一、税务会计成为专业会计的必要性
二、设立企业税务会计应注意的几个基本问题
三、税务会计成为专业会计后对税务师事务所的影响
四、税务师事务所的应对措施
内 容 摘 要 大 纲
随着税务会计和财务与管理会计之间的分工越来越细化，不论是从方便税务机关征收管理的角度还是站在纳税人税收筹划的角度，税务会计从财务与管理会计中分立出来，成为独立的专业会计，不仅可能而且必要；随着税务会计成为独立的专业会计后，对税务师事务所的发展将有极其深远的影响，主要职能将从现在的税务代理和税务咨询向具有鉴证功能的独立、客观、公正的中介机构较变，注册税务师将成为继经济警察---注册会计师之后的又一经济领域的税收警察，在一定程度上解决现行税务机关既是运动员又是裁判员的局面。但税务师事务所应从提高注册税务师的执业水平、职业道德和加强自身的质量控制等几个方面做好工作。
关键词：税务会计 独立 必要 税务师事务所 影响 措施
浅析税务会计成为专业会计的必要性
及对税务师事务所的影响
随着我国财政、税收体制的完善和会计职能的变革，税务会计与企业财务会计、管理会计之间的分工越来越明确。鉴于我国税法越来越健全、税收管理越来越严格、计算要求越来越细化。本文作者认为，将企业税务会计从企业财务会计、管理会计中分立出来，成为独立的专业会计，不仅有可能，而且很有必要；随着税务会计成为独立的专业会计后，对税务师事务所的发展将有极其深远的影响，主要职能将从现在的税务代理和税务咨询向具有鉴证功能的独立、客观、公正的中介机构较变，注册税务师将成为继经济警察---注册会计师之后的又一经济领域的税收警察，在一定程度上解决现行税务机关既是运动员又是裁判员的局面。
一、税务会计从财务与管理会计中分立出来的必要性
我国从 1994 年税制改革以后，税务管理得到加强。增值税凭专用发票抵扣税额方法的实行，使应纳税额的核算逐步走向规范化。对此，各地税务机关试行了在企业财务会计人员中培训办税员，指定取得办税员合格证的会计人员办理纳税事项办法。这一办法，完善了企业涉税事项的会计核算，可以说是建立我国企业税务会计的初步探索。 与企业财务会计、管理会计相比较，企业税务会计的特殊性体现在三个万面： 1、企业税务会计要在税法的制约下操作。 对于企业财务会计核算方法、处理方法等，企业可以根据《企业会计准则》和《企业会计制度》，并结合自身生产经营实际需要加以选择。但作为企业税务会计，必须严格按照税法（条例）及其实施细则的规定运作，受税收规定制约，不能任意选择或更改。例如企业财务会计、管理会计在固定资产的折旧上、可在现行财务制度规定的平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年限总和法等几种方法中选择，采用其中一种；在存货核算中，企业可在加权平均法、后进先出法、先进先出法等五种方法中选择。但企业税务会计只能依照税收规定的固定资产折旧方式及存货核算方法进行核算，并需报税务机关批准或备案。也就是说，企业的经济行为和财务会计核算涉及到税务问题时，应以税收规定为依据进行相应的会计处理；财务会计制度与税收规定要求不一致时，应以税收规定为准绳，进行必要的调整。2、企业税务会计是反映和监督企业履行税收义务的工具。企业税务会计作为会计学科的一个分支，对企业以货币表现税务活动的资金运动过程进行系统、全面的反映和监督，具有其相对的独立性和特殊性。因为税收规定的计税依据与企业会计记载反映的依据并不总是一致的，处理方法、计算口径不可避免地会出现差异。对此，企业税务会计应有一套自身独立的处理准则，通过税务会计工作所反映出来的情况，保证企业的税务活动按照税收规定进行，使应纳税金及时、足额地解缴，防止偷、逃、骗、欠税问题发生，保证企业认真、完整、正确地履行纳税义务，避免因不熟悉税收规定、未尽纳税义务而受处罚所导致的损失。 3、企业税务会计具有税收筹划的作用。 企业税务会计不仅仅是对税务资金运动的反映和监督，而且能通过税负因素分析等方法，使纳税人更加明确地利用合法手段来达到保护自己的合法权益的目的。具体地说，是指企业税务会计依据税收的具体规定和自身生产经营的特点，筹划企业的经营方式及纳税活动，使之既依法纳税，又可享受税收优惠，实现企业不多缴税、减轻税负的目的。 （一）税务会计从财务与管理会计中分立出来是税收制度与会计制度的差别日趋明显的必然要求
目前，企业纳税仍然依赖于财务会计的账簿和报表，其财务人员在申报纳税时，头脑中往往没有税务资金流动的清晰、完整，系统的观念，导致在多层次、多环节、多税利的复合税制下显得无能为力。在较多的情况下只能机械地接受税务机关的指示或处理。在现实情况下，企业税务会计只能成为财务会计的简单附属，而财务会计又不能全面行使税务会计的职能，二者互相牵制，影响了各自职能的充分发挥。相反，税务会计分立后还可与财务会计之间形成相互复核的功能，从另一方面保证了会计信息的可靠性。
现行的税制已日趋完善，它与会计制度的差别越来越明显。（1）目的不同。财务会计所提供的信息，除了为综合部门及外界有关经济利益者服务外，更主要的是为企业本身的生产经营服务；而企业税务会计则要根据现行税收规定和征收办法计算应纳税额，正确履行纳税义务。例如纳税申报和税款解缴是税收资金运动的结果和终点，是税务会计应反映和监督的重要内容。由于各税种的计税依据和征税方法不同，同一税种在不同行 业的纳税人之间的会计核算方法也不尽一致，所以反映各种税款缴纳的方法各不相同。企业应按税收规定，结合本行业会计特点进行正确的核算。（2）核算基础、处理方法不同。当前《企业会计准则》和《企业会计制度》规定，企业的财务会计原则上必须以“权责发生制”作为会计核算基础。而企业税务会计则不同。因为根据税收规定，在计算应税所得时既要保证纳税人有立即支付货币资金的能力和税务机关有征收当前收入的必要性，又要考虑征收管理方便，所以税收制度是收付实现制与权责发生制的结合，是实施会计处理的“联合基础”。例如房产税，商品房一经售出，即使购买方未付清房款，房地产商都得按“权责发生制”记入收入；但税法考虑到房地产商支付税款能力，规定根据房地产商是否收到房款来确定纳税时间，即以“收付实现制”作税务会计基础。又如企业计提上缴主管部门管理费时，先按权责发生制加以提存，到年终时，如未付出，按税收规定则应按收付实现制予以冲回，并入本年损益，缴纳所得税。（3）计算损益的程序和结果不同。企业税务会计从经营收入中扣除经营成本费用的标准与财务会计不同。如财务会计把违法经营的罚款和被没收财物的折款从营业外支出科目中列支，即准予在利润结算前扣除，但税收规定则不允许在计算应税所得时扣除。（4）所遵循的原则不同。譬如说在建工程领用本企业产品，财务会计所遵循的原则是“实质重于形式”，即以成本价记入在建工程，而税收则遵循“实质课税”原则，要以产品市场售价计算应纳税所得额。（5）企业税务会计坚持历史成本，不考虑货币时间价值，而这种价值正是财务会计、尤其是管理会计进行核算的重要内容。（6）企业税务会计要对纳税申报、税款解缴、税款减免、税收筹划进行专门核算。而企业财务会计则把以上项目作为附属，这些差异，成为税务会计单独设立的前提条件。
（二）税务会计从财务与管理会计中分立出来不仅是纳税人自身利益的需要，还可减少经济犯罪
企业因自身利益的需要在企业会计学科领域中研究企业纳税及其有关的财务决策和会计处理，首先，是为了完整、准确地理解和执行税收规定。不能片面地只为缓缴税、少缴税、不缴税。纳税人应树立牢固的纳税意识和责任感，正确处理企业和国家之间的分配关系。在政策允许下，企业争取获得纳税方面的优惠待遇则属常理。其次，如果现行税收规定中存在某些“灰色”地带，纳税人从自身利益出发，采取避重就轻、避虚就实等策略也属合乎情理和法规之举。目前，国际上合理避税已很普遍，纳税人树立避税意识，既是明智之举，也是社会进步的体现。当然税务机关在税务实践中，对发现的税收立法、执法中存在的漏洞和问题，应及时采取补救措施，堵塞漏洞。 企业在自身法人地位得到承认的前提下，一方面要认真履行纳税义务，另一方面也应充分享受纳税人的权利，如有权申请减税、免税、退税；有权请求税务机关解答有关纳税问题；有权对税务处罚要求举行听证；有权向上一级税务机关提出复议；对上一级税务机关的复议决定不服时，有权向人民法院起诉；对税务人员营私舞弊的行为，有权进行检举或控告；有权在税收规定容许的前提下确定企业类型、企业经营方式，以减轻自身税负等。要充分享受纳税人的权利，必须熟知税收规定，不仅要熟知税法原理，更应精通各税种的实施细则、具体规定和补充规定等；不仅要站在征税人角度熟知税收规定，还应站在纳税人角度正确进行有关纳税的会计处理，并适时做出符合企业利益的、明智的财务决策。另外，企业作为纳税人应忠实地履行纳税义务，不得片面地为了追求企业利润的最大化和纳税额的最小化而乱挤成本、扩大费用开支范围、扩大或多报免税产品、转移销售收入、多提专用基金、搞两套账、私设小金库等，更不能搞明拖暗抗、明漏实偷。然而，当税务会计从财务会计、管理会计中分立出来成为独立的专业会计后，能大大增强会计人员的专业针对性，税务会计人员可加强税收法规政策的研究和理解，较好的进行税收筹划，并能对财务会计形成复核功能，减少经济犯罪。
（三）税务会计从财务与管理会计中分立出来是方便税务机关征收管理的必然选择 一是企业配备既懂税收规定、又精通会计业务的专门税务会计人员，根据税收规定和生产经营情况及时计算、申报纳税，及时、正确履行纳税义务，有助于保证国家税款及时、足额上缴。 二是有利于分清税企权责，使税务人员从繁杂的财务账簿、报表检查中解脱出来，利用更少的人力全面高效地履行税务机关应有的职责。 三是有利于税制结构的完善。企业税务会计相对独立于财务会计、管理会计之后，企业税务人员能对企业税务资金的运动情况进行潜心研究，有助于税务机关发现税收征管的薄弱环节及税制的不完善之处，从而促进税收征管走上法制化和规范化的轨道，进一步加速税制完善的进程。
二、设立企业税务会计应注意的几个基本问题
（一）设立企业税务会计应遵循的原则 1、遵循税法的原则。企业税务会计所反映的企业的税务活动是否合法、正确的标准只能是国家税法。因此，在企业税务会计工作中，必须严格执行税法中有关计税依据与会计处理的规定，这些规定涉及到账簿、凭证、会计基础、会计年度、计算单位和申报制度，特别是涉及到资产会计处理，这方面的规定更加详细。企业税务会计活动的全过程，必须严格遵守国家税收法规。
2、灵活操作原则。这里所说的“灵活操作”包含两个方面的内容。一是指企业在进行税务会计活动中，对于那些与企业纳税关系相对重要的会计事项，应分别核算、分项反映，力求准确；而对于那些与企业纳税关系相对次要或无关的会计事项，在不影响纳税资料真实性的情况下，则可适当简化或省略。二是指核算与监督相结合，因为纳税申报期一般是在企业会计核算终了之后，如外商投资企业和外国企业所得税法规定，外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所应当在每次预缴所得税的期限内，向当地税务机关报送预缴所得税申报表；年度终了后四个月内，报送年度所得税申报表和会计决算报表。因此，企业既要在日常的会计活动中正确核算各种应纳税金，又要做到核算和监督相互配合，加强事前、事中、事后监督，及时发现并纠正不符合税收规定的行为，以免企业遭受处罚，造成不必要的损失。
3、寻找适度税负原则。税务会计的一项重要目标就是为企业管理人员、投资者及债权人提供准确的纳税资料和信息，以促进企业生产发展，提高经济效益。对此，企业的税务会计人员应深刻理解现行税收规定的有关精神，在符合或不违反的前提下，进行税收筹划。国家的税收政策是根据全国的经济情况制定的，具体到某一地区、某一行业、某一产品、某一项目，可能因主、客观原因而使经济状况相对悬殊，有的可能获得推迟纳税期或减免税照顾，有的就可能不予照顾。企业一方面要综合权衡各种投资方案、经营方案与纳税方案，使其形成最佳组合，从而达到利润最大化或每股收益最大化的目的。另一方面，企业税务会计活动，从企业经营收入的取得到利润的形成以及计税、纳税都要真实反映、正确核算，不允许任何隐匿收入和利润的现象发生，正确处理国家与企业之间的经济利益关系，及时、足额地向国家缴纳税款。
4、核算的一般原则。即会计核算总体上的客观性、可比性、一贯性原则，会计资料信息质量方面的相关性、及时性、明晰性原则，会计修订方面的谨慎性、重要性原则。它们体现着社会化大生产对会计核算的基本要求，是对会计核算基本规律的高度概括和总结。
（二）我国企业税务会计应遵循的基本制度
1、会计制度是根据《会计法》、《企业会计准则》及《企业财务通则》的要求制定的，与其它专业会计一样，税务会计也必须遵照执行。只有当这些制度与税收规定有差别时，才按税收的规定执行。
2、申报制度。纳税申报制度，是企业履行纳税义务的法定程序，按规定向税务机关申报缴纳应缴税款的制度。企业税务会计应根据各税种的不同要求真实反映纳税申报的内容。
3、减免、退税与延期纳税的制度。企业可按照税收规定，申请减税、免税、退税和延期纳税。按照税务机关的具体规定办理书面申报和报批手续，应附送有关报表，以供税务机关审查。批准前，企业仍应申报纳税；减免税到期后，企业应主动恢复纳税。
4、纳税自查制度。企业纳税自查，是企业自身监督本单位履行纳税义务，防止和纠正错计税、少缴税、欠税的一种手段。企业内部对账务、票证、经营、核算、纳税情况等进行自行检查，以避免应税方面的疏漏而给企业造成不应有的损失。 三、税务会计成为专业会计后对税务师事务所的影响
现行税务师事务所的主要业务是税务代理和税务咨询，虽有其自身的独立性，因业务性质及主要职能的限制，其独立性受到了自身利益的威胁。而且在现行税收法律关系中法律主体的一方――税务机关与另一方纳税人之间的地位虽是对等的，但在某些方面税务机关既是运动员又是裁判员，从而影响了税收合作信赖主义原则。譬如说因征税引起的争议，其行征复议是其前置程序，未经复议不得提起行征诉讼。随着税务会计从企业财务会计、管理会计中分立出来，为税务师事务所及注册税务师的职能和业务以及法律地位的改变奠定了基础。
（一）随着税务会计从财务与管理会计中分立出来，未来税务师事务所主要职能是税收警察。
对纳税人的纳税事项进行独立、客观、公正的复核，出具复核报告，并对其出具的复核报告负法律责任是未来税务师事务所及注册税务师的主要职能。当纳税人与税务师事务所及注册税务师之间的意见不一致时由税务机关做出裁决。从而彻底改变现行税务机关既是运动员又是裁判员的局面。
（二）随着税务会计从财务与管理会计中分立出来，未来税务师事务所主要业务是鉴证业务。
随着税务师事务所的发展，未来税务师事务所的主要业务将是鉴证业务且是其法定业务，对纳税人的纳税事项进行鉴证，出具鉴证报告。而税务代理和税务咨询将是税务师事务所的次要业务，其业务还可扩充到管理咨询和会计服务，但税务师事务所不得对同一企业同时从事法定业务和次要业务，以免受到自我复核的威胁。
（三）随着税务会计从财务与管理会计中分立出来，为保证税务师事务所的执法地位，应进快出台《注册税务师法》。
任何一种职业，其应承担的责任与其社会地位之间有着直接的联系。对注册税务师来说也是如此，只有当准备承担责任并对因未能满足规定的要求而引起的后果负责时，其地位和执业水平才会被认可。因此，随着税务师事务所职能和业务的变化，应进快出台《注册税务师法》，成立注册税务师协会，充分发挥注册会计师在社会经济活动中的鉴证和服务作用，加强对注册会计师的管理，正确维护国家、投资者以及员工三者之间的合法权益，促进社会主义市场经济的健康发展。
四、税务师事务所的应对措施
（一）提高注册税务师的执业水平
注册税务师作为经济领域的税收警察，执业水平的高低直接影响着社会经济秩序和注册税务师行业的发展。税务师事务所应责无旁贷地加强注册税务师队伍的建设。首先应完善注册税务师的后续教育制度，其次应提高注册税务师的市场准入。
（二）提高注册税务师的职业道德
随着市场经济的不断成熟和完善，诚信已被人们看得越来越重，在订立经济合同时，能否依法纳税已成为评价客户信誉的一个标准。因此，注册税务师的职业性质决定了其应承担的责任不仅是纳税人和税务机关，而是社会公众。为使注册税务师切实担负起神圣的职责，为社会公众提供高质的、可信赖的专业服务，在社会公众中树立良好的职业形象和职业信誉，税务师事务所就必须大力加强对注册税务师的职业道德教育，强化道德意识，提高道德水准。
（三）加强税务师事务所质量控制
这里所说的质量控制，是指税务师事务所为了确保其自身的工作符合国家相关法律法规的要求而建立和实施的控制政策和程序的总称。质量是任何一个经济组织生存和发展的大计，税务师事务所也不另外。作为税务师事务所的质量控制包括以下两个层次：第一、整个税务师事务所的质量控制。1、应考虑业务承接的独立性；2、根据客户的实际情况应考虑选派人员的专业胜任能力、及职业道德等。第二、具体项目的质量。首先，作为负责具体项目的注册税务师应对其自己的助理人员工作情况进行指导、监督和复核；其次，税务师事务所应建立项目负责人、部门经理和主任税务师的三级复核制度。
总之，随着我国财政、税收体制的完善和会计职能的变革，税务会计与企业财务会计、管理会计之间的分工越来越明确，税务会计从企业财务会计、管理会计中分立出来，成为独立的专业会计，不论是从方便税务机关征管的角度，还是从纳税人自身利益的角度，都将成为必然的趋势。为适应这一变革的需要，税务师事务所将发展成为主要具有鉴证功能的独立、客观、公正的中介机构，其主要职能、性质及法律地位都将发生质的变化。为此，税务师事务所应从提高注册税务师的执业水平、职业道德和加强自身的质量控制等几个方面做好工作，以确保良好的行业声誉，使注册税务师真正成为经济领域的税收警察。
参 考 文 献
1、《审计》 中国财政经济出版社 樊清玉 温彦君 2004年
2、《税法》 中国财政经济出版社 蔡丽兰 2005年
3、《税务代理实务》 中国税务出版社 朱承斌 2005年
4、《税法一》 中国税务出版社 刘美英 2005年
5、《税法二》 中国税务出版社 朱承斌 2005年
6、《会计》 中国财政经济出版社 文远怀 2004年
7、《税收筹划实务与案例》黑龙江人民出版社 刘 蓉 2002年
