一、所得税会计的基本概念
二、所得税会计事项的本质
三、现阶段研究所得税会计问题的必要性
四、目前实施所得税会计准则可能存在的问题
五、完善所得税会计准则在我国应用的对策
六、结论
内 容 摘 要
所得税是以课税为目的，根据经济合理、公平税负、促进竞争的原则，依据有关的税收法规，确定一定时期内纳税所得额，以对企业的经营所得以及其他所得进行征税。所得税会计就是研究如何处理按照会计准则计算税前利润（或亏损）与按照税法计算的应税所得（或亏损）之间差异的会计理论和方法。所得税会计是财务会计的一个组成部分，是以财务会计的理论原则为基础，以应税所得和会计收益之间的差异为核算对象，以提供与决策有用的信息为目标。本文主要研究所得税会计的基本概念、研究存在的问题、完善措施等几方面对所得税会计进行论述，对建立适合我国国情的所得税会计作了一些探讨。
关键词：所得税 所得税会计 必要性 问题 对策
一、所得税会计的基本概念
所得税会计是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法是会计学科的一个分支。所得税会计诞生于西方的会计学领域，并经过长期的研究和实践已 发展 得较为成熟，而我国所得税会计则还处所得税会计的基本概念
收益概念在所得税会计研究中是非常重要的，因为由此派生出的会计收益与应税收益概念是所得税会计研究的出发点。同时又据此衍生出所得税会计的归宿性概念——所得税费用与应纳所得税。
1、会计收益与应税收本
会计收益，也称账面收益、报告收益，是根据财务会计准则的规定，通过财务会计的程序确认的，在扣减当期所得税费用之前的收益。确认税前账面收益的目的是遵循财务会计准则，尽可能精确地计量企业的经营成果，以利于实现财务会计对外报告的目标。
应税收益也称计税利润、纳税所得，是根据国家税法及其实施细则的规定计算确认的收益，也是企业申报纳税和政府税收机关核定应税额的依据。应税收益的确认受税法的约束，并因政府修订税法而变化。
会计收益与应税收益的关系：两者都是以企业的生产经营收入和其他业务收入扣除与收入取得相关的成本费用和损失作为计量基础，彼此有着一定的联系。会计收益是应税收益的重要依据，即通常所说应税收益是以会计收益为前提的。但两者遵循的原则，计量标准和规范对象又不完全相同，因而又是彼此独立的。会计收益遵循会计准则及财务通则，应税收益遵循国家税法及其实施细则。由于二者遵循的原则不同使得收入与费用在计算口径上和计算时间上存在差异。
2、所得税费用与应纳所得税
所得税费用是根据权责发生制原则确认的，与当期收入相配比的所得税金额。它是根据财务会计准则计算的，企业当期所创造的收益所应负担的所得税费用。
应纳所得税是根据税法的规定，按照适用税率和规定的税基(即应税收益)计算的企业当期对政府的纳税责任。一般来说，公司应付所得税的计算程序也是遵循收益表所使用的概念。
所得税会计准则是研究如何确认、计量、记录和报告所得税事项的会计准则。对所得税会计事项经济实质的理解，并确定该事项如何影响以及何时影响企业财务是构建高质量所得税会计准则的起点，这也是概括所得税会计准则目的的前提。
二、所得税会计事项的本质
所得税会计准则是研究如何确认、计量、记录和报告所得税事项的会计准则。对所得税会计事项经济实质的理解，并确定该事项如何影响以及何时影响企业财务是构建高质量所得税会计准则的起点，这也是概括所得税会计准则目的的前提。
首先，所得税是一项费用。在会计理论中，对所得税性质的认识有收益分配观和费用观两种观点。目前，我国会计界已经普遍认同所得税费用观（注：财政部1994年颁布的《企业所得税会计处理的暂行规定》，首次在会计实务中体现了所得税费用观。）。值得注意的是，无论IASC/IASB、还是各国在制定会计准则时，都是以公司制的企业为会计主体，以现代企业制度为会计存在的企业组织环境。但在学术界，一般认为只有从业主权益理论出发，才能支持所得税作为费用的观点。我们认为这种认识尚显不足，根据现代产权理论，产权可以分为所有者产权和法人财产权。所有者产权是终极所有权，法人财产权是法人财产所有权、使用权和收益权。财务会计等式反映了企业法人财产权利和其承担义务的对等关系。根据税法等相关法律，任何经济主体的“所得”必须在上缴所得税后，才能保证其利润分配的合法性。所谓利润分配是企业法人对税后净利润的分配，严谨地表述应是：法人的合法收益是企业的税后净利。因此，对企业来说，收益分配实现之前缴纳的所得税当然是一项费用。所得税与利润分配的区别还表现在所得税“分配”的依据是国家税法（特殊的契约条款），不是公司的一般财务契约：“分配”程序无需经过公司权力机构的批准：“分配”目的是确保公司收益的合法性，“分配”数额是股东和公司管理者不能直接控制的；所得税参与“分配”的主体是作为社会管理者的国家（政府）（注：对企业来说，这是不请自来的、特殊的“合伙人”。）。
其次，所得税是一项特殊的费用，表现在：（1）所得税既受税法制约，又必须遵守会计准则和制度。所得税因税法的规定而产生，因之而引起的企业负债（或资产）、费用的发生和现金流动又必须在财务会计中予以反映。在税法和财务会计标准合一（简称“财税合一”）的情况下，应纳税所得额与税前会计利润一致，所得税与一般性质相同的事项相比，只是要在会计利润的基础上按其适用所得税率进行一次再计量，处理的原则没有特殊之处。但在税法和财务会计标准相分离（简称“财税分离”）的情况下，该事项的处理必须考虑两类法规的差异，由此导致企业所得税事项会计判断的复杂化，也只有这时才需要制定所得税会计准则。所得税会计准则制定的难点在于，如何把按税法处理的所得税问题尽可能恰当地按财务会计基本原则反映，尽可能保持财务报告的逻辑一致性。（2）所得税涉及事项复杂。所得税的税基，既受到前期交易和事项的影响，又受到当期公司经营活动的影响；既涉及收入、扣除项目，还涉及资产的确认、计量、固定资产折旧与无形资产摊销等；既涉及资本类项目，也涉及损益类项目。所得税的计算除了受到一般计量属性和计量单位的影响外，还受到税率的制约。
三、研究所得税会计问题的必要性
1、适应国际竞争的要求
目前，经济全球化进入了一个新的发展阶段，国际资本市场发展迅速，我国市场经济发展也进入了一个新的发展时期，这些因素要求经济领域中包括会计标准在内的各种标准、制度应进行相应变革，以适应客观环境的需要。我国会计准则为了适应国内外经济环境的需要，在会计目标方面有了创新。新的《企业会计准则一基本准则》将会计目标明确规定为：“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”会计基本准则还明确了会计信息质量要求：“企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。”财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。由此可见，新企业会计准则体系以强调高质量会计信息的供给与需求为核心，要求财务报告在反映企业管理层受托责任履行情况的同时，应当向财务会计报告使用者提供决策有用信息。
这些决策有用信息中包括企业所得税方面的信息，即企业当期应缴所得税税额或应退的企业所得税税额，以及在当期已确认的交易或事项对未来纳税的影响（确定未来应缴的所得税或者可以抵扣的所得税）。这表明新会计准则将会计信息质量对决策有用性置于非常重要的地位，当然也要满足政府及有关部门宏观管理的需要，包括税收征管工作的需要。这就要求所得税会计采取适当的方法来反映税会差异及企业所得税的相关情况。
2、发挥税收调控经济职能，优化国民经济结构的需要
我国国民经济结构正处在一个大力调整的历史阶段，我国的经济发展正由过去的粗放式发展向资源节约型、环境友好型的循环经济方向发展。调控经济是税收的重要职能，税收可以在优化国民经济结构方面发挥其重要的作用。而所得税在税收中所占的比重是无可置疑的。发挥好所得税会计的作用，可以合理规范企业所得税的会计核算和财务会计报告，调整企业的资产负债表及利润。
因此，为了进一步发挥税收调控经济职能，进而优化国民经济结构，有必要研究所得税会计问题，统一企业所得税法，实现企业所得税制的合理化。
四、目前实施所得税会计准则可能存在的问题
1、我国的市场体系还不够完善
我国的所得税制度是伴随着我国经济体制改革的不断进行确立和发展起来的。随着经济体制改革的进行，我国原有的税制已不适应市场经济的要求，影响税收作用的发挥。因此，我国对税制进行了改革和调整。我国自1992年颁布《税收征管法》和1993年颁布《企业所得税条例》开始，就确立了会计制度服从税法的计税原则，1994年财政部下发的《企业所得税处理的暂行规定》是我国企业所得税会计处理的主要依据。新税法的颁布，使税法标准与会计准则的差异不断扩大，我国会计和税法的改革正朝着各自独立的方向发展。这个也给我们实施会计准则带来了影响。
2、与原会计制度相比，新所得税准则的变化很大
所得税会计重心由原来的以利润表为重心转向了以资产负债表为中心，使得新所得税准则在计税差异及会计处理等方面发生了重大的改变。新所得税准则没有按照《企业所得税会计处理暂行规定》(1994年财政部发布)那样，将税前会计利润与纳税所得之间的差异分为永久性差异和时间性差异，而是直接借鉴了《国际会计准则第12号——所得税》，采用暂时性差异的概念，计算递延所得税资产或递延所得税负债，由此确认的所得税费用包括了当期所得税费用和递延所得税费用。然后根据利润总额扣除所得税费用，得出税后利润即净利润。在税率变动时，对递延所得税资产或递延所得税负债进行调整，即只可以采用债务法，不允许采用递延法。新所得税准则与原有政策相比变化很大，该准则成为新企业会计准则体系中最难把握的准则之一，执行难度是可想而知的。
3、我国在制度法规上存在的问题
完备的会计准则和会计制度可以保证财务会计为税收提供可靠、及时的会计信息，为所得税会计实施打下良好的基础，而健全完善的税收法规能使得所得税会计有法可依。然而目前我国具体会计准则少，实施范围有限。税法与财务会计法规体系还没有完全独立，所得税法比较简单，刚性不强，不能自成一体。
4、企业缺乏实施新所得税会计准则的动力
对于我国大部分上市公司而言，大多是由原有国有企业改制而来，由于改制不彻底，不少上市公司至今未建立起有效的内部制约机制，公司治理结构不合理、不规范；股权结构不合理，“一股独大”、董事会、监事会形同虚设，“内部人控制”现象严重。造成企业会计行为成为经营者直接操纵和反映的工具。企业纳税仍然是我国大部分企业会计核算的主要目的，由于原制度中规定的应付税款法，会计处理相对简单，成为很多企业在会计实务中所首先采用，大部分上市公司也是如此，如果在新所得税会计准则过渡过程中，加大其转换成本，可能会延缓所得税准则的进程。如果上市公司也缺乏实行新所得税会计准则动力，那么其他非上市公司积极性也就不会很高。再者，我国企业内部管理和控制制度不全，缺乏内部监督和控制制度，有的单位虽然建立了相应的制度，但这些制度形同虚设，没有得到有效执行，以致会计秩序混乱，徇私舞弊现象经常发生。目前，在一些单位中企业管理者为了追求自身短期利益最大化，指使、授权会计机构、会计人员做假账，伪造会计凭证，办理违法会计事项，随着新所得税会计准则的实施，必然成为企业会计数字游戏的重头戏之一，企业会计信息质量可能在短期内会恶化。
5、实施新所得税会计准则对会计人员素质的挑战
会计人员是会计活动的主体，企业的会计信息质量是在会计人员对会计要素进行确认与计量中生成的，然而在我国会计人员中，学历层次偏低，以至在运用会计的理论和方法进行职业判断时不能准确地用会计信息来反映经济真实。由于所得税会计准则引入了“暂时性差异”的概念，并要求“按照暂时性差异确认递延所得税资产或递延所得税负债”，但目前许多会计人员仍然习惯按照时间性差异确认递延所得税，对暂时性差异还很陌生，其会计处理复杂，因而在具体实务操作中容易出现差错。新会计处理方法的推行要求会计人员从根本上重新认识，会计人员难以在短时间内适应这种剧烈的变化，尤其是在我国高学历、高职称的会计人员比例比较低，对所得税会计方法的理解和掌握很不熟练的情况下，执行的效果难免会打折扣。
五、完善所得税会计准则在我国应用的对策
1、加强对会计人员的培训
提高职业判断能力会计人员是会计活动的主体，企业会计人员是企业财务报表的直接编制者，因此其对新会计准则的理解程度如何，直接关系到财务报表是否符合新会计准则的各项要求。只有会计人员业务素质、业务水平、职业判断能力相应提高，才能保证会计信息质量的真实性。如在《所得税会计准则》中递延所得税资产，一项可以抵减暂时性产异对本期所得税的影响金额，以后转回时是通过抵减应交所得税的金额来实现的，从而能够减少以后时期的应纳税金额。但以后转回时需要具备会计利润大于应税所得的前提条件，也就是说在实际工作中。需要依靠会计人员自己的职业判断来衡量，这对会计人员的专业能力和业务素提出较高的要求，当有合理的证据表明预期未来的所得税利益将会实现时，才可以将递延所得税资产进行确认；在提取递延所得税资产减值准备时.同样需要会计人员的职业判断能力，因此会计人员在执行新会计准则之前，要挤出大量的时间，通过参加培训和学习，全面系统地领会和掌握所得税会计准则。为了不断增强会计人员的业务判断能力及业务处理能力，这就要通过完善会计人员的从业资格考试，重视学历学位，逐步提高整个会计人员的业务水平。并且要加强会计人员的继续教育制度，树立会计人员终身教育观念，在会计人员继续教育中，要有重点讲述所得税会计准则，切实提高他们在实务中具体处理能力。通过有关部门和会计界人士要共同努力，建立高尚的会计职业道德，树立会计人员的良好职业形象。形成“造假可耻”的氛围，为杜绝会计造假创造良好的社会环境。
2、广泛进行所得税会计理论与方法的研究
在我国，对于所得税会计的研究虽然正逐渐加深，但是总体来说还显得不够，研究范围也仅限于业务的会计处理，对于所得税的处理重视不够。应该加大所得税会计的宣传力度，通过研讨会、报刊杂志等多种途径广泛开展所得税会计学术活动，进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有中国特色的所得税会计发展思路。鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展方向，使其符合国情，易于操作。
3、建立企业的所得税会计的法律规范
建立企业所得税会计必须有严密的法律规范。这种规范，应解决三个主要问题：一是确立企业所得税会计的法律地位，也就是把企业实行所得税会计作为一项计税义务加以规定；二是规定计税所得额的税基，按保护所得税税基的原则界定成本费用列支范围、税前扣除项目，以及所得税会计核算应税所得的程序和模式；三是明确不按税法规定进行所得税会计核算所产生的后果的法律责任。有了这些规范，企业所得税会计制度才能得以确立，其工作内容和工作程序才能据以建立。
4、财务会计规范之间亟需协调
根据财务制度规定，企业被没收的财务、支付的各种滞纳金、罚款、违约金、赔偿金，赞助、捐赠支出，法律规定以外的各种付费等等，均不能列为成本费用，而会计制度规定，上述各项支出均可在有关损益科目中列支，税法也规定了它们的扣除标准。即使企业严格按会计制度核算，将上述支出列入相关损益科目，尽管未违反税法，却很难说未违反财务制度。若有关审计部门因此而认为企业违反财务制度，按违反财政法规论处罚款五倍，企业实难接受。财务规范与会计规范之间亟需进一步理顺。鉴于企业所得税暂行条例较为完善，企业所得税会计已建立，单行的财务法规有必要取消。这样既可减少国家有关法规之间的矛盾也有利于改变会计对财务的从属地位和与国际会计惯例接轨。
5、与所得税会计相关的经济法规亟需配套
会计改革需要有一定的超前性，但因此也带来了一些问题，如，根据国务院1986年颁发的《关于违反财政法规处罚的暂行规定》及其实施细则规定，企业多列成本费用、挪用生产性资金用于非生产性支出等，均属违反财政法规行为，都要处五倍以下罚款。而现行所得税会计规定，企业的会计利润与纳税利润可以不一致，企业的成本费用据实列支，至于国家为保证水源，可依据企业所得税暂行条例规定，将企业会计利润调整为纳税利润即可。挤占挪用资金问题也与现行资金管理制度“企业资金可以统筹安排使用”的规定不符，实际工作中，企业感到无可适从，有关审计部门也无可奈何。建议国家有关部门对于会计改革不适应的经济法规进行一次认真清理，过时的、不适应的应尽快修改完善，一时无法修改完善的，也应明确处理办法，以减少经济法规之间的矛盾，增强统一性，避免执法中的随意性，切实维护企业合法权益。
6、税务人员必须配备
企业会计利润与纳税利润不一致表现在许多方面，如折旧费用、工资及三项费用支出、投资收益、试营收入、利息支出、罚款支出、捐赠支出、国拨补贴、亏损弥补、减免税收入等等，核算起来，工作量很大。现在，部分企业由于没有配备专职或兼职税务会计人员，税务专管员的时间精力也有限，只是部分企业的纳税利润不真实，导致国家税源流失。因此，国家有必要明确规定，企业必须配备专职或兼职税务会计人员，在财务会计核算基础上，另账反映企业税款的实现和上缴情况。这样，既有利于国家加强税收征管，减少税源流失，也有利于企业重视对税务策划的研究，加强纳税核算与管理。
7、强化所得税会计观念
所得税是企业的一项重要支出，净收益是衡量企业成就的主要尺度。而如何节约支出，增加收入，是今天的企业面临的一项重要决策。所得税对企业的组织形式、财务安排、交易方式等都有影响，企业进行决策时不能不考虑所得税这一重要因素。严格的所得税会计核算，能确保企业做出正确的经营决策。
六、结论
根据以上对所得税会计问题的研究，很明显的可以看出我们在实施这个问题当中是十分不足的。我国是一个市场经济国家，无论是从国家整体利益考虑，还是从国内市场本身发展与国际接轨的要求上看，我们都要坚持实施所得税会计的基本原则，结合国内国际的发展形势，努力改变本身发的发展环境，去寻求更合适的道路，并且我们还要不断的探索，更好的促进自身的发展。
参 考 文 献
1、王振保 常巧霞 程铁良 《所得税会计问题的研究》会计研究，2001，7
2、盖 地 《所得税会计》，中国财政经济出版社，2000
3、孙兴华 王维平《谈企业所得税会计处理的若干问题》会计研究，2000．5
