目 录
摘 要2
一、我国企业破产会计的历史演进3
二、我国企业破产会计演进的环境分析8
三、我国企业破产会计研究的简要评价及未来展望10
结 束 语14
致 谢 词15
参 考 文 献16
摘 要
破产是一个古老而现代的词语。在我国计划经济时代,“破产”通常作为资本主义特有的术语被禁止在经济领域应用,“破产会计”自然没有存在的土壤。随着改革开放及其逐步深化,“破产”一词逐步进入人们的视野,并在法律、实践、经济、管理、财务、会计等领域被人们所理解、认识和接纳。
商品经济产生了企业的优胜劣汰、产生了企业破产制度,进而产生了企业破产会计的理论和实践.本文以1978年为起点,重点回顾了1978年以来我国企业破产会计研究的简要历程,分析了不同时期相关的政治、经济、法律等环境影响,总结了破产会计研究的主要成果和存在的问题,提出了改进我国企业破产会计研究的相关建议。
关键词：市场经济；企业破产法；破产会计；拯救会计
我国破产会计研究的回顾与评价
破产是一个古老而现代的词语。在我国计划经济时代，“破产”通常作为资本主义特有的术语被禁止在经济领域应用，“破产会计”自然没有存在的土壤。随着改革开放及其逐步深化，“破产”一词逐步进入人们的视野，并在法律、实践、经济、管理、财务、会计等领域被人们所理解、认识和接纳。本文以1978年为起点，以中国学术期刊网中发表的405篇关论文为主要研究资料，总结我国破产会计的历史演进，分析其环境约束、问题症结，思考其解决方案，以期完善破产会计制度建设、理论建设、实务操作，丰富会计发展史、会计理论和会计实践。
一、我国企业破产会计的历史演进
(一)探索阶段(1986—1996)
随着1985年2月沈阳市颁布实施《关于城市集体所有制工业企业破产倒闭处理试行规定》、1986年8月沈阳防爆器械厂被宣告破产清算以及1986年12月《中华人民共和国企业破产法(试行)》的颁布，我国破产会计的研究和实践进入了初步探索阶段。
1、破产会计的涵义与内容
早在1986年5月，在沈阳市召开的“企业破产倒闭的理论与实践讨论会”上，有学者介绍了西方破产会计的主要内容，探讨了企业破产中的会计人员、企业破产中债务人财产估价、清算式资产负债表、破产审计等问题。之后，有人探讨了企业破产会计的对象、任务、内容、特点等问题，研究了破产会计核算的必要性以及进行清查财产、设置破产清算会计账户、编制试算平衡表等破产会计核算内容与方法，提出了设计破产企业会计制度的必要性、指导思想以及破产企业会计科目和会计报表的设计。
在此期间，形成了广义破产会计、狭义破产会计和双层破产会计三种破产会计观。认为，广义破产会计包括对企业的财务困境与破产迹象进行揭示与整治、对破产企业的整顿计划做可行性研究、在整顿期间对债权人会议进行监督并整顿计划的执行、应债权人会议、法院或所有代表的要求进行破产审计以及在破产程序结束后向法院提供报告；狭义破产会计包括为破产清算组估价资产整理债务并编制破产资金平衡表、为破产企业的清算进行核算和报告、破产资产按法定程序进行偿付等；而双层破产会计观将破产会计分为和解整顿会计与破产清算会计两部分。
2、破产会计的目标
结果论。该观点认为破产会计报告的目标重点在于报告破产财产的清算程序及结果。
信息论。一是债务人在提出破产申请时，要向有关方面提供企业资不抵债、严重亏损的会计信息；二是当法院宣告企业破产后，披露破产企业破产财产的清算程序和清算结果，向有关方面提供破产财产处置情况的会计信息
信息与管理论。认为破产会计目标包括及时、客观、真实地向有关方面提供破产会计信息，科学进行破产会计预测、决策、计划、控制、考核与分析，保护债务人财产的安全完整，提高财产的变现价值，监督破产程序实施的合法性与有效性，努力增大债权人的债权受债比例，维护债权人的合法权益。
3、破产会计假设
三假设论。包括破产财产主体、整顿无效、现行价值等假设。
四假设论。包括破产主体、破产经营、破产期间、破产价值等假设。
4、企业破产财产与破产债权的界定及其关系
关于破产财产的内容与分类，有人认为破产财产包括企业经营管理财产、清算期间取得的财产、超额担保财产等。有人从不同角度对破产财产进行了分类：从财产变现角度，将破产财产分为可能变现财产(如各种实物、应收账款)、无需变现财产(如现金、应收账款、银行存款)和需要变现财产(如各种实物、其他应收账款)；根据财产的性质可分为盘存财产(各种实物)和结算财产(应收账款)；根据财产与债务的关系可分为担保财产和无担保财产(即破产财产)。
关于破产债权的内容及其与破产财产的关系。有人认为破产债权包括无财产担保债权、担保差额债权、放弃先偿权的债权、抵消差额债权等。有人认为破产债权包括破产宣告前成立的无财产担保的债权、放弃优先受偿权利的有财产担保的债权、有财产担保的债权额超过其担保财产价款的部份、清算组解除合同的赔偿金、保证人代偿的债务额，并认为破产财产与破产债权并不是对等的概念。
5、破产会计报告
两表论。认为，货币资金和资产变现是清算期间财务管理工作的重要对象，可以通过编制货币资金流量表和资产变现表来反映这两方面的情况。
六表论。包括财产现况表、变现偿债表、清算损益表、清算费用明细表、偿债明细表、现金收支表。
6、清算会计准则
有人认为，财务会计基本准则不适用于破产会计，需提出一些适应破产会计要求的特殊准则，具体包括：可变现净值准则、静态核算准则、可偿债准则、界定破产费用准则。
针对财政部1995年颁布的《清算》具体会计准则(征求意见稿)，有人就该准则的结构体系、清算资产与负债的分类、清算会计期间的界定等问题，提出了修改意见，建议确立“资产清算——负债清算——净资产清算——清算报表——应披露事项”的清算准则结构体系。
(二)规范阶段(1997--2006)
财政部于1997年颁布实施的《国有企业试行破产有关会计处理问题暂行规定》(以下称《暂行规定》)，开创了我国企业破产会计规范化的历史，至2007年6月1日实施2006年颁布的新企业破产法，我国破产会计的研究也进入了一个新的阶段。这一时期，在破产会计涵义、对象、目标、假设、要素及其记录、报告等方面取得了较大进展，其主要特征是围绕修订但尚未发布的新破产法，提出了更为广义、注重再建主义的破产会计理论和方法，具有明显的前瞻性。
1、破产会计的涵义与内容
管理活动论。认为清算会计是在企业发生终止的事实后，对清算管理人接管的财产，运用会计的专门方法，反映和监督偿债程序的实施，提供清算信息以保障债权人、债务人和投资人合法权益的一种管理活动。
特殊会计论。认为清算会计是企业按照有关规定中止生产经营活动、进入清算状态以后，日常会计核算失去了持续经营的假设前提而产生的非正常财务会计工作。
混合会计论。认为破产重整会计和破产清算会计共同构成破产会计，而破产重整会计是介于常规财务会计与破产清算会计之间的会计；破产重整会计可以有狭义与广义之分：前者指破产重整期间发生的所有会计事项，后者是由于破产重整发生的会计事项以及为完成重整所进行的财务活动。
拯救会计论。认为破产法重心应放在和解、重组上，体现预防破产为主、破产清算为辅的宗旨，依据破产内容和程序构建破产和解会计、破产重组会计、破产清算会计等破产会计模块，进而提出拯救会计概念，并按照行为主体将其划分为债务人会计、债权人(监督人)会计、管理人会计和清算人会计。
2、破产会计的对象
资金运动论。认为破产清算会计客体为破产企业在清算期间的资金运动。
破产事宜论。认为破产清算会计对象是破产企业中能以货币计量的破产事宜。
3、破产会计目标
这一时期的破产会计目标，除了信息论外，还产生了如下观点：
变现价值最大化。认为清算会计的基本目的是实现变现价值的最大化，以完成破产还债或清产还债程序，保护债权人、债务人和投资人的合法权益。
双重论。破产会计的目标集中体现在提供破产会计信息和监督破产程序实施的合法性、有效性和公平性、维护债权人的合法权益两方面。
分立论。认为拯救会计(和解会计、重整会计)的最终目标是避免破产清算，其基本目标是及时发现企业财务失败的信号，及时、有效地调整相关财务策略，摆脱财务困境、实现正常财务运行机制；破产清算会计的基本目标则是公正、高效地实现财产分配。
4、破产会计假设
一般认为，破产会计假设包括破产主体假设、终止经营假设、不确定期间假设、币值多元化假设。
关于破产会计主体，有单一主体和双重主体观点。前者有破产管理人、破产企业、清算债权人观点，后者认为破产会计存在清算组和破产企业二元化主体。
关于破产会计期间，包括无分期论和两阶段论(第一段会计期间自年初起至人民法院宣告企业破产日止，第二段则为清算期间，李祥义，1998)。
5、破产会计要素
三要素论。包括清算资产、清算负债、清算净损益等会计要素。
四要素论。包括资产、负债、清算净资产与清算损益。
五要素论。包括清算资产、清算债务、清算净权益、清算损失、清算利得，不主张采用“破产财产”、“破产债权”等法律概念。
六要素论。包括资产、负债、所有者权益、清算收入、清算支出、清算损益六要素。
动态论。认为应以动态观念构建清算会计要素模式：清算期初(静止状态，初始数量关系)：清算资产=清算债务+清算净权益；清算期内(变动状态，变动数量关系)：清算资产+清算损失=清算债务+清算净权益+清算利得；清算期末(静止状态，新的数量关系)：清算资产=清算债务+清算净权益。
6、破产会计报告
在《暂行规定》基础上，又有人提出了如下观点：
四表论。包括清算资产负债表、清算财产明细表(资产负债报的附表)、货币资金收支表、清算损益表、债务清偿表。
五表论。包括清算资产负债表、债务清偿表、清算净权益变动表、清算费用表、清算损益表等报表。
六表论。包括清算资产负债表、清算财产表、清算债务表、财产分配表、清算净资产变动表和现金收支表。
也有人认为，破产重整具有会计信息报告对象的双重性与会计信息披露内容的计划性的特点；破产清算企业具有会计信息报告对象的单一性与会计信息披露内容的终极性的特点。
(三)深化阶段(2007— )
2006年8月27日新企业破产法的颁布，带来了企业破产会计研究的新变化，除了传统的破产清算会计外，企业破产重整会计问题成为新的热点问题之一。
1、破产清算会计目标
有人认为，破产清算会计的目标主要是及时、客观地向债权人、人民法院、清算组以及其他信息使用者提供破产企业资产变现、破产债权偿付等破产会计信息，监督破产程序实施的合法性、有效性和公平性。规范破产企业的清算行为，维护债权人的合法权益。也有人认为，破产清算会计主要提供破产清算企业破产财产的处理、债务清偿、清算损益等方面的会计信息。
2、破产会计主体与行为主体
关于破产会计主体，有人认为是清算组；有人认为，破产会计包括和解会计、重整会计和破产清算会计三个主要部分，申请和解和重整的破产会计主体变为申请和解和重整的企业。
关于破产会计实施主体，有人认为是破产企业原管理层和破产管理人(刘家松，2008)，有人认为是破产管理人。
3、会计分期假设
认为，破产清算会计期间应该开始于破产宣告日，终止于破产程序终结后2年内，完全可以进行再分期。
4、破产清算会计报告
有人认为，破产清算会计的信息使用者包括债务人、普通债权人、劳动债权人、破产管理人、政府部门及其它利益相关者，破产清算会计信息质量要求产生了特殊性：不存在谨慎性，重要性被全面性所取代，不存在实质重于形式的要求而更加注重法律的要求。
二、我国企业破产会计演进的环境分析
会计是环境的产物。我国企业破产会计的恢复和研究，也是不同时期政治、经济、法律等环境变迁的结果。1949—1977年期间我国基本处于闭关锁国、“一大二公”的社会状态和经济状态，“企业破产”作为资本主义“专利”被严格禁止并失去了存在的土壤，自然没有破产会计的理论和实务问题。对此，我们以1978年为起点，将主要环境分为以下四个阶段：
(一)确立对外开放，承认价值规律(1978—1985)
这一时期政治环境：结束以阶级斗争为纲的历史，将工作重心转移到经济建设上来，贯彻计划经济为主、市场调节为辅原则，发展多种经济形式；经济环境：改革经济管理体制，扩大企业经营自主权，构建统一的社会主义市场，加强和完善各项经济制度建设；法律环境：适应经济环境变革的需要，建立改革开放的法律制度，承认市场的作用。
这一环境为日后的计划经济与市场的协调、社会主义商品经济乃至社会主义市场经济的确立，奠定了无比坚实的基础和制度保障，为我国企业破产法的诞生培植了肥沃的土壤；而国务院于1980年颁布的《关于开展和保护社会主义竞争的暂行规定》，更是为企业破产会计的研究和实践埋下了成长的种子，引发了人们对价值规律的重视及其影响后果的研究，开始关注企业破产的理论研究和制度建设探索；1985年2月9日，沈阳市人民政府颁布了《关于城市集体所有制工业企业破产倒闭处理试行规定》，同年8月3日沈阳市防爆器械厂、五金铸造厂、第三农业机械厂因达到破产倒闭界限，被“破产警戒通告”(俗称“黄牌警告”)，开始了为期一年的破产整顿，开创了1949年以来企业破产规范和实践的先河，提出了破产会计研究和实践的客观要求。
(二)确立“国家调节市场，市场引导企业”原则，提出建立社会主义市场经济体制的目标(1986—1996)
这一时期政治环境：进一步解放思想，提出计划经济与市场调节相结合、国家调节市场、市场引导企业的经济体制；经济环境：发展股份制，构建社会主义市场经济体制；法律环境：颁布和修订涉外法律，构建市场经济法律体系。
正是在这一背景下，沈阳市产生了新中国以来第一家破产企业，全国人大常委会颁布了新中国以来第一部企业破产法(试行)，企业破产从理论探讨到正式立法、再到具体实践，实现了突破性的跨越。与此同时，有关企业破产会计方面的研究进入了一个初步繁荣的时期。
(三)确立市场的资源配置功能，加入WTO，推进经济制度建设的国际趋同(1997--2006)
这一时期政治环境：构建完善社会主义市场经济体制；经济环境：加入WTO；法律环境：搭建适应加入WTO的法律平台，颁布与国际趋同的企业破产法。
由此引发了有关破产会计改革的研究，提出了再建主义破产法下破产会计改革的思路，探讨了企业破产重整会计、企业破产拯救会计以及破产企业治理结构与破产会计信息质量问题，破产会计研究也推向一个新的高潮，取得了较丰硕的研究成果。
(四)增强产业集中度，推动企业并购重组，提高资源利用效率(2007— )
这一时期政治环境：完善基本经济制度，健全现代市场体系；经济环境：推进企业组织结构调整和兼并重组；法律环境：构建WTO过渡期结束的社会主义市场经济法律平台，颁布实施了适应社会主义市场经济环境的新企业破产法。
在此环境下，企业破产、重组的宏观效应愈来愈显著，人们除了研究传统破产会计问题外，还结合现实问题研究了破产重整会计问题与财务问题以及破产企业的内部控制等问题。
三、我国企业破产会计研究的简要评价及未来展望
(一)主要成就
由上述我国企业破产会计研究的历史演进及其环境分析，我们不难发现其发展演进的如下规律：没有商品经济就没有破产制度，没有破产制度就没有破产会计；宏观经济环境影响破产法的走向，破产法的走向影响破产会计的走向；破产法结构决定了破产会计目标，破产会计目标决定了破产会计内容。正是在这些规律作用下，我国历时25年的破产会计研究，无论是制度建设、理论探讨，还是实务操作、方法创新，均取得了可喜、丰硕的成果。这些成果集中体现在以下两方面：
1、初步构建了企业破产会计的理论和方法体系。包括破产会计的涵义、特征、环境、目标、假设、原则，破产会计要素及其确认、计量、记录和报告的理论与方法，破产与治理结构的关系、破产重整的价值评估理论与方法等，为破产会计的进一步发展提供了比较坚实的基础。
2、梳理了企业破产会计与破产法的内在关系。形成了依存破产法和脱离破产法构建破产会计两种观点，而满足破产法实施需求、依据破产法相关内容构建破产会计内容的观点被越来越多的人所接受，人们对破产会计与破产法的内在关系有了更加深刻的认识和理解(相关成果见表1)。
已出版的破产会计相关著作及已答辩的博士、硕士学位论文
题目
作者
出版者
出版时间
破产会计管理
邓延芳、栾甫贵
东北财经大学出版社
1990．6
破产会计
裘宗舜、王平
中国财政经济出版社
1991.8
业破产财务管理
栾甫贵、贾华章、杜筱进
科学普及出版社
1992.4
企业破产会计学
颜世廉
中南工业大学出版社
1994.12
清算会计
潘飞、陈松其、邹碧云
航空工业出版社
1995.2
企业清算财务管理
栾甫贵
经济科学出版社
1995.10
破产会计
钟传家
中国审计出版社
1996.1
企业清算财务会计概论
佟玉凯、郑唯桢、林秀香、王泽庆
立信会计出版社
1996.9
企业清算会计
陈敏
经济科学出版社
1997.6
企业破产会计
周加来、汪建刚
中国商业出版社
1997.7
企业破产与兼并会计
孙永尧
中国审计出版社
1998.3
企业破产与清算实务
栾甫贵
东北财经大学出版社
1998.5
企业兼并与破产会计
韩传模
立信会计出版社
1998.6
破产审计
曹慧明
东北财经大学出版社
1998.12
清算会计
贺永生
中国财政经济出版社
1999.11
企业兼并与破产审计实务
吴安平、王甲辰
中国审计出版社
1999.8
破产清算会计的账务处理
杨天赐
中国财政经济出版社
2004.10
破产会计的理论、实务与方法
王忠波
浙江农业大学博士论文
1998
破产清算会计理论研究
刘家松
中南财经政法大学博士论文
2004
国有企业清算审计研究
郭丽明
中山大学硕士论文
2007
（二）问题分析
1、重会计，轻法律。在现代市场经济环境下，法律对企业的生产经营活动和财务状况具有较大影响。以往破产会计韵研究，在有关破产会计假设、目标、要素、科目、报表等方面关注会计本身的理论方法较多，而结合相关法律法规进行的综合式研究不足，由此产生将破产会计等同为破产清算会计等狭义破产会计观点。不利于体现破产会计对破产法等法律法规实施的促进作用。
2、重制度。轻环境。1996年的破产法，产生于社会主义有计划商品经济背景，主体内容是主管部门主持下的和解整顿、破产清算两类破产案件；1994年10月25日，国务院发布《关于在若干城市试行国有企业破产有关问题的通知》规定，开始了政策性破产；而2006年新颁布的破产法，将破产案件由原来的“和解整顿”和“破产清算”变为“破产和解”、“破产重整”和“破产清算”，进入了法律破产时代。国家宏观政策、经济环境、法律环境等方面的变化，引起了政策性破产会计与法律破产会计的区别，深入研究破产会计的外部性及其环境约束，是需要我们进一步思考的深层次问题。
3、重核算，轻管理。破产法的实施，离不开财务、会计的支持，破产会计的管理功能日益显现。除了研究有关破产会计核算问题外，更重要的是探讨如何利用破产会计信息进行破产管理，研究其相关经济后果、社会后果。
4、重本体，轻比较。以往的破产会计研究中，除了破产会计与正常会计的比较外，在政策性破产会计与依法破产会计的比较、不同行业的破产会计比较、不同所有制企业的破产会计比较、不同企业组织形式和规模的破产会计比较、法人与自然人的破产会计比较、不同时期的破产会计比较、不同国家(地区)的破产会计比较等方面的研究尚显不足，建立“比较破产会计”更有助于我们对破产会计本质的认识。
5、重清算，轻拯救。我国1986年的破产法是一部重在规范破产清算的“清算主义”破产法，在破产会计研究方面也主要是破产清算会计。2006年所颁布新破产法的重心已经转换为以破产和解、破产重整为主的“再建主义”或“拯救主义”，而关于和解、重整的相关会计问题的研究尚显不够。
(三)相关建议
1、结合相关法律法规，更新破产会计内容。我国新破产法设立了破产和解、破产重整、破产清算三类破产案件，修订了破产界限，设立了管理人制度、增加了共益债务、增设了债权人委员会，调整和修改了相关破产财产、破产债权等方面的规范。这些新变化也必然引起破产会计的调整，建议将破产会计分为破产拯救会计(破产和解会计、破产重整会计)与破产清算会计两个部分，分别梳理和探讨相关会计理论和实务问题。
2、关注客观环境变化，把握破产会计方向。破产法规以及相关公司法等法规的变化，必将引起破产会计实务的变化。新破产法将破产法的适用范围由国有企业扩展到一切法人企业；破产界限中取消了“经营管理不善”“严重亏损”的限定，建立企业破产重整制度等，必然提出一系列诸如破产会计对象、目标、内容、理论、方法等与法理协调的重新思考。
3、树立服务管理意识，完善破产会计功能。强化和服务于破产管理，是破产会计的归宿。加强破产会计的经济后果、法律后果、社会后果、道德伦理等方面的理论研究和应用，是除了破产会计核算外另一个破产会计研究重心。
4、注重内外比较交流，凝炼破产会计精髓。我国企业破产会计中的破产和解会计、破产重整会计仍然是持续经营会计，而破产清算会计是终止经营会计，但均具有进入破产界限、处于破产程序、受到人民法院及债权人会议的监督等共性，其会计理论和会计实务既有相通之处，·也有所差异；不同国家、一个国家不同时期的破产法规及其他相关法规的内容不同，其破产会计内容也有所不同甚至存在重大差异；一个国家不同行业、不同所有制企业的业务内容的差异，也会引起其破产会计的差异。研究多层次、多角度的破产会计并进行深入比较，有助于我们更清晰地认识和应用破产会计，促进我国会计事业的发展。
5、适应再建主义破产，转移破产会计重心。我国新破产法由清算主义向再建主义的转换，既是提高资源利用效率、维护社会稳定和市场稳定的需要，也是国际趋同的需要。这一转换也应该引起破产会计重心的转换，由原来的破产清算会计重心转换为破产和解会计与破产重整会计重心，服务于破产法的实施，服务于国家有关企业兼并重组战略的需要，为健全社会主义市场经济制度和经济社会的协调发展提供强有利的会计支持。
6、系统总结研究成果，指导破产会计实践。在已取得研究成果的基础上，我们还需要更深入、全面地总结企业破产会计的实践问题和理论问题，研究破产会计制度建设，建议财政部尽快制定适应新破产法的破产会计规章，更好地规范和指导破产会计实务。
结 束 语
市场经济需要破产法，破产法需要破产会计。破产会计不是“促进破产”的会计，而是“拯救破产企业、配合破产实施”的会计。破产会计作为会计家族中的“婴幼儿”，距离成熟期还有相当长的路要走，需要我们付出更多的时间和精力来呵护、支持。需要说明的是，由于篇幅限制，也由于主要观点在论文中均有所体现，本文主要引用了论文资料；又由于本人所掌握资料及能力的限制，本文的引文可能存在信息不完整、整理不准确等问题，敬请各位相关作者海涵并指正，为我们“不破产”的破产会计事业付出更大的努力，做出更大的贡献。
致 谢 词
经过半年的忙碌，毕业论文已经接近尾声，作为一个专科生的毕业论文，由于经验的匮乏，难免有许多考虑不周全的地方，如果没有导师的督促指导，以及同学们的支持，想要完成是很困难的。
在这里首先要感谢我的导师毛建光老师。毛老师平日工作繁多，但在我写毕业论文的每个阶段，从查阅资料、设计草案的确定、中期检查、后期修改等整个过程都给予了悉心的指导。除了毛老师的专业水平外，他治学严谨的精神也是我学习的榜样，并将影响我今后的学习工作。
同时还要感谢大学两年半来所有任课老师，他们为我打下了扎实的专业知识基础；同时还要感谢我的同学，正是因为有了他们的支持和鼓励，我的毕业论文才能顺利完成。
最后感谢西南财经大学两年多来对我的大力栽培。
参 考 文 献
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