到侵蚀，破坏了增值税法的严肃性和独立性。因此，为充分发挥增值税在平衡税负、促进公平竞争，组织财政收入和宏观调控中的作用，1987年财政部发布了《关于完善增值税征税办法的若干规定》，逐步完善了增值税的计税方法。1993年底我国进行了规模宏大的税制改革，发布了《增值税暂行条例》、《增值税实施细则》和《增值税专用发票使用规定》，建立起了新的规范化的以增值税为主体的流转税制格局。
1994年建立的增值税基本上是按照国际惯例建立起来的规范化的增值税。遵循了普遍征收的原则、中性的原则、简化的原则。征税地点由原来的在极少数地区试点，扩展到了全国。征税范围由原来的机器机械和农业机具“二行业”及自行车、缝纫机、电风扇“三大件”扩展到货物的生产、批发、零售、进口四环节及劳务活动中的加工和修理修配。税率设置也趋向合理，只设17%和13%两档税率，除个别情况外，均适用基本税率，为今后增值税制改革向单一税率过渡奠定了基础，先进合理的中性税收的特点保证了市场对资源优化配置的作用。新税法的一个主要目标是建立独立的计税规范标准，改变税法从属于企业财务制度的习惯作法，统一规范税前扣除项目和标准。使我国的增值税与国际惯例接轨,使之逐步成为具有国际先进水平的真正意义的增值税。以适应加入WTO后我国增值税制与WTO成员国税则协调一致。
二、实行增值税改革的意义
（一） 可以消除重复征税的问题
生产型增值税的特点是对外购的固定资产部分依然征税，这样在生产流通的过程中，随着生产流通环节的增加，固定资产所含的税款被频繁征税，生产流通环节越多，重复征税就越严重，这显然不利于现代化、专业化、协作化生产方式的发展，与设置增值税的初衷相背离。而消费型增值税对当期购进的固定资产部分所含税款允许扣除，生产流通环节的任何变化对消费型增值税的规模和水平都不会产生实质性的影响，因此消费型增值税彻底解决了重复征税问题。根据199 4年税制改革的测算，新税制中的生产型增值税的基本税率为17％，如果选择消费型增值税则基本税率高达23％，相差6个百分点。现在如果要将生产型增值税转为消费型增值税，则其基本税率必须调整到23％，国家财政收入方面的风险才基本上可以化解，生产型增值税的重复征税问题基本上才能得到解决。
（二）有利于我国产业结构的调整
我国现行产业政策的重点是加速高新技术产业和基础产业的发展，这些产业的发展将进一步提高中国产品的国际竞争力和促进我国产业结构的调整和升级。而高新技术产业和基础产业的发展需要购人大量的固定资产，在固定资产的进项税额不允许抵扣的情况下，这必然加重高新技术产业和基础产业的税收负担，抑制高新技术产业和基础产业的发展，导致产业结构的逆向调节。而实行消费型增值税后，购进的固定资产已纳税款可以一次性全额扣除，这样就有利于企业扩大资本积累，加速设备的更新，积极采用先进的机器设备和新的技术，特别是对高新技术的发展将起到很大作用，有利于引导资金投向高新技术领域以及生产高附加值的产品，从而增强我国产品的竞争力。
（三） 有利于我国企业参与公平竞争
我国增值税转型所面临的主要问题及路径选择国际竞争。现在国际上通行的是消费型增值税，只有采用消费型增值税，才能在平等税负的水平上参与激烈的国际竞争，提高我国企业的国际竞争力。而我国目前实行的生产型增值税制度显然不符合国际惯例，一方面它影响了内外资企业的公平竞争，目前外商投企业购买 国家限定范围内的国产设备可以退还其所增值税，但对内资企业所购买的国产设备却不允许实行增值税退税，这就使内资企业在国内市场的竞争中处于不利地位。另一方面它影响了中国外贸的进一步增长。出口退税制度是我国政府采取的符合 WT O规则的促进出口的措施，由于我国的生产型增值税对外购的固定资产部分不允许做任何扣除，因而出口企业并没有获得完全、彻底的退税，出口产品的成本依然较高，这不利于中国出口外贸的进一步发展。而消费型增值税则可以消除上述的重复征税和不公平竞争问题，有利于我国企业公平地参与国际竞争。
三、我国增值税改革存在的问题
（一）与国际水平相比征税范围便窄，税率偏高
国际上规范化的增值税范围为：所有货物销售、生产性加工、进口、修理修配、交通运输业、邮电通信业、建筑安装业、劳务服务业等。从当前国际增值税发展趋势看，增值税制度越规范，征税范围越宽，覆盖率越大，就越能保证增值税机制的良好运转，最大限度地发挥作用；能逐步解决重复征税问题，实现公平税负；有利于提高增值税管理的效率。而我国现行税制范围窄，与发达国家相比相差甚远，直接导致增殖税销售货物与营业税应税劳务抵扣链条的中断，削弱了增值税的环环相扣的制约作用,不利于公平竞争。
根据有关方面资料，目前国际上征收增值税的国家的税率大体在8%--20%之间，将我国目前生产型增值税17%的税率换算为消费型增值税税率在23%，说明我国税率仍很高。并且税率也不统一。
（二）税收减免政策不规范，税收抵扣问题严重
减税、免税等税收优惠政策太乱体现在：既有法定减免、特定减免、临时性减免，又有针对出口企业的先征后退、先征后返，环节太多，手续繁杂，漏洞太大。税收抵扣问题严重：一是扣税不彻底。导致扣税操作不规范，抵扣环节中断，造成重复征税，固定资产资产税款不能抵扣，增大了出口产品成本，削弱了出口产品的国际竞争力，限制了对外贸易企业的发展。影响了海关征税，减少了国家财政收入。二是，农产品扣税率较低。根据增值税条例第八条，购进免税农产品准予抵扣的进项税额，按照买价和10%的税率计算。制约了农业企业和加工业的发展。三，抵扣时间不合理。税法规定，工业性企业购进货物入库后，商业企业购进货物付款后，一般纳税人购进应税劳务费用支付后才能抵扣。理论上不合理，实践中不可行，征税机关难以操作。第四，抵扣凭证不规范。现行制度规定，法定扣税凭证为单证齐全的增值税专用
发票或海关完税凭证。但实际上有例外，废旧物资收购凭证（10%）、运费发票（7%）等符合条件的可抵扣。直接导致了虚开、虚扣、偷税问题严重，既不利于守法纳税企业，又加大了税务机关征管的难度。
（三） 实行消费型增值税会带来财政收入的减少
由于消费型增值税的税基 比生产型增值税的税基要小得多，在原有增值税税率不变的情况下，采用消费型增值税必然带来财政收入的减少。因此对于政府来说，在增值税转型过程中首先必须面临的问题就是如何弥补转型带来的财政收入缺口问题，实际上这也是最为现实和棘手的问题。据财政部的测算，若在全国范围内实行增值税的转型，财政收入将会因此减收约合人民币800亿元，国家税务总局的测算约为700亿元。总之财政大约要减收700亿元至800亿元人民币，这势必会给财政带来巨大的压力。根据《东北增值税转型报告》的分析，在限定行业范围和固定资产范围以及采用环比增量抵扣和按季度均衡办理退税的情况下，东北地区增值税转型的抵退税规模大大小于改革前的预测。预计对财政收入的影响在35亿元至4O亿元之间，对东北三省地方财力的影响在2O亿元左右。
（四） 实行消费增值税固定资产存量问题难以解决
我国现有固定资产的存量规模巨大，如果允许对存量固定资产所含税额进行全部抵扣的话，那么就会对财政收入带来巨大的影响；如果对存量固定资产所含税额不予抵扣的话，就会出现存量固定资产与新增固定资产之间的衔接问题，以及新办企业和老企业之间的不公平竞争问题，这不利于企业之间的兼并和联合，因为被兼并企业原有的固定资产不能进行抵扣，经营好的企业在同等条件下宁愿购买新的固定资产，而不愿意实施兼并。目前国家在东北三省进行的增值税转型试点中，明确规定存量固定资产所含税额不予抵扣，这必然造成新办企业和老企业之间的不公平竞争。而老企业也可以通过变卖方式将存量固定资产转为新购进的固定资产，从而获得对存量固定资产所含税金的抵扣。因而笔者认为应借鉴国际经验，对存量固定资产所含税款应该允许部分扣除，尽量减弱增值税转型改革的非中性影响。
（五） 实行消费型增值税可能带来经济过热
消费型增值税的特点是只对消费资料征税，对固定资产的转移价值不征税，这可以起到鼓励投资，促进经济增长的作用。许多欧洲国家特别是法国通过实施消费型增值税，达到了鼓励企业投资和促进企业技术进步的目标。但是在当前我国对投资主体的产权和权益约束机制还很不规范、一些行业仍存在“投资饥饿症” 的现实条件下，将不利于解决业已存在的投资结构严重失衡的矛盾。因此在目前投资较热的情况下实行消费型增值税可能引起地方投资需求过旺，可能导致需求拉动型通货膨胀的迅速蔓延。目前中国经济进入高速增长期，水泥、钢材、电解铝等行业投资规模过大，而全面推进增税转型的改革有可能在短期内产生刺激投资的政策效应，与国家宏观调控抑制投资过热的政策形成冲突。
四、如何解决增值税转型中的问题
面对增值税转型过程中可能出现的困难和问题，我们应该坚持渐进改革的原则，分阶段分步骤地开展增值税的转型工作，将增值税转型的成本降至最低。
（一） 扩大增值税的征收范围
我国现行增值税的征收范围较窄，主要集中于货物的销售、进口环节的货物以及加工、修理、修配劳务、而将交通运输、建筑安装、邮电通信、金融保险以及服务业排除在增值税征税范围以外。这既不符合增值税普遍征收和中性税的原则，也割裂了增值税专用发票“链条”式管理的税制体系。同时随着市场经济的进一步发展，第三产业也在许多领域与商品销售活动紧密相关、相互渗透。因此从增值税转型的角度，应该将增值税的征收范围扩大到第三产业，但考虑到扩大增值税的征收范围可能给财政工作带来一系列的问题，所以应分阶段分步骤地逐步实行：建议第一阶段应将现行增值税运行中矛盾和问题最为突出的交通运输业纳入增值税范围；第二阶段将建筑安装业、邮电通讯业及娱乐等其他服务业纳入增值税范围；第三阶段将增值税范围扩大到经济领域的所有经营行为。由于交通运输、建筑安装、邮电通信、金融保险等原属于营业税的征收范围，将原营业税的征收对象纳入增值税的征收范围，这将影响地方财政收入的规模，因此选择适当的时机调整中央与地方增值税的共享比例，减弱因扩大增值税的征收范围而对地方财政收入的影响。
(二） 循序渐进地实施增值税的转型
鉴于增值税转型可能给财政收入和产业结构带来一定的冲击，因此应分阶段分步骤地实施增值税的转型。首先对原有固定资产存量的处理，对存量固定资产的处理，目前国际上实行消费型增值税的国家已经有现成的经验可以借鉴，主要有以下两种方式：一是允许部分抵扣，但有一些限制性规定，包括购置年限的规定或扣除比例的规定；二是可以无限期的抵扣，直至彻底抵扣完毕。从我国实际情况来看，可选择第一种方式，这样既可以减轻财政收入的压力，也可以在一定程度上消除不予抵扣的弊端。其次对新增固定资产的处理，新增固定资产包括购置机器设备和厂房、建筑物的投资，可以考虑先允许企业抵扣购置机器设备投资所含税款，然后再允许企业抵扣厂房投资所含税款。2004年国家在东北地区率先进行的增值税转型改革试点，明确限定了新增固定资产的范围：即只有2004年7月1日以后新购置机器设备的进项税额才允许抵扣，此前的存量固定资产税额不能抵扣 。
当前，政府政策取向是扩大的内需，刺激投资，稳定汇率以振兴经济。增值税改革对财政和经济的震动会很大，且将面临上述诸多困难，宜稳步渐进。按照这一思路，目前考虑将消费型增值税在小范围内先试行。一是按照国家产业政策，选择若干对资本品重复征税比较严重的行业或企业、国家需要鼓励发展的行业、关系到国家前途的高新技术等，以及进项税额少、设备消耗大的采掘业等实行消费型增值税。二是从有利于西部大开发战略推进，在西部地区重点选择试行。对于增值税转型所形成的财政收入缺口，笔者不赞成采用提高税率由传统生产企业和商业企业负担的办法。一方面，增值税税率过高、收入比重太大，其风险剧增，不利于平稳运行；另一方面，传统产业和商业企业的税负加重，会导致这部分税源的逐渐枯竭。尤其是中西部地区的中小城市的经济支柱主要是这部分企业，这将会对实施西部大开发战略造成不利影响。对财政收入缺口的弥补，综合运用各种方法消化，尤其寻找“替代”，由其他税种弥补为好。
（三） 深化改革，完善税制，适当降低财政对增值税的依赖度
目前，我国增值税收入占税收收入总额的比重高达45%左右，局部地区甚至高达60%以上，各级财政特别是落后地区财政对增值税的依赖程度很大。从税制角度上讲，增值税“一税独大”，严重制约其他税种作用的施展，税收杠杆整体功能弱化。从财政角度上讲，财政过度依赖增值税，不仅可能把增值税逼到山穷水尽的境地，而且自身风险凸现。从经济的总体运行上讲，由于增值税始终要成为商品价格的组成部分，增值税收入太大，不可避免地会给物价稳定造成威胁。正因为如此，世界上普遍推行增值税的国家几乎都把增值税收入占全部税收收入的比重控制在25%之内，很少有超过25%的。增值税太大，对其改革成为牵一发而动全身，特别是关系到财政收入的保障问题，往往不得不瞻前顾后而不能改革彻底。在本次增值税改革中，尽可能从降低增值税比重上考虑，以降低增值税、财政及经济运行风险，同时，为企业所得税、个人所得税、消费税发挥作用腾出空间，为遗产税、社会保障税，证券交易税等的出台提供良好的条件。
（四）完善纳税人认定标准，保护增值税制度
目前，增值税纳税人的划分标准有两个：一是销售额，二是财务核算水平。如果将属于再生产中间环节的企业划分为小规模纳税人，往往会造成增值税抵扣链条的中断。因此，在纳税人划分上，应在现有标准之上，考虑增加一条行业标准，即根据该行业在社会再生产中所处的环节，区别对待。对处于商品流转的中间环节，应尽量将其划分为一般纳税人，以保持增值税抵扣链条的完整。对这类纳税人，一方面努力促使提高核算水平，一方面对销售额要求可适当降低。
（五） 不断改善增值税的运行基础环境
在现实生活中，现金交易现象普遍存在，严重损害增值税的运行基础，造成一些纳税人采用“飞过海”（进销不计帐）的方式进行偷税。尤其是商业零售企业面对消费者，不开具增值税专用发票，企业往往采取进销不入帐的方式，增值税零申报、负申报的现象十分普遍，甚至出现几年无税可缴。另一方面，个体及私营经济在国民经济中的比重提高很大，但其所交纳的税收占税收总额中的比重并没有上升，有些地方甚至呈下降趋势。客观事实表明，我国税收运行环境是制约税制改革以及税收运行的重要因素。因此，在税制改革中不断改善税制运行的进程，特别是针对非公有制企业GDP上去了，收入掉下来了这一奇特现象，深入调研，尽快找到解决问题的办法，使公平的税收制度实现真正的公平，从而有利于税收本身顺利运行。
总之，实行彻底的与国际统一的先进的“消费型增值税”是我国税制发展的方向和必然趋势。进一步加大税收征管力度，就会杜绝象厦门远华那样的走私偷税大案，相信我国增值税改革会有一个法制化的明天。
[ 参考文献】
1 程玉兰 《我国现行增值税体制完善的思考》2005.7
2 倪红日 《中国完善增值税制度的制约因素与改革出路 》2005.11
3 杨志安 《东北增值税转型试点的初期效应及分析》2005.4
4 杨春梅 《我 国增值税 转型 的预 期效应分析》 2004.9
5 张炜 《实施增值税 改革相关问题 的分析和研究 》2004.1
