一、新会计准则体系对我国商业银行的积极作用。
二、新会计准则体系对我国商业银行的影响。
三、商业银行全面实施会计准则体系的若干个建议。
内 容 摘 要
2006年2月15日，财政部正式发布了企业会计准则体系。规定自2007年1月1日起在上市公司范围内施行。针对于此，多个准则将会给传统的商业银行会计核算带来很大的冲击和影响。本文试从新会计准则对商业银行的影响，从几个方面进行深刻的剖析。即（1）从短期看实施新准则后，商业银行表外核算格局将大受影响。（2）实施新准则后，商业银行的利润波动性将会加大，（3）实施新准则后，商业银行贷款减值准备的计提将更加精细化、客观化等等。继而再对商业银行全面实施会计准则体系提出若干个建议，即（1）新会计体系的建立，有利于提高银行境内外资本市场信息的可比性，（2）按照新会计准则的要求，对金融资产和金融负债的确认和计量使用公允价值，对于习惯于历史成本核算的国内银行业会计系统是个不小的压力，需要有个充分认识的过程，（3）提出要尽快考虑对新体系的会计系统解决方案，并积极开展同业交流，全面提升我国会计信息质量，实现我国企业会计准则建设新的跨越和历史性的突破。
新金融工具会计准则对商业银行的影响及对策
2005年8月25日，财政部正式颁布了《金融工具确认和暂行规定（试行）》{财政部财会[2005]14号}，规定自2006年1月1日起在上市银行和拟上市银行范围试行。2006年2月15日，财政部颁布了新的会计准则体系，《资产减值》、《外币折算》、《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》、《金融工具列报》等多个准则将会给传统的商业银行会计核算带来很大的影响。
新的会计准则，并不仅仅是会计政策的变化，而是涉及了从确认、计量到记录、报告的整个会计过程，将给传统的会计原则、确认标准、计量方法带来重大改变，对商业银行的会计核算方法、会计科目体系、核心帐务系统等带来一系列的改变。因此，在商业银行全面实施相关会计准则，将是一项从观念到实践、从会计科目到核心帐务系统升级、从前台操作到后台管理的系统工程。
新会计准则体系在实现与国际会计准则趋同的同时，充分考虑中国特殊的经济环境和会计环境，强化了为财务报表使用者提供决策的有用信息的理念，更加注重经济实质，有效地提高了会计信息的相关性和可靠性，以及境内外资本市场信息的可比性，有利于国际贸易和投资活动的进行；四项金融会计准则的推行，标志着我国金融工具尤其是衍生金融工具会计处理与国际会计准则的全面接轨，对金融会计实务和金融机构的经营管理和风险管理将产生深远影响。
本文试想以《金融工具确认和计量》准则为切入点，对新会计准则体系对我国商业银行的影响和积极作用进行分析，并提出相关对策，以期对我国商业银行会计标准的顺利过渡有所裨益。
新会计准则体系的建立，能有效地提高会计信息的相关性和可靠性
1、 为规范企业会计确认、计量和报告行为，提高会计信息质量，满足各阶层 人士对会计信息的需求，新会计准则作了以下主要变革：除历史成本计量属性以外引入了公允价值等计量属性，存货管理办法变革，资产减值准备计提变革，债务重组方法变革，企业合并会计处理方法变革等等，这些变革的核心都是为了有效地提高会计信息的相关性和可靠性。
新会计准则强调，企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测，并比较全面地在我国的会计准则体系中导入公允价值的计量属性。 如对于交易性金融资产，初始确认时按照公允价值计量，期末按照公允价值对金融资产进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益。对于非货币性资产交换，将换出资产的公允价值与其资产帐面价值的差额计入当期损益。对于套期业务，确认浮动盈亏，并在资产负债表上反映有关套期合约的公允价值，以帮助投资者更有效地把握公司在业务上面临的风险系数。
新会计准则充分考虑了中国特殊的经济环境和会计环境，修订了若干业务核算准则，较多地压缩了会计估计和会计政策的选择项目、限定了企业利润调节的空间范围，规范和控制企业对利润的人为操纵，垒实经营业绩，提高利润质量。如：可供出售金融资产，初始确认和后续计量均按公允价值计量，公允价值与帐面价值之间的变动计入所有者权益。
新会计准则更加注重经济实质。如现行规定，只有与购建固定资产相关的专门借款所产生的借款费用，相干符合规定的资本化条件的情况下，才可以予以资本化，不直接确认为当期损益。而新准则对于符合资本化条件的资产和可以资历本化的借款费用方面，向国际财务报告准则进一步趋同，允许需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货，其所占用的借款资金的相应借款费用也可以予以资本化。综上所述，它更能反映交易的经济实质。
2、新会计准则体系的建立，有利于规范我国金融工具会计核算，促进金融衍生产品的发展。一直以来，完善金融工具会计准则体系是各国政策制订部门的头等工作。我； 在借鉴IAS32、IAS39的基础理论上，结合本国实际，相应出台了《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》、《金融工具列报》等金融工具会计准则。这四项准则务有侧重、相互关联、逻辑一致，形成一个有机整体，其核心是将金融衍生工具纳入表内核算并按公允价值计量，相关公允价值变动计入当期损益或所有者权益。同时规定，企业如开展套期保值业务可以选择使用套期会计方法，但必须符合严格的条件，对公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期等区分进行会计处理；企业的会计处理应当根椐各单项金融工具的特点及相关信息的性质将其进行适当归类，以揭示金融工具的潜在风险。因此，新会计准则的建立，标志着我国金融工具会计处理与国际会计准则全面接轨，有利于规范金融工具特别是衍生工具会计预警系统，及时揭示和披露交易决策的相关信息，引导衍生工具的有效运作，提高金融信息可比性和透明度。
新会计准则解决了衍生金融交易不能进行会计核算的难题，其积极作用是非常明显的。由于新准则坚持以公允价值计量，强调运用套期会计，趋向于原则导向，允许会计人员进行专业判断等，必将对金融会计实务和金融机构风险管理产生深远的历史影响。
新会计准则对商业银行的影响
从短期来看，实施《金融工具确认和计量》准则对我国商业银行的资产、负债数额的影响比较有限，但在长期，随着我国商业银行衍生金融工具交易量的增加，其影响将不容忽视。
按照国内会计准则的规定，衍生金融工具不构成实际的资产或负债，一般在表外核算，而根椐国际会计准则，衍生金融工具必须纳入表内核算，构成实际的金融资产或金融负债。由于目前国内商业银行衍生金融工具的交易量很小，对资产负债的总量影响也很小，但可以预期，随着我国商业银行衍生金融工具交易量的增加，在未来，衍生金融工具对财务报表的影响将不容忽视。
实施新会计准则后，商业银行表外核算的格局将大受影响。
由于衍生金融工具具有未来性的特点，按照传统会计历史的原则，难以将其确认为资产或负债，只能作为表外项目加以披露，仅在报表注释中反映。但随着衍生金融工具的迅速发展，表外处理已不能全面、及时、准确地反映交易者的风险信息，并且在一定程度上掩盖了风险，导致了风险积聚。
新会计准则的实施将彻底改变我国衍生金融工具表外核算的方法，对商业银行利用衍生金融工具进行风险管理的行为产生重大影响。将衍生金融工具放在资产负债表内，以公允价值反映，可以让财务报表使用者更为全面地了解企业真实的财务状况，也更加容易地评价企业通过衍生工具进行风险管理的有效性。
实施新会计准则后，商业银行的利润波动性将会加大。
全面实施新会计准则后，将给商业银行损益确认的标准带来根本性的改变，最显著的就是金融机构所持有的金融资产、金融负债的公允价值的变化要直接计入损益或权益。金融工具的价值受到利率、汇率、价格等指标波动的影响，随着商业银行衍生金融工具交易量的大幅增加，势必造成期末利润的波动性增加。
同时，根椐新准则，银行持有金融资产的收益和损失不是在报告末反映，而是要立即确认，这将缩小商业银行盈利管理的空间。
实施新会计准则后，商业银行贷款减值准备的计提将更精细化、客观化。
在不良货款拨备方面，新准则实施之后，金融资产发生减值的，各商业银行要对交易性金融资产以外的金融资产计提减值准备，与之前的货款拨备计提明显不同。
资产减值准备的金额是金融资产的可收回金额低于金融资产摊余成本的差额。其中，可收回金额通过金融资产的未来现金流量按原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值，原实际利率为初始确认金融资产时计算确定的实际利率。
新淮则改变了货款按五级分类计提减值准备的传统做法，减少了人为因素对减值准备计提额的影响，同时也带来了有关银行的不良贷款余额及新增额是否会发生异动的疑问。由于新准则初始运用，贷款减值准备计提方式的改变究竟会给计提准备带来多大的差异，目前还没有具体的数据来说明，对损益的影响层度有多大，尚不能有一个标准准确评判。
实施新会计准则后，投资类产品的核算将发生较大变化。
债券投资收益的确认和计量是目前上市银行境内外报表差异中普遍存在的一项。《金融工具确认和计量》准则试行后，债券投资的会计科目发生很大的变化。在过支的准则下，债券投资基本上分为“短期投资”、“一年内到期的长期债券投资”和“长期债券投资”三个科目来核算。根椐新规定，这些项目将分成“交易类”、“可供出售”和“持有至到期”三个类别，对于不同的类别，在计价属性上和价值变动计入损益或权益上都有区别，这一变化将直接带来商业银行核心系统科目结构和相关核算手续的改变。
新会计准则的实施，对商业银行利率风险管理能力提出了更高的要求。
全面引入公允价值后，银行会计核算将与复杂的资本市场和宏观经济环境更为紧密地联系在一起，市场环境的变化对银行的影响将会通过会计信息反映出来。当市场利率水平变化时，金融工具的重估值随之产生变化，进而导致银行的财务状况和盈利能力的波动。因此，公允价值的全面引入要求银行对宏观经济和市场环境具有较强的预见能力。这种能力具体反映为银行的利率风险管理能力。从风险的角度来看，公允价值计价属性的引入，不仅仅是一项会计准则的变化，而且会给商业银行风险管理观念、风险控制技术手段带来一次巨大的变革。
新会计准则的实施对银行获取市场数据提出了更高的要求。
公允价值的引入，对银行的衍生金融工具交易和债券投资类产品的“盯市”要求大大提高，银行需要实时反映两大类产品公允价值的波动。但目前我国金融产品的交易市场还不是很成熟处于初期发展阶段，尤其是衍生金融产品才刚刚起步，金融产品公允价值的取得将存在一定的困难。比如，对于目前市场上有公开价格的金融工具（如国债）的公允价值，由于目前还只能在全国银行间债券市场进行交易，而由于该市场债券交易并不活跃，期末市场价格并不具有代表性，对于不便于询价的产品（如结构比较复杂的期权、带有嵌入式衍生工具的混合工具等），其公允价值确定模型的选择，目前国内还没有可以借鉴的先例。
商业银行全面实施新会计准则体系的若干建议
对于商业区银行来说，执行新的会计准则将是一项复杂的系统工程，需要一系列的应对措施，才能向全面实行新准则顺利过渡。
（一）组织全方位、各层次的培训学习工作，强化对新会计准则及相关国际会计准则的学习。
新准则对银行会计核算带来深远影响的同时，给各层次会计人员的专业素质带来深刻挑战。提升相关专业人员对新会计准则及相关国际准则的理解和消化，对推进有关会计准则的实施进程具有重要意义。商业银行必须加强有关金融工具国际准则和国内制度的理解、运用实务等方面的培训工作，就新准则文义的理解掌握、实务操作等方面组织学习。
由于新准则的实施会对风险管理、信息系统、乃至整个经营管理体系、理念带来较大的影响，因此，对准则的培训，不能仅仅局限于财务专业方面，而要开展全方位、多层次的培训，从一般的柜面操作柜员到各分支行行长及业务主要业务涉及部门的人员都需进行培训。
（二）提供系统配套，改变商业银行现有帐务核算体系的相应内容。
国际会计准则的全面实施将对商业银行原有会计科目体系产生重大影响，包括：（1）表外科目表内化的趋势；（2）衍生金融工具会计核算制度体系的建立；（3）金融资产四分类法、金融负债两分类法对原有核算科目的影响；（4）实际利率法下“双90天”确认非应计贷款的方法的改变等。这些者需要对商业银行原有核心系统的有关会计科目和核算内容做出相应调整。
（三）尽快考虑新会计准则的系统解决方案。
新准则要求的诸多事项，如金融衍生工具的风险控制系统、公允价值的取得及计算系统、用未来现金流折计算资产减值系统等等，都需要系统解决方案。
根据《金融时报》2005年10月19日《银行如何满足国际会计准则的核算要求》一文介绍，通过与国际领先银行的紧密合作，SAP公司已成开发了“金融工具会计系统”，以满足银行执行国际会计准则的需要。SAP的解决方案中包括一个集中的金融数据库，可以帮助银行满足IAS39号中的复杂要求，例如，可以使银行在单一平台上评估、记帐和披露不同金融资产。目前，已采用了该解决方案并上线的银行客户包括德国裕宝银行（HVB）、德国北方银行和德国DZ银行等；正在实施的银行客户包括澳大利亚国民银行和希腊国家银行等。
目前国内有很多银行已经在使用SAP公司的系统，可以考虑借鉴国际先进银行的经验，为下一步的系统解决方案打下坚固的基础。
（四）积极开展同业交流，和谐同业竞争，促进财务信息披露更加透明。
目前，国内同业已有全面实施国际会计准则的先例，交通银行、建设银行已成功在香港上市，对于其他银行而言应该积极开展同业交流，了解同业先行者全面实施国际会计准则方面的工作安排和步骤，以及在执行新会计准则方面的经验和做法，更容易取得归属于各业务的数据，从而在建立盈余预测模型时，更能对商业银行经营业绩作出更准确的预测，继而提高业界对于新准则的执行能力。
（五）国内银行业要促成管理理念、管理内容和管理方式的转变。
首先，要树立会计核算谨慎公允，财务披露严格透明，风险防范和透明合规经营的管理理念。其次，金融资产新的分类标准和公允价值广泛采用后，要求按照持有目的区分不同种类的金融资产，并对金融资产的价值按市场波动情况实行动态评估、管理和考核，这涉及到流程的再造和管理职能的重新规划。再次，引入衍生金融工具新的处理方法后，要在管理上对套期业务进行严格的区分，对嵌入式衍生工具进行合理拆分，对衍生工具的风险实行分类限额管理。最后，金融资产减值实行未来现金流贴现法后，需要信贷人员合理预测每笔贷款一定期间内的还本、付息等现金流量情况，需要制订相应的管理考核政策和办法。
（六）按照新会计准则的要求，对金融资产和金融负债的确认和需要大量使用公允价值，这对习惯于历史成本核算的国内银行业会计系统是个不小的压力，对调整过程中的困难要有充分认识。
要获得真实的公允价值是一个不小的难题，这将涉及两项主要工作：首先，要获得公允价值，需要对公允价值的来源进行筛别，对现有核算系统进行大量改造，尽量用系统方式获得公允价值数据；其次，要确保获得的公允价值的真实性，需要对内控流程进行再造，完善对公允价值产生过程的内部控制。核算系统的改造和内控流程的再造都是开创性的工作，既要充分准备、谨慎实施，又要充分发挥全行的智慧和创造性。由于获取公允价值要涉及信贷管理、资金营运、国际业务、个人金融、财务会计等多个部门，对公允价值的采用将是涉及商业银行绝大部分部门的一项大工程。
（七）在实施过程中，就涉及的具体业务来看，投资业务特别是债权性投资业务需要进行的调整最大。
商业银行持有的债券投资需要按照持有目的划分为交易类、可供出售类、持有到期类、应收款项类金融资产，其中，前两者按照公允价值计量，公允价值的变动分别计入损益和权益，而且分类之后各类之间不能随意转换。为避免对本行的损益产生较大影响，商业银行需要对相关业务审慎进行分类，针对债权性投资建立一套完整的分类，调整和风险控制的政策，对分类产生的损益影响进行充分估计，对分类的控制流程进行完整设计。
（八）新会计准则中有关金融工具确认和计量、金融资产转移等业务的要求大多是原则性的规定，具体应用时需要会计核算相关人员大量运用专业判断。
例如，对贷款按照未来现金流贴现法提取减值准备时，对未来现金流量的预测在很大程度上要靠操作人员依据有限的资料进行判断，这就要求我们要具备较高的业务素质。国内银行业应更加重视会计核算相关人员的知识更新和整体业务素质的提高，结合制度修订、系统改造和内控流程再造加强人员培训，在制度、系统、流程和人员等层面全面有序地推进准则实施。商业银行要高度重视新会计准则实施可能带来的机遇和挑战，周密考虑、充分准备，顺利平稳完成向新会计准则的过渡，努力将新会计准则的精髓运用到本行的会计实践当中，充分发挥它们对本行完善公司治理，实现质量、效益、规模协调发展的推动作用。
参考文献：
李荣林，《金融工具会计研究》立信会计出版社 2004
冷刚，试析〈〈金融工具确认和计量暂行规定〉〉对上市银行的影响。《金融会计》2006年第1期
3．敖焱杰，“银行如何满足国际会计准则的核算要求”，《金融时报》2005年10月19日
参 考 文 献
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