一、新会计准则与税法的主要差异
（一）收入实现确认差异
1、销售商品形成的收入
2、提供劳务收入
3、让渡资产使用权形成的收入
（二）投资收益确认差异
1、内容上的差异
2、计算上的差异
3、确认时间的差异
二、新会计准则与税法差异分析
（一）目标不同
（二）原则不同
三、协调的建议
内 容 摘 要
新颁布的会计准则和现行税法同样存在诸多差异，在企业所得税问题上表现尤为突出。由于差异产生的原因在于二者的目的、原则的不同，因而很难使二者达到和谐一致，差异的协调显得非常必要。本文从收入的实现确认、投资收益确认方面对比了新会计准则与税法在所得税问题上的主要差异，分析了差异产生的原因，并提出几点协调建议。
浅谈新会计准则与税法在所得税问题上的差异及协调
目前对现行会计制度和税法差异的研究已经较为成熟，对如何解决差异的问题也有一些探讨。新会计准则颁布后，我们需要再次为审视新会计准则和税法的差异问题，并对下一步如何协调二者做出一些设想。本文简单对与所得税相关的一些差异进行列举分析。
一、新会计准则与税法的主要差异
概括地说，新会计准则和税法的主要差异仍在于收入和投资收益实现的确认以及费用扣减时间、可扣减性上的不同。
（一）收入实现确认差异
收入分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入三类，分别看下它们在确认的上会计、税法规定差异：
销售商品形成的收入
企业销售商品时，新准则规定同时符合五个条件才确认收入：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；（3）收入的金额能够可靠计量；（4）相关经济利益很可能流入企业；（5）相关的、已发生的或将发生的成本能够可靠计量。
而税法对销售收入确认的基本原则为在收讫销售款或取得销售凭证的当天确认。由此可见，新准则对收入实现的确认注重商品所有权转移的“实质条件”；而税法侧重于货款的结算和发票的开具等“形式条件”。举个比较典型的例子，按照会计的收入确认标准，售后回租实质上是一项融资行为，但在税法中不承认这种融资，而视为销售、租入两项经济业务。当企业已经具备了税法规定的收入确认条件，就产生了纳税义务，不管会计上是否确认收入，都要同时计算缴纳流转税和企业所得税。
新准则在计量时采用公允价值模式，规定“收入应按其已收或应收对价的公允价值来计量”。如收入的名义金额与其公允价值（通常为现值）差额较小，可按名义金额计量；如收入的名义金额与其公允价值（通常为现值）差额较大，应按公允价值计量。这是税法所不允许的，税法遵循确定性原则，尽可能地避免人为调节计税依据的情形。
提供劳务收入
新会计准则对于跨年度的劳务收入的确认根据按照劳务的结果能否可靠估计分两种情况区别处理，而劳务结果能可靠地估计的标准是同时满足四个条件：收入的金额能够可靠计量；相关的经济利益很可能流入企业；交易的完工进度能够可靠确定；交易中已发生的和将发生的成本能够可靠计量。
在资产负债表日，劳务的结果可以可靠地估计，应采用完工百分比法确认劳务收入；劳务的结果如果不能可靠地估计，应分以下两种情况区别处理：（1）已发生的劳务成本预计能够得到补偿，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本；（2）已发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。
现举例说明【例1】某企业于2007年10月8日为客户订制一套软件，工期大约5个月，合同总收入为400万元，至2007年12月31日发生成本220万元（假定均为开发人员工资），预收帐款300万元。预计开发完成软件还将发生成本80万元。2007年12月31日软件的开发完成程度为60%。（假设不考虑相关税费）
2007年确认收入=劳务总收入×劳务的完成程度-以前年度已确认的收入
=400×60%-0=240万元
2007年确认费用=劳务总成本×劳务的完成程度-以前年已确认的费用
=(220万元+80万元) ×60%-0=180万元
该企业应编制如下分录：
发生成本日：
借：劳务成本 220万元
贷：应付工资 220万元
预收款项时：
借：银行存款 300万元
贷：预收帐款 300万元
确认收入：
借：预收帐款 240万元
贷：主营业务收入 240万元
结转成本：
借：主营业务成本 180万元
贷：劳务成本件 180万元
税法对劳务收入的确认却没有这么多出于谨慎性的考虑，只要企业从事了劳务就必须确认收入。
不过，新准则增加规定：企业与其他企业签定的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，将提供劳务的部分作为提供劳务处理；销售商品部分和提供劳务不能够区分的，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。这与税法上混合销售的计税规定是一致的，全部收入将计征增值税。
让渡资产使用权形成的收入
让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。新会计准则规定，利息和使用费收入的确认原则为同时满足两个条件：（1）与交易相关的经济利益能够流入企业；（2）收入的金额能够可靠地计量。
现举例说明【例2】A企业向B企业转让其商品的商标使用权，合同规定B企业每年年末按年销售收入的10%支付A企业使用费，使用期10年。假定第一年B企业销售收入100万元，第二年销售收入150万元，这两年的使用费按期支付。
A企业第一年年末确认使用费收入=100万元×10%=10万元
借：银行存款 10万元
贷：其它业务收入 10万元
A企业第二年年末确认使用费收入=150万元×10%=15万元
借：银行存款 15万元
贷：其它业务收入 15万元
税法对利息收入分为企业存款利息、企业贷款利息和国债利息三种。对前两种均作为计税收入，但对国债利息收入免征企业所得税。
（二）投资收益确认差异
1、内容上的差异
新会计准则规定，长期股权投资持有期间的持有收益和处置收益都确认为投资收益；而税法明确区分股权投资所得（持有收益）和股权投资转让所得（处置收益）。股权投资所得指从被投资企业税后累积为未分配利润和累积盈余公积中分回的股息、红利性所得，包括现金股利和股票股利；股权投资转让所得又称资本利得，是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除投资成本后的余额。由于股权投资所得是被投资企业税后利润分配来的，已在被投资企业征过所得税，税法规定仅对投资企业和被投资企业税率差的部分进行补税；而股权转让所得不存在重复征税的问题，应全额计入应税所得。
2、计算上的差异
新准则规定，非同一控制下的企业合并取得的股权投资和非企业合并取得长期股权投资，以付出的资产等的公允价值作为初始投资成本。公允价值的再次使用，又导致了会计准则和税法的差异。新准则取消了权益法下股权投资差额的核算，一定程度上减少了二者的差异。权益法下，初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本，小于的情况下差额计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。税法对初始计量时计入当期损益的部分不予承认，对投资成本一律按照付出资产的帐面价值计量。新准则简化了权益法的核算，处置长期股权投资时，帐面价值与实际取得价款的差额计入当期损益。由于会计准则和税法对初始成本的认定有差异，帐面价值可能不同，从而影响处置收益。
3、确认时间的差异
采用权益法核算时，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益份额，确认投资损益并调整长期股权投资的帐面价值，采用成本法核算时，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。税法规定不论企业会计对投资采取何种方法核算，被投资企业会计上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资企业应确认投资所得的实现。因此，投资收益的计税时间既不同于权益法，也不同于成本法，而是介于两者之间，比权益法的确认时间要晚，但一般早于成本法。
现举例说明【例3】1、同一控制下的企业合并，长期股权投资的初始投资成本的确定
甲公司出资1000万元，取得了乙公司80%的控股权，假如购买股权时乙公司的帐面净资产价值为1500万元，甲、乙公司合并前后同受一方控制。
借：长期股权投资 （1500×80%）1200万元
贷：银行存款 1000万元
资本公积 200万元
2、非同一控制下的企业合并，长期股权投资的初始投资成本的确定
甲公司出资1000万元，取得了乙公司80%的控股权，假如购买股权时乙公司的帐面净资产价值为1500万元，甲、乙公司不受同一方控制。
借：长期股权投资 （1500×80%）1200万元
贷：银行存款 1000万元
投资收益 200万元
二、新会计准则与税法差异分析
新会计准则和税法存在差异。虽然从细节问题上，比如租赁的分类标准、坏帐的计提范围等，二者可以做到尽可能一致，但要二者完全统一是难以实现的。形成这种差异的原因在于新会计准则和税法的目标、原则的不同。
（一）目标不同
新会计准则规定，财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。也就说，会计核算的目标在于为会计报表使用者提供决策有用的信息，税务部门只是会计报表使用者的一小部分。而税法则是以课税为目的，要确保国家的财政收入。同时它也发挥一些调节经济、促进公平竞争的作用，还要为方便征收管理考虑。
（二）原则不同
目的不同导致了二者遵循的原则有很大差异。
1、会计核算原则与所得税税前扣除的5条确认原则相比，虽然都规定了配比原则和相关原则，但其所指的内容却不尽相同。
会计核算的配比原则要求收入和其相关的成本、费用应当在同一会计期间内确认，既因果配比和时间配比两方面；而税法中配比的含义是纳税人在某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或者滞后申报扣除。
会计核算的相关原则要求企业提供的会计信息应当能反映企业的财务状况、经营成果和现金流量以满足会计信息使用者的需要；税法相关性的含义是与纳税相关——纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得的应税收入相关，不相关则不得在计算应税所得前扣除。
2、会计核算的谨慎性原则、实质重于形式原则在税务核算中不适用，这是二者在原则上差异的突出体现。
会计核算时应遵循谨慎性原则，不得多计资产或收益、少计负债或费用，对可能发生的费用或损失应当合理预计。在这一原则下，企业新会计准则规定企业可以计提八项减值准备，企业应当将损失很可能发生的或有事项确认为负债，而这些都是与税前扣除的确定性原则相违背的。税法的确定性要求可扣除费用是已经发生的、金额是确定的。会计对收入的确认规定了严格的条件，而税法对收入划一个尽可能广阔的范围。
会计核算的实质重于形式原则要求重视交易或事项的经济实质，不拘泥于其法律形式；税法却是尊重业务实质但更看其法律要件。
二者目标、原则不同，也就意味着它们从出发点上就不同，这决定了很难在涉税问题上走到一块、达到二者全面的和谐一致。统一准则和税法的构想有些遥远，但二者的协调却是不可忽视的。
三、协调的建议
协调的方法包括对差异如何处理进行协调，尽量让差异的会计处理符合会计原则。别外，会计准则和税法本身也需要在协调上不断改进。
1、准则制度的制定者之间应当加强沟通，也就是说，财政部和税务总局应当在相关制度出台前征询对方意见，从而避免因为忽视对方规定而导致不必要的差异。
2、在对税收收入影响不大，对征管妨碍不大的情况下，税法可以适当主动缩小与新会计准则在细节上的差异。对于会计处理已经比较规范的业务，税法需要一方面坚持自身原则，另一方面积极与新会计准则协调。
3、会计核算应当为税收监管提供所需要的信息以减少征税成本，会计以考虑对此类信息规定强制披露的要求，这是对准则进一步完善的构想。此外，注册会计师也可以在审计过程中帮助税务人员把关，甚至成为纳税人申报的纳税信息的鉴证人。这样，因差异导致的企业人为转移、调节利润的逃避纳税行为可以得到有效制止。
4、规模较大的企业可以在财务会计外增加税务会计的核算，即按照税法要求对经济业务进行会计处理，为税务部门和企业管理者提供有用信息，保证应纳税款的准确性。
参考文献：
中华人民共和国财政部，《企业会计准则2006》
国家税务总局，《关于执行〈企业新会计准则〉需要明确的有关所得税问题的通知》
