目 录
一、增值税概述4
(一)增值税的基本原理4
(二)增值税的征税范围4
(三)营业税改征增值税4
二、营业税改征增值税的原因分析5
(一)营业税改征增值税的必要性5
(二)交通运输业营改增的作用6
三、交通运输业营改增的不足6
(一)税负大幅提高7
(二)进项抵扣范围太小7
(三)固定资产抵扣问题7
四、典型案例：大众交通营改增情况分析7
五、如何解决交通运输业营改增带来的问题9
(一)调整经营模式9
(二)加强会计管理9
(三)完善固定资产进项抵扣10
(四)利用财政补贴10
内 容 摘 要
增值税已经成为中国最主要的税种之一，增值税的收入占中国全部税收的60%以上，是我国最大的税种。2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改增值税试点方案，截止2013年8月1日，“营改增”范围已推广到全国试行。 “营改增”政策的广泛施行从全国范围内看，降低了纳税人的整体税负，但交通运输业的纳税人却叫苦不迭，他们非但没有成功“减负”，反而增加了税负。其原因到底是什么？交通运输业又该采取怎样的措施去积极应对“营改增”带来的负面影响？
本文从增值税基本原理出发，探讨营改增的必要性以及重要意义，并针对营改增对交通运输业带来的利弊进行分析，对其面对的相关增值税问题提出若干建议，以实现企业的健康持续发展。文中其中尚有诸多不完善之处，恳请指导老师大刀阔斧，不吝指正。
关键字：增值税 营改增 交通运输业 负面影响
浅谈营改增对交通运输业
（陆路）的影响
增值税概述
增值税的基本原理
增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。
按我国增值税法的规定，增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的企业单位和个人，就其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为计税依据征收的一种流转税。增值额是指企业或者其他经营者从事生产经营或者提供劳务，在购入的商品或者取得劳务的价值基础上新增加的价值额。
增值税的征税范围
现行增值税范围的一般规定包括：
1、销售或者进口的货物：货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。销售货物，是指有偿转让货物的所有权。
2、提供的加工、修理修配劳务：加工是指受托加工劳务，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。提供加工、修理修配劳务，是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内；
3、提供应税服务，包括交通运输业、邮政业和部分现代服务业（包括研究和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务）。
需要注意的是，前2项一直属于增值税的征税范围，第3项原来属于营业税的征税范围，现在改征增值税。
增值税税基广阔，具有征收的普遍性和连续性，增值税是链条税，逐环节征税，逐环节扣税，由于流转到最终消费者时，链条结束，因此消费者是全部税款的承担者。大到购买汽车轮船，小到购买零食文具，每个商品的购销行为都伴随着增值税的发生，可以说，我们每个人都是增值税的负税人。
营业税改征增值税
经国务院批准，自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点。自2014年1月1日起，铁路运输和邮政业也纳税了营业税改征增值税的试点。
目前，“营改增”试点的应税范围包括交通运输业、邮政服务业和部分现代服务业。
税率和征收率：
1、提供有形动产租赁服务：17%；
2、提供交通运输业服务、邮政业服务：11%：
3、提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外）：6%；
4、征收率：3%。适用于小规模纳税人以及一般纳税人适用简易方法计税的特定项目，如公共交通运输服务、电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务和收派服务等。
营业税改征增值税的原因分析
营业税改征增值税的必要性
增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税，有增值额才征税，没有增值额不征税。增值税的核心是税款抵扣（即所谓“链条税”），由于在实际业务中，商品的增值额在生产和流通环节往往很难准确计算，因此，我们采用税款抵扣的方法，对于一般纳税人，用应纳销项税额扣除予以抵扣的进项税额，计算实际缴纳的税款为两者差额。
较之于增值税，营业税具有重复征税的缺陷，如：建筑工程中的材料已缴纳过增值税，但工程总价款（含材料费）还要向地税局缴纳营业税；餐饮行业缴纳的营业税中包含了酒水消费，但实际上酒水在购进时已经承担了增值税的税负。
对于交通运输行业，营业税重复增值税的现象尤为突出。交通运输业的运营成本包括燃料、修理修配费用及运输设备、交通工具的投入等，这些都是属于增值税的应税项目，作为增值税纳税人，以上货物（应税劳务）的进项都是予以扣除了，但是营改增以前，交通运输业属于营业税纳税人，按照收入全额乘以税率缴纳营业税，不得抵扣增值税,这就造成了营业税重复征税的问题，极大了加重了纳税人的负担，对企业的经济利益造成不利影响。
此外，交通运输业的业务通常需要多个企业的相互配合才能完成，作为营业税的纳税人，这种多方配合的业务也会造成重复征税的问题。案例一，A地的甲企业接到一笔金额为10000元，将货物从A地经过B地运到C地的业务，则甲企业为该笔业务缴纳的营业税为1000*3%=300元，由于甲企业自身运输能力有限，无法独立完成整个运输，于是甲企业与B地的乙企业进行合作运输，并支付5000元给乙企业，乙企业需要缴纳150元的营业税。同样是10000元的业务，如果一家运输企业独立完成的话，只需要缴纳300元营业税，而分给乙企业，一共缴纳450元营业税，其中150元是重复纳税。如果更多的企业参与其中，还会造成更多的重复纳税。这种情况的广泛存在，不利于交通运输业这一国民经济基础产业的健康可持续发展。
除此之外，由于在销售商品或者提供劳务的时候，存在增值税和营业税的混合销售或者兼营行为，一些规模较大的销售型企业，为了节约成本，通常会组建自己的车队进行运输配送，其到底是混合销售还是兼营往往难以界定，到底根据主营计征增值税还是分别纳税不易区分，给企业的纳税申报和主管税务部门税收征管带来一定难度。
以上分析可以看出，营业税存在诸多不合理之处，最好的解决办法就是用增值税取代营业税，能切实为纳税人“减负”，使纳税人所购的服务类等所含税额可以抵扣，完善增值税链条，增加增值税收入。同时，由于在最终消费以前的各个环节税收环环相扣，基本消除了重复征税，促进分工，有助提高经济效益，由此也会带来增值税收入的增长。
交通运输业营改增的作用
自2012年8月1日起，交通运输业和部分现代服务业被纳入营业税改征增值税范围，在现行增值税17%和13%两档税率的基础上，新增设11%和6%两档低税率。交通运输业适用11%的税率，仓储、配送和货运代理采用6%的增值税税率。
“营改增”对交通运输业及其上下游企业带来了相当大的积极意义：
1、避免重复征税、增加企业利润
根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》第二十二条（四）规定，“试点纳税人接受试点纳税人中的一般纳税人企业提供的交通运输劳务按照其开具的增值税专用发票上注明的进项税额进行抵扣。”实现营改增之后，在联运业务中，交通运输企业可以避免重复征税的情况。并且，交通运输企业购进燃料、投入的交通运输设备等固定资产、接受的修理修配劳务支付的价款都可抵扣进项税额，理论上降低了企业的税负，原来不得抵扣的进项予以抵扣之后，增加了企业的利润。
2、给下游企业带来实惠
营改增以前，根据《增值税暂行条例》第八条第四项规定“购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额”。在交通运输业实行营改增以后，对于下游的一般纳税人企业，可以按照增值税发票金额进行抵抗，可以抵扣的进项税比以往最高提高了57.14%=（11%-7%）÷7%。
3、遏制上游企业乱开发票
由于增值税专用发票一旦开错了便不能抵扣和保险，因此在过去，很多交通运输业车辆驾驶员为了减少麻烦，不愿意找销售方开票。征收营业税的交通运输企业在购进货物时也不能抵扣进项税款，在业务交往中通常并不积极要求对方开具增值税专用发票，导致上游企业可能乱开、不开发票，造成税款流失。在实行营改增以后，交通运输业的进项税款可以进行抵扣，因此会要求对方准确开具发票，这在一定程度上遏制了上游企业乱开发票的现象。
交通运输业营改增的不足
通过以上的分析，可以看出交通运输业实施营业税改征增值税后，可以避免重复征税的问题，并且可以抵扣进项税额，对上游和下游企业都带来了一定的好处，但事实真的如我们所想吗？经过这两三年的实践，我们发现，“营改增”后，不但没有达到降低纳税人纳税负担的目的，反而造成了部分纳税人税收负担的加重，交通运输业发出税负太高的呼声，叫苦不迭。这显然是违背“营改增”的初衷的。那么，分析税负增加的原因以对“营改增”政策的完善做出指导是非常必要的。总的来说，造成“营改增”后税收负担加重的原因主要有以下几个：
税负大幅提高
根据规定，年营业额500万元以内的交通运输企业，认定为小规模纳税人，适用3%的增值税征收率，而年营业额500万元以上的交通运输企业，属于一般纳税人，适用11%的增值税税率，较以前营业税制下3%的税率上升明显。这造成了交通运输业税负的上升。以案例一中的数据，假设甲乙企业均为一般纳税人，营改增以后，A地甲企业当月的销项税额为990.99元（10000÷1.11*11%），B地乙企业当月的销项税额为495.50元（50000÷1.11*11%），这一部分是甲企业的进项税额，予以抵抗。最后计算得出甲企业为此笔收入10000元的运输业务应缴纳增值税495.50元，比以前的300元高出65.16%，及时本月抵扣其他购进货物的进项，也难以弥补比以前增加的税负。
进项抵扣范围太小
公路运输业的主要成本包括燃油成本、通行费、折旧费、人工服务费等，可抵扣的燃油费和修理费共计约占三分之一，人工费与折旧费与通行费都不可抵扣。道路通行费都是取得小额支出汇总收费，这些支出很难获得增值税发票用以抵扣，至于燃油费用方面，长途行驶的货车经常会遇到没有增值税发票、只有普通发票的加油站，这部分燃油费用也无法冲抵增值税。以上因素导致可抵扣的进项税范围太小，必将使营改增后企业的税负有所增加。
固定资产抵扣问题
交通运输业从原来征收3%的营业税率提高到征收11%的增值税率后，尽管允许进项税额抵扣，但部分企业实际上可用于抵扣的只有购进固定资产、生产材料等，若企业生产周期处于成熟期，新增固定资产不多，主要的成本支出为人工成本，这部分支出又无法抵扣，税务负担将有所加重。
典型案例：大众交通营改增情况分析
大众交通（集团）股份有限公司是一家上市公司，前身为上海市大众出租汽车公司。公司下属主要产业包括交通服务业（汽车租赁）、交通运输业、旅游服务业、房地产与金融股权融资。其中，交通运输业占营业收入的60%-70%，从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点，上海交通被纳入营改增试点范围。
根据该公司2010年—2013年对外公布的年报，其交通运输业务经营情况如下：（单位：元）
2010年
2011年
2012年
2013年
交通运输业收入
1687905732.68
1666381054.22
1771207601.99
1785526373.16
交通运输业成本
1213939856.70
1283380515.11
1420379848.70
1416709647.59
该公司2012年以前缴纳主营业务缴纳营业税，2012——2013年缴纳增值税。为了对比营改增前后税负情况，假设2012年——2013年仍然缴纳营业税，则税负情况如表1：（蓝色表示推理数据）
营业税的核算下
2010
2011
2012
2013
交通运输业收入
1687905732.68
1666381054.22
1771207601.99
1785526373.16
交通运输业成本
1213939856.70
1283380515.11
1420379848.70
1416709647.59
营业税
50637171.98
49991431.63
53136228.06
53565791.19
城建税与教育费附加
5063717.20
4999143.16
5313622.81
5356579.12
营业利润
418264986.80
328009964.32
292377902.42
309894355.26
营业利润占收入比例
24.78%
19.68%
16.51%
17.36%
净利润
313698740.10
246007473.24
219283426.82
232420766.44
净利润占收入比例
18.59%
14.76%
12.38%
13.02%
税收负担
41775666.88
41242931.09
43837388.15
44191777.74
税收负担占收入比例
2.48%
2.48%
2.48%
2.48%
税收负担=（营业税+城建税+教育费附加）*（1-25%），这三项税种都可以在税前扣除，而营业税=交通运输收入*3%，城建税和教育费附加=营业税*10%，因此每年税收负担占收入的比例相同，=（交通运输收入*3%*110）*（1-25%）/交通运输收入）=1*3%*110%*75%=2.48%
在同样的财务报表收入和成本的数据下，我们再假设2010年——2011年该企业交通运输收入缴纳的是增值税，则会出现如下情况（表2）：
增值税的核算下
2010年
2011年
2012年
2013年
交通运输业收入
1687905732.68
1666381054.22
1771207601.99
1785526373.16
交通运输业成本
1213939856.70
1283380515.11
1420379848.70
1416709647.59
增值税-销项税额
185669630.6
183301916
194832836.2
196407901.05
增值税-进项税额
81983480.10
72463832.13
92384346.12
94481783.11
应纳增值税
103686150.5
110838083.8
102448490.1
101926117.9
城建税与教育费附加
10368615.05
11083808.38
10244849.01
10192611.79
营业利润
463597260.9
371916730.7
340582904.3
358624113.8
营业利润占收入的比例
27.47%
22.32%
19.23%
20.09%
净利润
347697945.7
278937548
255437178.2
268968085.3
净利润占收入比例
20.60%
16.74%
14.42%
15.06%
税收负担
111462611.8
119150940.1
110132126.9
109570576.8
税收负担占收入比例
6.60%
7.15%
6.22%
6.14%
销项税额=交通运输业营业收入（不含税）*11%，其进项税额无法直接获得，可以通过如下计算得出较为真实可靠的数据。
交通运输业的营业成本主要分为三大类：
外购的机械设备和燃料；
路桥费（过路费）；
职工薪酬。
第1类成本中增值税进项税额可以抵扣，2、3则不含增值税，不能抵扣。对于第2类成本，2012年3月，中国物流与采购联合会发布的《调研报告》中指出，路桥费平均占运输成本的34%。至于第3类成本，可以采用财务报表中现金流量表“支付给职工及为职工支付的现金”代替职工薪酬，计算2010年——2013年合并财务报表中，职工薪酬与营业成本数据如下：
2010
2011
2012
2013
合并报表职工薪酬
601960525.75
708125729.71
770690726.68
768462145.84
合并报表营业成本
3084511202.63
2609228250.15
2778229826.18
2871092180.22
职工薪酬占营业成本比例
19.52%
27.14%
27.74%
26.77%
2010——2011年增值税进项税额（机械设备和燃油）=交通运输成本*（1-34%-职工薪酬占营业成本比例）÷（1+17%）*17%；2012——2013年增值税进项税额=交通运输成本*（1-34%-职工薪酬占营业成本比例））*17%。由于前面两年公司实际缴纳营业税，因此燃料等成本的增值税进项税额不可抵扣，计入运输成本中，所以计算时要先还原成不含税价格。
通过表1和表2的对比，我们发现营改增以后，企业的营业利润和净利润都有所上升，但税负却成倍增长，这究竟是为什么？根本原因在于，营业税属于价内税，企业在计算利润时需要将税款扣除，而增值税却并不影响到利润。营改增过后，大众交通的利润增长知识表面现象，实际上企业缴纳的税款造成了更多的现金流出，实际税负加大。
如何解决交通运输业营改增带来的问题
调整经营模式
目前，交通运输企业普遍推行的是承包经营模式，在这种模式下，驾驶员个人承包公司车辆进行营运，并按照合同的规定向公司缴纳管理费。在会计核算上，公司通常只就客货运业务的开票金额确认为收入，对于承包人员个人支取的部分，通常都作为工资薪金或者承包费用处理，不需要承包人员提供相关的票据，更不会要求提供合法有效的发票。这样的经营与核算模式，在营业税制下并没有什么不妥，由于营业税只根据运营收入来计算，因此不会增加企业的营业税负担，在这种模式下，企业极少取得符合规定的发票。而在营改增后，作为一般纳税人的企业，其应纳税额是根据销售额和进项税额计算确定的，最显著的特征是凭票抵扣进项税额。如果纳税人未能取得符合规定和要求的进项税额抵扣凭证，那么就需承担较高的增值税税负，就会多缴纳相当的增值税税款。
在“营改增”试点中，交通运输企业必须做好经营模式与会计核算模式的转变与调整。可以与中石油、中石化联系办理统一的加油卡，并取得增值税专用发票，同时规定公司承包经营的车辆必须到中石油、中石化所属加油站加油，进而改变企业加油不能取得增值税专用发票的问题，以便增大增值税进项税额的抵扣；此外，与正规的修理修配公司建立稳定合作关系，要求驾驶人员在规定的汽车维修单位进行车辆的维修，取得正规增值税专用发票。
加强会计管理
由于增值税涉及到进项抵扣、月末留抵税等问题，应纳税款核算和纳税申报比营业税更为复杂，企业应当加强相关业务培训，建立完善的会计制度，使会计人员全面了解税收政策，参与对企业运营模式、定价机制、组织机构进行优化重组等决策。同时还要加强日常经营业务的发票管理，避免出现小而零，多而散的业务取不到增值税专用发票的情况。
完善固定资产进项抵扣
交通运输业在实施营改增政策后，企业应当对固定资产进行财务预算，加强固定资产进项管理，如果发生大量的增值税销项税额，应对当期进项税额进行全额抵扣，减少应纳税额。
利用财政补贴
为解决纳税人实际税收负担增长较大等问题，各地都先后了出台财政补贴政策。因而，对于交通运输业纳税人来说，应当充分利用该过渡期财政补贴政策，认真做好“营改增”前后的税收测算比较，按照当地的政策做好资料申报，争取获取财政补贴，尽量化解“营改增”试点所引发的税负增加的风险。
参 考 文 献
【1】2009年12月 法制与经济 《浅论增值税的“中性”》 叶莉娜
【2】2013年第15期 时代金融 《交通运输业征收营业税存在的问题分析》 马正宇
【3】2014年5月 中物联参阅 《2013年度减轻物流企业负担调查报告》 中国物流与采购联合会
【4】2012年8月 中国汽车报 《交通运输业“营改增”企业喊负担重》 余梦洁
【5】“营改增”前后交通运输业税负变化及对策思考 杨丽艳
【6】2013年8月 纳税服务网 《交通运输业“营改增”的纳税筹划》 胡俊坤
【7】2012年6月 国际金融报 《交通运输业：营改增之痛》
【8】2011年 新浪财经 《大众交通（集团）股份有限公司2010年年度报告》
【9】2012年 新浪财经 《大众交通（集团）股份有限公司2011年年度报告》
【10】2013年 新浪财经 《大众交通（集团）股份有限公司2012年年度报告》
【11】2014年 新浪财经 《大众交通（集团）股份有限公司2013年年度报告》
