内部审计独立性的内涵
内部审计独立性的基本标志
损害内部审计独立性的因素
1、内部审计法律、法规不健全
2、内部审计机构设置不独立
3、内部审计人员缺少完整的独立性
维护内部审计独立性的措施建议
1、加强内部审计的法律建设
2、合理设置内部审计机构
3、完善内部审计的管理体制
内 容 摘 要
内部审计的独立性是其发挥作用的根本保证。目前制约我国内部审计独立性的主要因素为法制因素、机构设置因素和人员配备因素等，针对这些因素在内部审计的法制建设、机构设置模式以及管理体制等方面提出了具体的措施和建议。
内部审计独立性研究
内部审计是由各主管部门和企事业单位内部独立的审计机构或专职的注册会计师所进行的审计。内部审计是独立监督和评价本单位及其所属单位内部控制、财政收支、财务收支、经济效益、基础建设、技术改造等经济活动和管理活动的真实、合法和效果的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标。内部审计作为企业加强管理，强化自我约束机制的重要手段，是转换企业经营机制、改进管理与控制、提高经济效益、建立现代企业制度的客观要求，要使内部审计真正发挥检验、监督、鉴证、咨询服务职能，必须充分实现内部审计的独立性。内部审计的独立性是审计理论和实务必须认识和解决的问题，是内部审计改革和发展的重要环节。
内部审计独立性的内涵
所谓“内部审计独立性”，是指内部审计机构应具有充分的组织地位以使其完成审计职责；内部审计负责人向组织中的最高决策层负责并报告工作；内部审计人员可以自由地不受外部干涉地决定审计计划、审计范围，实施审计工作和交流审计结果，也就是说审计机构和审计人员在执行审计业务的过程中不受任何外来因素的干扰和影响，能保持其客观、公正的立场。具体是要求审计机构和审计人员与被审计者或单位之间必须实实在在的毫无利害关系。要求审计机构和审计人员在审计过程中必须严格保持超然境界，不负责或参与被审计单位经营活动和内部控制的决策与执行；审计机构的经济利益不依附于被审计者或单位的经济活动，审计经费不受被审计单位控制；审计人员应当与被审计者及主要负责人在经济利益上没有厉害关系；审计人员与被审计者或单位主要负责人之间应当没有伦理上的亲密关系。
内部审计独立性的基本标志
内部审计是一项具有独立性的经济监督活动，是管理的再管理。内部审计只有保持独立性，才能保证审计机构和审计人员，依法客观公正地判断、验证信息的真实性、公允性，更好地发挥监督评价作用，更好地为最高决策层做好参谋和助手。内部审计最大的特征就是独立性。依据内部审计独立性的内涵，我认为其基本标志可以从以下三个方面得到体现：
1、内部审计机构必须保持组织上的独立性。内部审计机构必须保持组织上的独立性是保障内审机构“独立”履行其职责的首要条件，是具备开展审计工作的前提。只有当内审机构具有独立从事审计活动的良好组织地位，它才能够确保审计范围的广泛性、审计行为不受限制、审计意见或决定得到实施、审计建议得到适当采纳。内部审计机构应该隶属于公司的最高决策层，向公司最高决策层报告工作，这样可以最大限度地发挥内部审计的独立性，权威性最高。同时，内部审计机构不能与公司财务部门和其他职能部门合并，或者平行于这些部门，保持职责权限上高于这些部门，往往才能独立于被审计单位之外，才能独立地行使审计监督权，做出公允、合理的评价和结论。
2、内部审计人员应当保持独立性。内部审计人员应当保持独立性是实现审计独立性的关键。内部审计人员必须具备较强的职业道德和专业胜任能力，不能由其他业务部门，特别是会计部门人员兼任，并且最高决策层应当向审计人员适当授权，维护审计人员的权威和地位，对审计人员的工作提供帮助和支持。内部审计人员应独立于他们所审计的经营活动及其决策过程之外，以确保审计人员在审计过程中保持客观公正的态度。同时还要求审计人员保持一种独立的精神状态，公正，无偏见地执行审计活动和评价审计成果，监督审计决定的执行。只有这样，审计人员才能在规定的权限内，独立行使职权，完成预定的任务；才能保证内审人员在执行任务时，站在客观公正的立场去发现问题、分析问题，提出恰当的审计建议；才能坚持原则，敢于斗争，忠于职守，更好地发挥监督服务评价职能。
3、内部审计业务和工作应当保持独立性。内部审计业务和工作应当保持独立性是对审计质量的本质要求。内部审计机构和人员，不负责制定内部审计工作以外的计划方案，不办理经济业务，不编制会计报表，不直接参与公司的生产经营活动和内部控制的决策与执行，而应以独立的第三者的身份去检查、监督、分析、评价公司的各项经济工作。内部审计人员应当能够独立地制定审计计划、执行审计任务、采集审计证据，能够独立地出具审计报告并披露审计事项以及提出审计建议。在执行具体的审计业务及审计程序过程中，应当保持客观公正的精神态度，对有关事项的调查、判断和意见的表达，应有基本客观的立场，以客观事实为依据，实事求是，不掺杂个人的主观意愿，不为领导或第三者的意见所左右，不向被审计者作重大质量妥协，不以主观意见行事，不允许因个人成见、偏见影响其分析、判断的客观性。客观、公正的心态是独立性的本质要求。
损害内部审计独立性的因素
1、内部审计法律、法规不健全，企业内部审计制度建设落后
目前有针对国家审计的《审计法》，有针对社会审计的《注册会计师法》，对国家审计和社会审计都有强制性的法律规定，一旦违反就应承担相应的法律责任。而我国内部审计到目前为止只有内部审计协会发布了《审计署关于内部审计工作的规定》以及《内部审计基本准则》、《内部审计人员职业道德规范》和24个内部审计具体准则。在这些规定和准则中没有规定其违反规定准则，相应承担的法律责任，也就是说这些规定和准则没有上升到法律的高度。导致内部审计与国家审计、社会审计在地位上存在巨大差异，在根本上制约了内部审计的独立性和权威性。致使内部审计机构和审计人员地位待遇得不到相应的重视，其合法权益也得不到有效保护；内部审计工作没有一个统一的行业标准和法律规定，在实际工作中往往缺乏有效的指导，无法可依，无章可循。当前有些企业虽有内部审计机构、审计人员，从事内部审计工作，但没有根据企业实际情况制定相应的内部审计工作制度，以及基建技改审计、经济责任审计、离任审计、经济效益审计、内控制度审计等一些具体类型审计工作规定以及对审计中发现的经济责任的追究制度；有些企业即使制定了相应的制度，也只是一纸空文、纸上谈兵，对实际审计业务根本没有指导作用或者实际工作根本不按制度规定办事。遇到实际工作只能听从领导安排，领导的话、领导的指示就成了审计工作的方向、方法。这样的结果只能是实际工作往往与制度脱节甚至相违背，制度显得可有可无，不能发挥实质作用。
内部审计机构设置不独立
从内部审计的独立性、客观性、有效性和权威性来讲，领导层次越低，其独立性就越差，反之领导层次越高，其独立性就越有保障。
我国内部审计是在国际内部审计的影响下，在国家的干预和推动下建立起来的。目前各个企业内部审计机构的设置层次不齐，各不一样，极不规范，缺乏独立性。有些内部审计机构不是单独设置，而是与由其他部门合署办公。最常见的是附属财务部门、经理部门，还有的附属纪检监察部门、监事会或临时由某一部门领导。致使审计机构和审计人员受多种利害关系的影响，使得内部审计机构名存实亡、形同虚设，许多地方无权监控、无力监控，独立性、客观性和权威性很低。还有些单位根本没有设置内部审计机构，内部审计工作基本没开展，即使开展也只是临时指定一个员工负责，每年做一两个领导指定的项目，应付上级单位的检查或员工的监督。审计工作直接向企业主要负责人汇报，审计程序、审计内容、审计行为往往体现主要领导个人的意思，审计工作质量势必受到制约。内部审计的独立性和权威性根本无从谈起。
内部审计人员缺少完整的独立性
《内部审计基本准则》要求内部审计人员在执行审计业务时应保持独立性、客观性。而在实际工作中，内部审计人员难以保持独立性和客观性。目前很多企业的内部审计机构是由企业的主要负责人领导，内部审计机构和内部审计人员的切身利益直接受企业控制，内部审计人员的岗位调动、薪酬收入、职称晋升等切身利益直接受所在单位影响。有些单位为了单位利益或小集体利益而压制坚持原则的审计人员，甚至调离审计岗位，迫使审计人员听取指挥。内部审计人员是企业的员工，是企业的组成部分，客观上企业的利益直接影响内部审计人员的利益，企业效益的好坏关系到内部审计人员的切身利益。这使得内部审计人员往往只站在企业利益的角度去从事审计工作，而忽视或根本不考虑国家利益，即使有些内部审计人员已经查处企业有违反国家法律法规的行为，而为维护企业利益，内部审计人员往往也只能视而不见。另外，有些单位内部审计人员有些由财务调用、有些由监察人员兼任、有些由离退休人员任用，内部审计人员的任用显得很随意，其职业道德较差，缺乏专业胜任能力，审计过程中不按审计程序执行，不坚持审计原则，完全听从领导指示。同时，被审计单位往往认为只要与领导搞好关系就行了，一切领导说了算，毫不重视内部审计，使得审计工作得不到应有的支持和理解，根本谈不上审计的独立性和权威性。
维护内部审计独立性的措施建议
独立性是审计的灵魂。保障内部审计组织的独立性，起码应该独立于被审计单位之外，能够独立执行审计业务，行使审计监督权；在经济上有合法的经济来源，并需有具体的法律法规做保证；内部审计人员能够按照24个审计准则的规定执行审计业务，坚持独立自主、公正无私、不带偏见、不受干扰，做出公允、合理的评价和结论。
1、加强内部审计的法律建议
当前，世界上许多国家都有专门的内部审计法律法规，国际内部审计协会发挥了重要作用。为了进一步开展和加强内部审计工作，保障内部审计机构和人员依法行使职权，保证内部审计质量，提高内部审计效率，防范审计风险，实现内部审计的制度化、规范化和职业化，必须尽快制定内部审计法律法规，明确内部审计的法律责任和权利，制定相应的实施细则和行业标准。用法律的形式规范内部审计的地位、权利，使内部审计纳入法律轨道，用法律保障内部审计的独立性和权威性。同时企业内部也应重视内部审计制度建设，可以借鉴国家审计、社会审计的规章制度和要求，结合单位实际，制定对实际工作具有指导作用的内部审计制度，让内部审计工作的开展有序进行、有章可循，避免内部审计工作视领导的指示而开展，视领导的意思决定审计工作质量。只有内部审计的法律法制建设完善了，内部审计的独立性得到了维护，内部审计工作得到了被审计单位的重视和支持，内部审计部门才能很好地客观地依法开展工作，发挥其对本单位经济管理活动的风险控制监督评价作用，为实现本单位经营目标服务。
2、合理设置内部审计机构
内部审计机构的设置直接关系到内部审计独立性的发挥，机构设置的是否合理直接影响内部审计工作的开展、作用的发挥。内部审计机构不能隶属于其它职能部门或与其它职能部门合并，而应该由企业总裁和董事会双重领导。这种双重领导能对审计报告作出迅速反映，针对审计建议作出改进纠正措施，发布具有权威的审计决定，促进内部审计作用的发挥。目前，许多单位在董事会下设置审计委员会，审计委员会主任一般由具有绝对权利的领导担任，同时又在董事长的直接领导下设置内部审计机构，审计机构对企业的生产经营管理工作进行审计，其工作直接向董事长汇报，并接受审计委员会的指导和监督。这种模式下审计的权威性和独立性较强，能够促进内部审计部门和董事会的信息交流。同时内部审计部门负责人有权出席、参加高级管理层举行的与内部审计职责有关的会议。这样使得内部审计部门能及时掌握企业信息以及高级管理层的要求，不受其他方面的干扰，能及时准确的对生产经营进行审计，为董事会的及时决策提供客观公正的依据。
完善内部审计的管理体制
内部审计监督评价的对象是所在单位生产经营管理控制活动，高级管理层是单位生产经营活动的决策者和管理责任的最终承担者，而内部审计部门负责人一般都是由高级管理层任免，迫使内部审计部门负责人为维护自己的利益，势必听命于高级管理层。这样在形式上内部审计很难做到独立，也无法保证内部审计工作实质上的独立性。相对而言，董事会作为最高决策机构，能站在股东和企业整体利益的角度，客观公正的任用内部审计部门负责人，能够选用一批坚持原则、勤勉、专业能力强的内部审计人员，这样能保持审计实质上的独立性，使其能真正为实现企业目标服务。所以，内部审计部门的负责人应该由董事会直接任免。同时在内部审计人员的工作中应该实行回避制度。回避自己参与过的生产经营管理活动，回避可能会使审计双方产生私人感情的审计任务。内部审计人员作为独立部门成员只承担对所在单位的生产经营管理活动进行监督和评价的审计责任。但在实际工作中，内部审计人员的工作岗位可能经常调动，从事其他参与执行管理工作。为保证审计人员的独立性，则不应委派这些人员参与审查自己曾负责的生产经营管理工作。内部审计机构在安排审计人员接受审计任务时，应当考虑可能因私人感情或经济利益而影响审计质量因素，安排合适的审计人员从事审计工作。可以采取审计人员岗位轮换制度，建立内部约束制度，对内部审计人员的工作进行监督、考核，评价其业绩，尽可能的避免影响内部审计独立性的因素。近几年一些实行集团管理的企业，对内部审计人员实行垂直管理。集团公司对其子公司实行特派内部审计人员制度，内部审计机构负责人及工作人员直接由集团公司派驻，集团公司直接指挥内部审计机构的工作，监督审计业务的开展，考核审计质量，审计经费由集团承担；审计人员的薪酬、职称晋升、职务晋升等切身利益由集团公司统一考核管理。也即是说内部审计机构和人员与派驻单位除工作接触以外，毫无利害关系。这样便于集团公司真实地掌握子公司信息，了解子公司状况，对子公司作出决策；内部审计可以比较超脱的执行审计任务，发表审计建议，客观公正地做出审计决定。
综上所述，近几年许多企业越来越重视内部审计工作，特别是一些大中型企业已经看到了内部审计在加强全面管理、提升综合效益、实现企业目标中的重要作用。强调内部审计工作的独立性，就是要把内部审计作为我国审计监督体系的重要组成部分，使其具有审计执行上的独立性，在依法实施审计监督和评价的职能时，不受其他职能机构的干涉和影响，树立内部审计的权威性、客观性，提高内部审计在单位的地位，使其充分发挥应有的作用。
参 考 文 献
审计署关于内部审计工作的规定，审计署第4号令于2003年3月4日发布
张永国 叶忠明编著 首都经济贸易大学出版社 中国农业大学出版社 《审计》
吕先锫主编 西南财经大学出版社 《审计》
