目 录
一、审计风险的含义4
（一）、各国审计的风险定义4
1、背景4
2、目前状况5
3、中美的审计风险差异6
4、审计的产生和发展7
（二）、审计风险的实质8
（三）、我对审计风险的理解8
二、审计风险的特征9
（一）、审计风险的客观性9
（二）、审计风险的可控性9
（三）、审计风险的隐蔽性9
（四）、审计风险的普遍性10
（五）审计风险的利害双重性10
三、审计风险形成的客观原因10
1、审计对象的复杂性和审计内容的广泛性10
2、被审计单位内部控制的强弱10
3、审计的法律环境10
四、审计风险形成的主观原因11
1、CPA专业能力不强11
2、CPA职业道德薄弱11
3、CPA工作责任心不强11
五、总结12
内容摘要
随着世界经济水平的不断进步与飞速发展，在这种新的社会大环境下，CPA审计已经成为不可或缺的一门职业。CPA职业风险与审计风险是相辅相成的关系。控制好审计风险即是对CPA职业自身的保护，审计风险越小，CPA职业风险越小，所以CPA在审计过程中一定要控制和判断审计风险良莠，对社会公众负责亦是对自己负责。CPA职业（注册会计师）风险主要有道德风险、行为风险和法律风险。审计风险的实质是独立、权威、公正性，这亦是CPA在审计工作中需要坚守的原则。CPA职业风险与审计风险总是相伴相随。审计风险是CPA在职业工程中对存有重大错报和漏报的财务报表,审计后却认为该重大错报和漏报并不存在从而发表与事实不符的审计意见的风险。在这种形势下，随着审计事业的不断，我们不得不考虑的是审计这个行业的发展及其存在的风险。在未来的世界里将会出现更加多的审计风险，CPA该如何避免风险的严重性，如何冷静考量CPA职业道德及职业规范等等，将成为我们研究的新课题。CPA应有的职业谨慎和职业怀疑在审计中起着至关重要的作用，也是避免审计风险的要则，要控制审计风险就要求CPA恪守独立、客观、公正。审计风险是可控的，普遍客观存在的，具有厉害双重性。牢固树立并全面实施职业谨慎和职业怀疑理念，加强受托责任意识，是防范职业风险的根本。CPA在审计过程中应当如何应对风险问题，不仅看CPA的职业道德还要求CPA拥有极强的个人素质。因此CPA的职业风险值得我们研究和探讨，它将影响着未来经济的发展和稳定性。
关键字：CPA 审计 风险 研究 影响
CPA的职业风险研究——
之“审计的职业风险”相关问题的探究
一、审计风险的含义
（一）、各国审计的风险定义
国内外审计职业团体和学者都给过各自的定义，可谓众说纷纭，百家不一，其中权威性的有：
（1）国际会计师联合会（IFAC）《国际审计准则第6号——风险评估和内部控制》指出：“审计风险是指审计人员对实质上错报的财务资料可能提供不适当意见的那种风险。例如，审计人员在那些他们不知道的情况下，可能对实质上错报的财务报表提供了无保留意见。”
（2）美国注册会计师协会（AICPA）《审计准则说明第47号——审计业务中的审计风险和重要性》认为：“审计风险是审计人员无意地对含有重要错报的财务报表未能适当地发表审计意见的风险。”
（3）中国注册会计师协会《独立审计准则第9号——内部控制和审计风险》指出：“审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。”
（4）注册会计师专门化教材《审计》提到：“所谓审计风险，是指审计人员对有重要错报的财务报表仍发表无保留意见的可能性。”
上述定义虽然表述有所不同，但内涵相通，都认为审计风险是财务报表没有公允表达，而审计人员却认为自己是公允表达而发表了错误的审计意见。（即审计风险是指审计人员对存有重大错报和漏报的财务报表,审计后却认为该重大错报和漏报并不存在从而发表与事实不符的审计意见的风险。）
1、背景
独立审计技术的发展主要经历了账项导向审计（20世纪40年代以前）、系统导向审计(20世纪40年代-70年代)和风险导向审计(20世纪70年代-今)三个阶段。20世纪七十年代，在西方国家“审计诉讼风暴”制度背景下，产生了传统的风险导向审计技术。笔者认为，风险导向审计模式的产生与发展是与日益增大的独立审计风险分不开的。为了规范证券市场的有效运行，美国曾于1933年和1934年分别颁布实施了《证券法》和《证券交易法》，这些法规对独立审计师的责任产生了重大影响。独立审计师的责任与压力与日俱增，最后进入了所谓“诉讼爆炸”阶段。在很多诉讼案例中，即使独立审计师声称自己严格遵循了美国独立审计的标准执业，被审计客户的会计报表也遵守了“一般公认会计原则”（GAAP），法官也经常会判定独立审计师承担法律责任，尤其是牵涉到被审计客户的经营失败责任时，法院一般会出于保护社会公众利益的考虑，从而判定独立审计师承担相应的民事赔偿责任。例如1998年，前安达信曾为其在Waste Management Int.的行为支付了7500万美元的赔偿金；1999年，安永为其在The Cendant Corp.中的会计丑闻中支付了3.35亿美元的赔偿金。由此可见，经营失败不一定会导致审计失败，但它可能会加大审计失败的风险。现代风险导向审计模式的产生与发展，它是同被审计客户日益增长的经营风险密切相关的。
传统风险导向审计模型的基本思路在于：独立审计行业是有风险的，这种风险需要独立审计师事先进行评估与控制。独立审计风险的构成要素主要包括固有风险、控制风险和检查风险，其模型为：审计风险=固有风险╳控制风险╳检查风险。独立审计师不可能发现和报告被审计客户会计报表中所有的错报行为，但至少应该合理保证被审计客户总体错报风险降低至可以接受的最佳水平。在这种审计观念的正确指导下，独立审计师研究与开发了传统的审计风险控制模型，即独立审计师可以按照“可接受检查风险水平=（期望审计风险/固有风险╳控制风险）”模型来实施有效的审计测试程序。但是，这种模式的缺陷是独立审计师很难合理量化固有风险和控制风险，进而严重制约了它的实际应用效果。另外，在牵涉到管理高层的舞弊案件中，被审计客户的控制风险往往居高不下，独立审计风险很高。原因在于，在被审计客户出现经营危机时，面对社会公众的期望和社会监管，往往会上至高层，下至普通员工，均会存在强烈的造假动机。他们容易受“机会主义”思想的影响，超越内部控制的约束，蓄意造假。在这种情形下，传统的风险导向审计模式往往无能为力，因而倍受社会公众的非议。由于传统风险导向审计模式不利于独立审计师发现与报告管理舞弊行为，国际“五大”（现为四大）会计事务所率先推出了对现代风险导向审计模式的研究专门项目。国际审计准则委员会也已经修订了传统审计风险模型，中国独立审计准则研究小组也推出了新的审计风险模型征求意见稿，修改后的审计风险模型为：审计风险=会计报表重大错报风险╳检查风险。
20世纪九十年代中期，国际“五大家”（现为四大家）率先专门成立了现代风险导向审计模式研究小组。1997年，毕马威（KPMG）研究小组出版了“以战略系统观组织审计”的研究报告，提出了“BMP”审计模式，其核心思路是强调独立审计师应该首先分析企业的经营风险，采用“自上而下”和“自下而上”相结合的模式来剖析影响企业战略和经营的因素，然后，以五个环节（战略分析、经营分析、风险评估、业绩计量和持续提高）来分析企业的经营风险，并得出关于被审计客户剩余审计风险的评估水平，最后合理确定实质性测试的时间、性质和范围。与此同时，安永也以“审计创新”为名，研究了新的风险导向审计技术，形成了一种对企业经营环境进行系统分析方法，简称BEAT,在此基础上，安永形成了自己独特的全球审计方法GAM；前安达信开发了以“经营导向审计”为名的现代风险导向审计方法；普华永道开发了以“普华永道审计方法”为名的审计模式；德勤开发了以“AS/2”为名的审计方法，等等。在审计理论与实务界的共同努力下，现代风险审计模式开始在全球得到理解与认同。
2、目前状况
（1）国外的主要研究成果：对于审计风险的研究，早期的国外学者主要是归纳他们对审计风险的认识，并提出审计风险模型。Mautiz和Sharaf在研究审计风险与客户之间的关系时采用了“可靠度”这一说法，他们认为审计人员凭经验可以感觉到某一特定交易或财产出现重大错报的可能性。20世纪80年代美国审计诉讼爆炸的出现，使得很多学者开始从审计环境的角度研究审计风险：Balachandran、Nagarajan(1987)和Nelson等(1988)研究了不同法律责任安排对审计风险以及审计师投入的影响;Schwartz(1997)则研究了审计师法律责任制度、审计质量与社会最优投资水平的关系。D.H.Roberts(1978)最早建立审计终极风险模型，该模型为：审计终极风险=固有风险×控制风险×分析性检查风险×(抽样风险+ 非抽样风险);1983年AICPA修改了之前提出的模型，提出审计风险=固有风险×控制风险×检查风险，被称为传统审计风险模型;国际审计和保证委员会(IAASB)(2003)发布审计风险=重大错报风险×检查风险，被称为现代审计风险模型，开启了现代风险导向审计时代。
（2）国内的主要研究成果：国内学者开展审计风险研究的一些代表性成果有：王光远在1992编写的《制度基础审计学》，成为现代审计思想确立的指导基础，并且在一定程度上该书加速了中国审计发展进程的大变革;胡春元(1997)以审计风险发展为线索，把我国民间审计的发展暂时划分为三个阶段：审计风险萌芽阶段、审计风险相对稳定阶段、审计风险纵深发展阶段;雷俊生(2006)、赵文海(2008)研究了审计风险的定义和审计公告，他认为审计结果公告与审计风险没有必然的联系。相比较国外学者对审计模型的研究，国内学者则起步较晚，刘德银(2001)提出了审计风险=(营业风险+固有风险×控制风险×检查风险+报告风险)×法律风险的模型;汪立元(2012)从高管经济责任角度研究企业的审计风险，提出高管经济责任审计风险模型：经济责任审计风险=重大错报风险×检查风险+评价风险+处理处罚风险;罗永亮(2012)引入编报风险概念，采用分层次研究方法，提出审计风险(R)=编报风险(Y)×检查风险(C)，该模型又被称为新审计风险模型。
3、中美的审计风险差异
中美CPA职业范围大体上都分为鉴证业务和非鉴证业务。但是由于两国间历史、文化、法律环境不同，职业风险既有相同之处，也有不同表现。
（1）美国CPA职业风险表现分析
通常情况下，CPA业风险主要有道德风险、行为风险、法律风险等。美国的CPA职业经过长期的发展，各方面都已经趋于成熟。在风险的形成中客观因素起了重要作用，职业自身发展的缺陷、审计人员违背职业道德、完善的职业准则体系辅之以公众强烈的保护意识，常使CPA陷入法律诉讼。由于美国的股份公司发达，金融资本市场完善，公众投资意识强，上市公司的业绩与公众利益紧密联系。因此，经CPA审计的会计报表对于各利益关系人来说都极为重要，这一领域的风险自然就高。美国的CPA职业的工作组织机构主要是独自和合伙形式，CPA必须承担连带无限责任，职业责任压力大，保证了审计质量。审计收费水平高、业务范围广、经营规模大、职业保险完备，使CPA职业界风险承受能力较强。
道德风险：在安然事件中，安达信居然销毁数以千计的审计档案。众所周知，审计证据最重要，是审计的最基本依据。安达信销毁审计档案，是对会计职业道德的公然挑衅，也暴露其缺乏遵守法律的意识。同样，毕马威在对施乐公司的审计服务中存在严重的欺诈行为。施乐公司通过各种手段大肆操纵收入和利润以弥合实际业绩与华尔街盈利预期之间的缺口。虽然毕马威多次向施乐公司表示了严重关切或要求予以更正，但在施乐公司的压力下，毕马威不提示发现的问题，默许甚至纵容施乐公司的盈余操纵行为，出具无保留意见审计报告，严重误导投资者和社会公众，因此面临SEC的欺诈指控和众多投资者的民事诉讼。以上案例是美国CPA职业界典型的道德风险。
行为风险：安达信不仅为安然提供审计鉴证服务，而且提供了收入不菲的咨询服务。2000年度，安达信向安然公司收取了高达5200万美元的费用，其中2700万美元为咨询服务收入。另外安然公司的许多高层管理人员与安达信的前雇员之间的密切关系也有损于安达信形式上的独立性。安达信在为世界通信提供审计服务时未能保持应有的职业谨慎，在对世界通信的风险评估为高风险时，几乎完全依赖于世界通信高层的管理当局声明书，而没有建立在获取充分适当的审计证据的基础上，严重违反了GAAS关于应有的职业谨慎和职业怀疑的相关规定，负有重大过失责任。另外，安达信编制审计计划前没有对世界通信的会计程序进行充分了解。这是典型的行为风险。
法律风险：进入20世纪60、70年代，美国消费者权益运动风起云涌，财务报表的用户加深了对注册会计师审计职责和自身权益的了解，证券交易委员会维护投资者利益的意识和力度大大增加。同时，由于组织规模不断扩大，经济业务日益繁杂，电子计算机广泛应用，企业可选择的编制财务报表的会计原则不断增多，会计和审计工作随之更加繁杂。美国法律学会于1965年修改了权威的《侵权说明》，使集团诉讼更为容易。在上述多方面因素共同起作用下，美国控告注册会计师的诉讼案件开始急剧增加，以致形成了所谓的“诉讼浪潮”“诉讼爆炸”时代终于来临。1931年美国厄特马斯公司诉杜罗斯会计师事务所一案是关于注册会计师对于第三者责任的一个划时代的案例，它确立了“厄特马斯主义”的做法，即CPA对于未指明的第三者造成的普通过失不负责任，而重大过失和欺诈则应当负责。但是自20世纪80年代以来，许多法院扩大了厄特马斯主义的含义，判定具有普通过失的注册会计师对可以合理预期的第三者负有责任。《1933年证券法》对注册会计师的要求严格，表现在：其一，只要注册会计师具有普通过失，就对第三者负有责任；其二，将不少举证责任由原告转成被告。“安然”事件过后，2002年7月25日，美国国会通过了具有划时代意义的“萨班斯———奥克斯莱法案”，AICPA的监督权和准则制定权被剥夺，大大削弱了行业协会的自律权限和权威；将提供审计服务的同时也提供的其他9项服务认定为违法行为；针对注册会计师的处罚措施进一步细化。违法行为处罚力度加大。美国的CPA职业风险主要来自于客户、第三方起诉和法院判决。法院按照“深口袋”原则，即判决时考虑有伤害的一方可向有能力提供补偿的另一方提出诉讼而不问过错为谁。美国的CPA职业界面临的主要问题是设法规避来自外界的风险。其中，有很大一部分则是来自法律的风险。
（2）中国CPA职业风险表现分析
职业道德风险:中国CPA职业风险，不像美国那样集中于上市公司会计报表审计上。验资是中国CPA行业特有的业务，也是公认的高风险业务。因为验资是获取工商营业执照及达到贷款、减免税、签订合同取得各项利益的通行证。“原野事件”、“长城事件”、“中水事件”等案例的风险都出在验资上。中国CPA职业风险，一方面源于外部环境的缺陷，体制缺陷，行政干预使审计难以做到客观公正，无法规避风险；接受审计的企业会计工作基础差，增加了审计职业风险。另一方面源于内部的自我破坏，审计人员的职业道德和专业水平低下，导致CPA为了收益而无视风险或无能力防范风险。中国的CPA职业的工作组织机构主要是有限责任和合伙事务所，其中合伙事务所很少，CPA承担责任小，职业责任压力小，缺乏自我约束机制。审计收费水平低、业务范围窄、经营规模小、职业保险很少，使CPA职业界风险承受能力很差。
行为风险：红光实业1996年虚增利润15700万元，实际亏损10300万元，而蜀都会计师事务所出具标准无保留意见审计报告，如果CPA对虚构的应收账款进行必要的函证、对虚增产品库存进行实地盘点就可以揭发出来。但审计人员由于缺乏应有职业谨慎，未能遵守职业准则而导致审计失败，被中国证监会处罚停止证券业务审计。“琼民源事件”中注册会计师因严重过失造成典型的行为风险。深圳中天勤会计师事务所违反有关法律法规规定，为银广夏公司出具严重失实的审计报告。他们在严重失实的银广夏1999年度及2000年度财务报表上签署了“无保留意见”。银广夏案例给注册会计师行业的警示，恰恰在于注册会计师对现有准则的执行存在重大疏忽与不力。
法律风险：中国CPA法律风险，主要来自于政府的行政处罚，而来自于客户、第三方起诉和法院判决的几乎是零。我国的法律规定模糊而不具体，处罚力度较小，法律风险也小。《注册会计师法》第42条规定了民事赔偿责任，但没有具体标准；第39条对会计师事务所和注册会计师个人违规违法行为的处罚有警告、暂停、撤销、吊销、追究刑事责任等方面。《证券法》第202条对会计师事务所和注册会计师个人违规违法行为的处罚有没收违法所得、最高五倍罚款、停业、吊销执照、赔偿损失、追究刑事责任等方面。《公司法》219条规定与《证券法》基本类似。《刑法》第229条规定的刑事责任最高为五年有期徒刑。
4、审计的产生和发展
（1）中国政府审计的产生和发展
审计的发展也促使了CPA职业的不段发展。所以在研究CPA职业风险中，不得不研究的是审计的风险。CPA职业中离不开审计的风险。
据史料记载，早在西周时期就有了审计萌芽的思想。周王朝对财政收支有“以参互考日成，以月要考月成，以岁会考岁成”为要求，即按日、按月、按年考核、审查经营成果，并定期向周王报告，周王也可以亲自听审，这种做法当时称为“受审”，后来将其形成制度，叫做“上计”制度，这一制度对以后历代王朝产生了生远的影响，可以说是审计制度的雏形在世界发展史上具有领先地位。秦汉时期是我国审计确定阶段，主要表现在三个方面：一是初步形成了统一的审计模式。秦朝，中央设“三公”，九卿，辅佐政务。御史大夫为“三公”之一，执掌弹劾、纠察之权，专司监察全国的民政、财政以及财务审计事项，并协助丞相处理政事。汉承秦制，西汉初中央仍设“三公、九卿”，仍由御史大夫执掌监督审计大权。二是“上计”制度日趋完善。“上计”知道始于周朝，秦朝继承了“上计”制度，到了汉朝，汉武帝在原来“上计”基础上制定了“上计律”，使审计与法律联系起来，成为我国审计立法的开端。三是审计地位提高，全职扩大。御史制度是秦汉时代审计制度的重要组成部分，秦汉时期的御史大夫不仅行使政治、军事监管之权、还能行使经济监督之权，控制和监督财政收支活动，勾稽总考财政收入情况。由此可见，秦汉时期的审计工作比西周时期进步了，但这个时期仍然属于审计初步发展时期。隋唐及宋，中央集权不断加强，官僚系统进一步完善，审计制度也随之健全。宋代“审计司”和“审计院’,是我国审计定名之始。元明清各朝代，君主专制日益强化，审计工作没有专门机构和专门人员管理，审计有所削弱。辛亥革命后，北洋政府于1912年在国务院下设审计处，到1914年，将审计处改为审计院，同年颁布了（审计法）。于1920年南京的国民政府设立审计院，后改为隶属于监察部门的审计部。中华人民共和国成立以后，在较长的一段时间内未设专职的审计机构，对财政 收支的经济监督由财政、税务、银行等部门通过其业务在一定范围内进行，1982年12月4日第五届全国人大代表大会第五次全体会议通过的新宪法，明确规定了设立审计机关，实施审计监督。1983年9月正式成立了中华人民共和国审计署，全国各省设立了审计局，配备了专职审计员，还陆续颁布了相关的法规：1985年8月颁布了《国务院关于审计工作的暂行规定》；1988年11月颁布了《中华人民共和国审计条例》；1995年1月1日开始实施《中华人民共和国审计法》，这就从法律上进一步确立了政府审计的地位，为政府审计的振兴发展奠定了良好的基础。
（2）国外政府审计的产生和发展
国外政府审计的产生和发展同样有着悠久的历史。据考证，早在奴隶制度下的古罗马古埃及、古希腊时代，已经有了官厅审计机构，但是就是当时所处时代和今年国际发展状况来看，无论是审计组织机构的设置，人员的配备，还是审计方法的选用，都处于不完善的阶段，随着经济的发展和资产阶级国家政权组织形式的完善，国家审计日趋健全、科学和规范化，目前世界上已经有160多个国家建立；建立了适应各个国家国情的审计机构，其隶属关系大体可以分为三 种类型：第一，隶属于议会，即隶属于立法机构，这种类型的审计机构有很强的独立性和权威性。第二隶属于政府，即隶属于行政机构，由政府直接授权领导，如罗马利亚、菲律宾等国家均属于此类。这些国家的审计机关是依照国家赋予的权限，对各级政府机关、企业单位的财政、财务收支及有关经济活动进行审计监督，它必须向政府负责，并且汇报工作。这种类型的审计机构有一定的独立性和权威性。第三，隶属于财政部，由财政部直接领导，如瑞典的政府审计就隶属于此种类型。这种类型的审计机构是依照国家的政策、法规和财经制度，对各部门、各单位的财政、财务收支及其有关经济活动进行审计监督，这种类型的审计机构与其他审计机构相比，其独立性和权威性较小。
(二)审计风险的实质
审计本质是一项具有独立性的经济监督活动,它既符合审计产生的目的,也符合我国宪法关于建立国家审计机关,实行审计监督制度的规定精神。而CPA职业本质是具有独立性的经济监督活动的一种职业。审计本质具有两方面涵义：其一是指审计是一种经济监督活动，经济监督是审计的基本职能；其二 是指审计具有独立性，独立性是审计监督的最本质的特征，是区别于其他经济监督的关键所在。那么CPA职业就是就是监督经济的一个行业，维护审计独立、权威、公正的一种职业。审计与经济管理活动、非经济监督活动以及其他专业性经济监督活动相比较，主要具有以下几方面的基本特征。
（1）独立性特征，独立性是审计的本质特征，也是保证审计工作顺利进行的必要条件。国内外审计实践经验表明，审计在组织上、人员上、工作上、经费上均具有独立性。为确保审计机构独立地行使审计监督权，审计机构必须是独立的专职机构，应单独设置，与被审计单位没有 组织上的隶属关系。为确保审计人员能够实事求是地检查、客观 公正地评价与报告，审计人员与被审计单位应当不存在任何经济利益关系，不参与被审计单位的经营管理活动；如果审计人员与被审计单位或者审计事项有利害关系，应当回避。审计人员依法行使审计职权应当受到国家法律保护。
（2）权威性特征，审计的权威性，是保证有效行使审计权的必要条件。审计的权威性总是与独立性相关，它离不开审计组织的独立地位与审计人员的独立执业。各国国家法律对实行审计制度、建立审计机关以及审计机构的地位和权力都做了明确规定，这样使审计组织具有法律的权威性。
（3）公正性特征，与权威性密切相关的是审计的公正性。从某种意义上说，没有公正性，也就不存在权威性。审计的公正性，反映了审计工作的基本要求。审计人员理应站在第三者的立场上，进行实事求是的检查，做出不带任何偏见的、符合客观实际的判断，并做出公正的评价和进行公正的处理，以正确地确定或解除被审计人的经济责任，审计人员只有同时保持独立性、公正性，才能取信于审计授权者或委托者以及社会公众，才能真正树立审计权威的形象。
（三）我对审计风险的理解
审计风险是指财务报表存在重大错报而CPA表不恰当审计意见的可能性。 审计风险取决于CPA在职业工程中的重大错报风险和检查风险。CPA应当实施审计程序，评估重大错报风险，并根据评估结果设计和实施进一步审计程序，以控制审计中的检查风险。 重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。 检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但从CPA未能发现这种错报的可能性。审计风险主要缘自于CPA在职业过程中肩负的审计责任。CPA职业风险与审计风险相辅相成的，当审计风险增大时，CPA职业风险亦会随着增长。所以要想控制CPA职业风险就必须控制审计风险，增强CPA职业道德及法律道德的培养，减少审计中的风险。一旦独立CPA在执业过程中出现过失或欺诈行为，没有能够发现与报告会计报表中的重大错报，那么审计风险就会影响大部分使用者的判断，CPA则应视其对相关信息使用者带来损失的程度大小承担相应的法律责任。现代风险导向审计模式在审计系统中大胆引用战略理论与系统观念，是一种全新的审计模式，其主要创新之处包括审计视角的广元性、审计程序的科学性、审计技术的先进性和审计资源的效率性等等。
二、审计风险的特征
（一）、审计风险的客观性
CPA应当力求公平，不因成见或偏见、利益冲突和他人影响其客观性。注册会计师在许多领域提供专业服务，在不同情况下均应表现出 其客观性。在取得哪些情况和业务尤其需要遵循客观性的职业道德规范时应当充分考虑的因素有五点：第一，注册会计师可能被施加压力，这些压力可能损害客观性；第二，在制定准则以识别实质上或形式上可能影响，从而损害客观性关系；第四，注册会计师有义务确保参与专业服务的人员客观性原则；第五，注册会计师即不得接受，也不得提供可被合理认为对其职业判断或对其业务交往对象产生重大不当影响的礼品或款待，尽量避免使自己专业声誉受损的情况。独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂，如果注册会计师与、客户之间不能保持独立，存在经济利益、关联关系，或屈从外界压力，就很难取信于社会公众。所谓独立性，是指实质上的独立和形式上的独立。实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其职业判断不受影响，公正执业，保持客观和职业怀疑；形式的上独立，是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或职业怀疑态度收到损害。关于独立性的概念，较早给出权威解释的是美国注册会计师协会。美国注册会计师在1947年发布的《审计暂行标准》中指出：独立性的含义相当于安全诚实、公正无私、无偏见、客观认识事实、不偏袒。传统观点认为，注册会计师的独立性包括两个方面——实质上的独立和形式上的独立。国际会计师联合会职业道德守则也要求执行公共业务的职业会计师（执业注册会计师）保持实质上的独立和形式上的独立。注册会计师在提供专业服务时，应当坦率、诚实，保证公正。不仅仅指诚实，还有公平交易和真实的含义。无论提供何种服务，注册会计师都应维护其专业服务的公正性，并在判断中保持客观。
现代审计的一个显著特征，就是采用抽样审计的方法，即根据总体中的一部分样本的特性来推断总体的特性，而样本的特性与总体的特性或多或少有一点误差，这种误差可以控制，但一般难以消除。因此，不论是统计抽样还是判定抽样，若根据样本审查结果来推断总体，总会产生一定程度的误差，即审计人员要承担一定程度的做出错误审计结论的风险。即使是具体审计，由于经济业务的复杂、治理人员道德品质等因素，仍存在审计结果与客观实际不一致的情况。因此，风险总是存在于审计活动过程中，只是这些风险有时并未产生灾难性的后果，或对审计人员并未构成实质性的损失而已。所以，通过审计风险的研究，人们只能熟悉和控制审计风险，只能在有限的 空间和时间内改变风险存在和发生的条件，降低其发生的频率和减少损失的程度，而不能，也不可能完全消除风险。
(二)、 审计风险的可控性
审计要为其报告的正确性承担责任风险早已为人们所熟悉，然而现代审计的指导思想从制度基础审计进一步发展到风险审计表明，审计职业界并未被越来越多的审计风险捆住手脚而失去其活力，而是逐步向主动控制审计风险的方向发展。正确熟悉审计风险的可控性有着重要意义，一方面我们不必害怕审计风险，虽然审计人员的责任会导致审计风险的产生，一旦其发生，其可能对审计职业的影响也是重大的，但我们可以通过识别风险领域，采取相应的措施加以避免，没有必要因为风险的存在，而不敢承接客户。只要风险降低到可接受的水平，仍可对客户进行审计。另一方面，我们意识到了审计风险的可控性，说明审计风险是可以通过努力而降低其水平的，可以促使我们研究审计理论，提高审计质量。
(三）、审计风险的隐蔽性
审计风险是客观存在的，审计人员却不易做出精确的判断，只能依赖知识和经验做出专业判断。审计责任的存在是形成审计风险的一个基本因素，如果CPA在职业上不受任何约束，对自己的工作结果不承担任何责任，就不会形成审计风险，这就决定了审计风险在一定时期具有潜在性、隐蔽性。CPA的职业怀疑需要CPA具有职业责任感、道德修养、职业谨慎、执业经验、判断能力、敏锐眼光等，并体现在全过程的具体专业行为之中。为达到此目的，CPA应假定会计报告整体是不可信的，以质疑的态度，对所获取审计证据的真实性、有效性做出批判性评价，并对相互矛盾的审计证据以及导致对文件或管理当局声明的可靠性产生怀疑的证据保持警惕，从而引进全方位的职业怀疑态度。以避免和控制隐蔽性所带来的风险。
（四）、审计风险的普遍性
虽然审计风险通过最后的审计结论与预期的偏差表现出来，但这种偏差是由多方面的因素引起的，审计活动的每一个环节都可能导致风险因素的产生。因此，有什么样的审计活动，就有与之相适应的审计风险，并会最终影响总的审计风险。从总体来看，可能产生风险的因素有：内部控制结构控制能力差；重要的数字遗漏，对项目的错误评价和虚假注释，项目的流动性强，项目的交易量大，经济萧条，财务状况不佳，抽样技术局限性等。从每一个具体风险看，也是由多因素组成。因此，审计风险具有普遍性，它存在于审计过程的每一个环节，任何一个环节的审计失误，都会增加最终的审计风险。因此，对最终审计风险的控制，也就取决于对上述各种风险的控制。
（五）、审计风险的利害双重性
审计风险对审计人员来说，既有利的一面，也有不利的一面。审计风险的利表现在：在现代社会中，被审计单位业务纷繁复杂，审计人员不可能采用详查，允许存在一定的审计风险是审计职业存在的前提条件，若不允许审计风险存在，可能就无人愿意从事审计职业。另外，若发生审计诉讼，审计人员可以利用审计风险来保护自己的利益，减少损失。同时，审计风险也是有害的，它是一种潜在的损失。当审计人员所冒的审计风险超过其控制能力，或当审计人员不注意控制审计风险时，它就可能显化为现实的审计损失，形成审计失败。无论怎样CPA都应是站在独立、客观、公正立场，对财务报表进行独立检查，不能因为有法律的空隙就去钻法律的“空子”。
三、审计风险形成的客观原因
1、审计对象的复杂性和审计内容的广泛性。
按照《审计法》的规定，本级政府、各部分和下级政府预算的执行情况和决算以及预算外资金的治理使用情况，国有、中心银行和国有机构的资产、负债、损益，国家的事业组织的财务收支，国家建设项目预算的执行情况和决算，政府部分治理的和社会团体受政府委托治理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金的财务收支，国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支，以及其他法律、行政法规规定应由审计机关进行审计的事项，都是审计监视的对象。对这些纷繁复杂的审计对象，审计机关要通过检查，形成客观公正的审计意见，做出正确审计结论的难度可想而知，产生审计风险也就不可避免。
2、被审计单位内部控制的强弱。
被审计单位通过建立内部控制制度来及时发现和纠正经济业务中的差错和舞弊，被审计单位内部控制薄弱可能造成审计风险加大。假如被审计单位缺乏良好的内部控制，工作职员同时兼管了不相容的职务，这就增加了舞弊的可能性，这类有时难以为审计职员发现而使风险增加。即使一个具有良好内部控制的单位，也很难保证各个控制环节上的工作职员尽责尽力地工作，也难于保证其不会串通舞弊。尤其是某些单位在一些题目上进行集体舞弊，故意提供虚假资料使审计职员无法发现这些舞弊，致使审计职员得出错误的结论，导致审计风险产生。
3、审计的法律环境。
法律环境的审计风险形成的客观原因是审计的法律环境。假如审计职员可以对其失误不承担行政责任、经济责任或刑事责任，当然就不存在所谓的审计风险。为了保证审计执法客观、公正，我国审计法律、法规和规章对审计责任作了比较具体的规定。如《审计法》就规定审计职员滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守，构成犯罪的依法追究刑事责任；不构成犯罪的，给予行政处分。《行政诉讼法》、《国家赔偿法》、《审计法实施条例》等法律法规对行政行为、审计行为也都有较为具体的追究、处理规定。因此，日益完善的法律、法规关于审计职员应当承担的法律责任的规定，客观上产生审计风险的存在。
四、审计风险形成的主观原因
1、CPA专业能力不强
CPA专业能力不强，遵循审计准则的自觉性不够，会极大的增大CPA职业风险，CPA职业具有很强的专业性，一个合格的CPA应当具备、财务、法律、财政、金融等方面的知识,否则审计风险变会随之增加。在新的条件下，电脑、外语也是审计职员必备的知识。同时，审计工作由始至终需要一种很强的专业判定能力，它来自于审计职员综合素质和丰富的实践经验。专业判定能力不强，将会使审计工作在计划、取证、做出结论等很多方面造成失误，形成审计风险，那么对于CPA职业风险来说也是不言而喻的。另外，我国国家审计机关已制定并颁布审计基本准则和一些具体准则，它是审计职员的行为规范，若不认真执行审计准则，自行其是，甚至违反审计程序的要求，必将在无形中构成审计风险。
2、CPA职业道德薄弱
许多审计人员的职业道德差，根本没有作为一个CPA的基本执业素养，在个人利益面前为之屈服，见钱眼开，将会严重影响审计风险，同时也增大了CPA职业风险。职业道德意味着CPA应当勤勉、小心谨慎地履行自己的职责，保持忠诚老实和公正，拥有与其提供的服务相适应的技能。职业谨慎是一种精神状态更是一种职业道德的修养。作为一个合格的CPA应树立正确的理想信念，要有事业心和使命感，要排除一切外界干扰，遵守基本的职业道德，自身的职业素质一定要放在首位，在利益面前绝不妥协，要坚持自己的原则，把自己的职业道德当成生命一样的对待。要廉洁自律，工作精益求精，吃苦耐劳，做一个素质过硬的执业人员，不越雷池半步。
3、CPA工作责任心不强
CPA工作责任心不强，审计方法落后。审计职员是执行审计工作的主体，其工作责任心的强弱直接影响审计风险的高低。假如工作责任心不强，粗心大意、马马虎虎，必然造成工作差错，使应该发现的问题不能及时发现。同时，固然近年来计算机辅助审计在审计工作中已经日益得到，但是手工对账、判定抽样依然是基本的方法。由于审计职员的经验和知识的不足，判定抽样误差很大，极易遗漏重要的审计事项，造成抽取的样本不能代表总体特征，审计风险势必增大。要考虑防止审计程序的误用，正确识别舞弊与差错，关注内部控制完整与严密，注意审计证据的充分性、工作底稿的完整和审计报告的适当性。
五、总结
因此,我们可以认为,CPA职业风险就是来源于审计风险，二者是相互依存的关系，他们拥有同样的本质。CPA在执业过程中良好的判断控制审计风险就是给社会公众最好的交代。 CPA职业风险由两方面风险构成:一方面是财务报表本身存在重大错报和漏报的风险,另一方面是CPA审计后表示该报表并不存在重大错报和漏报的风险。CPA职业风险是客观的存在和主观的努力的结合:主观努力又受成本效益原则的约束,但客观存在可以通过主观努力去调节。
（1）CPA的职业风险是客观存在的，并且CPA职业风险与审计风险总是相伴相随。CPA在违背职业道德过程中，往往也没有遵守应有的职业谨慎。CPA以不诚实、不良企图、或欺诈行为故意促使审计风险事故发生。CPA行为上的粗心大意和漠不关心，易于引发审计风险事故发生的机会和扩大损失程度。
（2）法律风险表现，在中国一系列会计师事务所案件中，审计风险主要来自于CPA职业内部，风险集中的领域在验资和取得上市资格上。审计结果的风险责任承担主要是行政处罚，对事务所是罚款、停业整顿等，对注册会计师个人是罚款、吊销执照等。民事赔偿几乎为零，CPA职业现实风险非常小但审计未来风险很大。
（3）应当加强受托责任意识。作为受委托的CPA，以最大的忠诚，最使委托人满意的方式，运用这些受托的资金和资源完成委托人托付，向他们报告，请求解除责任。这种责任是因受托引起的，就叫受托责任。所谓的委托人就是人民、股东、捐款人、其他各种出资人，而受托人则是政府、董事、企事业单位负责人、其他各种受资人，社会公众是CPA的唯一委托人，CPA是站在独立、客观、公正立场，对财务报表进行独立检查，从而协调、平衡所有者与经营者之间经济责任关系，稳定社会经济秩序，减少审计风险成为CPA的天职。CPA应当竭尽全力减少审计风险，为我们的受众争取一个良好的审计结果，建立一个CPA职业的良好形像。
参考文献：
1、南京审计学院副校长王会金教授，《重要性与审计风险》负责大纲的设计、组织全书的撰写，《最新审计技术方法丛书》中的开篇之作；
2、国际会计师联合会（IFAC）《国际审计准则第6号——风险评估和内部控制》；
3、美国注册会计师协会（AICPA）《审计准则说明第47号——审计业务中的审计风险和重要性》；
4、中国注册会计师协会《独立审计准则第9号——内部控制和审计风险》；
5、注册会计师专门化教材《审计》；
6、美国1933年《证券法》和1934年《证券交易法》；
7、王光远1992编写的《制度基础审计学》。
8、美国注册会计师 1947年发布的《审计暂行标准》
