3.3.1改革对企业会计核算的影响
3.3.2对于营改增下的企业财务管理建议
4 结论
内 容 摘 要
随着我国改革开放进程的加深以及我国市场经济的建立和发展，我国传统的税收政策已经无法满足现阶段我国经济的发 展需求。尤其是体现在营业税的征收方面。营业税的征收正日渐的 显现出其固有的缺陷和不合理性。在这种情况下，营业的税改征增 值税成为深化我国税制改革的必然趋势。
2012年1月1日正式在上海试运行。“营改增”是我国税收制度的一次大改革，随着时间的推移，它的影响正在逐步的体现出来。随着我国特有的社会经济持续发展，“营改增”作为我国税制改革与增值税改革的发展必然趋势，这种税收模式将越来越被人所认同，并愿意接受和实施该税收制度当该税收制度实行的程度越深，对企业的财务影响也会越来越大，以下我们就浅谈该税收模式对企业的影响。
关键词：营业税 增值税 营改增 影响
前言(或引言)
随着 2008 年世界金融危机的爆发，世界经济形势变得空前 的严重起来。虽然这两年世界经济稍有缓和，然而世界经济下行的 压力依然严峻。其次，欧洲主权债务问题在短期内依然难以解决。 再次，由于受到金融危机的影响，各国之间的博弈变得更加激烈。 在国际金融危机冲击下，世界政治经济格局酝酿深刻变化，各国 利益诉求分化明显，在出口、科技创新等方面竞争将更加激烈，又 恰逢多国大选，全球合作和政策协调难度明显加大。 最后，全球物价走势不容乐观。 当前，供需矛盾尚未有效缓解，多种商品实际仍处于脆弱的紧平衡状态，加上发达国家持续实行超宽松货币政策，埋下了通胀的种 子。在经济复苏放缓、失业率长期居高不下的同时，发达国家通胀 水平却在逐步攀升。由于应对金融危机出台的大规模刺激措施所造 成的负面效果开始显现，同时发达经济体持续宽松的货币政策导致 全球流动性泛滥，新兴经济体通胀压力加大。
1 增值税、营业税的定义及区别
这一章主要是阐增值税、述营业税的含义和区别，是为了更好的理解营改增，并且为下文做好铺垫。
1.1 增值税
1.1.1 增值税的含义
增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的企业单位和个人，就其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为征税对象所课征的一种流转税。
1.1.2 增值税特点
（1）不重复征税的特征政府在建立税制时，以不干扰经营者的投资决策和消费者的消费选择为原则既不重复征税。
逐环节征税，逐环节扣税，最终消费者承担全部税款增值税税负具有逐环节向前推移的特点，作为纳税人的生产经营者并不是增 值税的真正负担者，只有最终的消费者才是全部税款的负担者。
税基广阔，具有征收的普遍性和连续性从生产经营的关系看，无论工业、商业或者劳务服务活动，只要有增值收入就要纳税；每一货物无论经过多少生产经营环节，都要按各道环节上发生的增值额逐次征税。
1.2 营业税
1.2.1 营业税概述
营业税是指对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。
1.2.2 营业税特点
（1）征税范围广、税源普遍
营业税的征税范围包括在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的经营行为，直接关系着城乡人民群众的日常生活，营业税的征税范围具有广泛性和普遍性。
2）以营业额为计税依据，计算方法简便
营业税的计税依据为各种应税劳务收入的营业额、转让无形资产的转让额、销售不动产的销售税额、收收入不受成本、费用高低影响，收入比较稳定。营业税实行比例税率，计征方法简便。
（3）按行业设计税目税率
营业税与其他流转税税种不同，营业税是按照不同经营行业设计不同的税目、税率，营业税税率设计的总体水平较低。公式为：应纳税额=营业额×税率
1.3 营业税和增值税的区别
1.3.1课征范围和课税环节
营业税的征收范围不如理论界定的那样广泛。为避免营业税的一般课征性质带来的重复课税问题，一般选定一个环节课征，如生产销售环节、批发环节或是零售环节。目前营业税改增值税，后者生产环节课征比较多。增值税的征收范围主要指销售货物，提供的加工、修理修配劳务。
1.3.2税率和计税方法
征收营业税时往往采用从价计征的方法，实行比例税率。除税法特别规定对某些商品和劳务免税或是实行较高税率外，营业税一般不实施行业差别税率，而是对同一行业所有的营业行为按相同的税率课税。
1.3.3纳税义务人
营业税的纳税义务人一般规定是在中华人民共和国内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人。增值税的纳税义务人指凡在中华人民共和国境内销售或者进口货物、提供应税劳务的单位和个人都是增值税纳税义务人。
1.3.4扣缴义务人
中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人;在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。而在营业税方面，扣缴义务人有特别的规定如委托金融机构发放贷款的；纳税人提供建筑业应税劳务的；境外单位或者个人进行在境内发生应税行为而在境内未设有机构的；单位或个人进行演出，由他人售票的；个人转让专利权的及财政部规定的其他扣缴义务人。
2 “营改增”的主要内容和意义
2.1 “营改增”的主要内容
“营改增”是指将以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，仅对服务或者产品增值的一部分进行缴税，以减少重复缴税的情况。该政策首先在服务业和交通运输进行试用，然后再推广到其他行业。
2.2 “营改增”的重要意义
2.2.1完善了中国流转税的税制
自1994年我国实行分税制改革后，全部税种在中央和地方之间进行了划分，本质上是根据中央政府和地方政府的事权确定相应的财力。分税制在接下来十几年的运行过程中，发挥了一系列积极的作用，但也逐渐积累和显露了一些问题。“营改增”作为财税体制改革的“导火索”，在解决重复征税问题的同时，也完善了我国的流转税制度。
2.2.2有效解决了双重征税的问题
“营改增”不是简单的税制简并。营业税和增值税对于市场活动的影响不同，税负也不同。增值税对增值额征收，而营业税则是对营业额全额计征。这样，就出现了双重征税的问题。“营改增”的实施，可以最大限度地减少重复征税。
2.2.3破解了混合销售、兼营造成的征管困境
人们可以把所有的课税对象看做一个光谱，分为两个极端，一个极端是纯货物，而另一个极端是纯劳务。在货物和劳务这两个极端之间，存在着很多种商品和劳务，它们相互包含，即劳务中包含着货物，货物中也包含着劳务。在中国目前的税制下，货物缴纳增值税，劳务缴纳营业税，但有的时候很难区分一个课税对象是货物还是劳务，这就给税收征管带来了困难。“营改增”实施后对全部课税对象都征收增值税，从而解决了混合销售、兼营给税收征管带来的困扰，可见它对税收征管具有积极的意义。
3 “营改增”对企业的影响
3.1 “营改增”对企业财务结构的影响
3.1.1税负影响
营业税改征增值税后，原来缴纳营业税的纳税人变成了增值税纳税人。按照现行增值税的有关规定，增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人实行进项税额抵扣，小规模纳税人则依增值税征收率计算征收。因此，营改增对企业税负的影响，要对小规模纳税人和一般纳税人分别分析：
（1）、小规模纳税人税收减少明显
小规模纳税人不存在任何形式的抵扣，统一实行３％的征收率。由于多数实行营改增的服务业原营业税税率均为５％，高于小规模纳税人的增值税征收率，因此，即使不考虑价外税因素，这些服务业的增值税负担都会比原来课征营业税时的营业税负担要低。虽然交通运输业的营业税率和实行增值税后的征收率都为３％，但增值税是价外税，营业税是含税销售额，营改增后，运输业的销售额要换算成不含税销售额，即要从其销售额中剔除增值税后作为计征依据，因此，交通运输业小规模纳税人的增值税负担也要比课征营业税时低。
（2）、一般纳税人税收略有下降
现代服务业：税改前，服务业营业税税率为营业收入的５％，当期应缴纳的营业税额等于营业收入乘以税率。营改增后，部分现代服务业增值税税率为６％，虽然税率提高了１％，但由于营业税是价内税，增值税为价外税，在计算增值税时需进行价税分离，导致实际的营业收入相比税改前会有所减少，故以价税分离后的不含税营业收入乘上６％所得到的增值税额与原先缴纳的营业税额相比，差异不大。而且通常纳税人都有外购项目，其进项税额可以抵扣，包括外购的机器设备、水费和电费所含的进项税额等，因此，营业税改征增值税后，纳税人的税收负担是减少的。交通运输业：税改前，交通运输业营业税税率是３％，而税改后增值税税率为１１％，税率的大幅提高增加了纳税人税收负担。同时，营业税改征增值税后，交通运输企业可抵扣的项目主要为购置的运输工具和燃油、修理费所含的进项税额，在运输企业生产成本构成中，过桥过路费、保险费、人工成本等占了较大比重（占５５％以上），但均不在抵扣范围。另外，在可抵扣的项目中，运输工具等固定资产，由于使用年限长，购置非经常性行为，因此实际可抵扣的固定资产所含进项税很少，再如加油站、汽修点因各种原困不能开具增值税专用发票，运输企业加油或维修后，并不能取得增值税扣税的合法凭证。因此，营改增后，交通运输业税收负担不降反升。但随着一些列入试点范围的地区财政扶持政策的出台以及新的试点方案中一些调整政策的实施，这一问题会在一定程度上得以解决。租赁业：由于租赁业务被纳入增值税征收范围，租赁公司提供租赁业务可以开具增值税专用发票，租入机器设备的企业可以抵扣增值税进项税额。同时，虽然租赁有形动产适用１７%的税率，但对经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务，对其增值税实际税负超过３％的部分实行增值税即征即退政策，这项规定大大减轻了融资租赁企业税负。有形动产经营性租赁由于存量资产无法抵扣，名义税负有较大幅度上升，但现有政策考虑了合同延续，故暂时不会增加税负。
3.1.2财务审核影响
营业税制度改为增值税制度，最直接的影响就是财务审核，由于营业税中并没有销项核算，所以营业税核算相对比较简单，仅需要企业收入或收支差额和税率就可以计算出税金，采税额与进项税额，成本和相关的收入都能如实的入账；对于增值税，其计算相对比营业税要复杂一些，收入入账的方法也有了很大的变化。因为增值税在我国分为试点和非试点，所以对于跨试点和非试点的企业将会使得在企业内有两种税收制度，税收的衔接和调整很是麻烦，加大会计核算的难度，这对该类企业是一种挑战。还有就是在试点内的企业由于税收制度的改革，企业会计人员需要付出更多的努力来适应这种新制度的冲击。
3.1.3发票的影响
税制的改革必然也会引起发票的改革，对增值税发票的改革首先应该区分小规模纳税人与一般纳税人。对于小规模纳税人，其发票和营业税的发票的差别不是很大；对于一般纳税人，应该有两种发票，一种是专用的发票，一种是普通的发票，针对这两种发票的使用范围，税务部门提供了一个明确的规范。这是由于增值税中存在税收抵扣，两种发票不正规的使用会造成税金上缴不对应，从而使 企业面临承担法律责任的不利局面。所以采用增值税制度，发票的改革和规范使用是各个企业应该必须重视的一个环节。例如，在征收营业税时，服务类企业发票只需开具税务发票，但实行营改增税制后，由于分有销项税、进项税，企业发票的管理更加规范更加严格。增值税发票管理存在小规模纳税人及一般纳税人之分，小规模纳税人所用的发票只有一种，即普通发票，在发票管理方面，与营业税发票管理相似。一般纳税人的发票分为2种，即普通发票和专用发票，税务部对于发票的使用也提出了明确规定。由于增值税关系到税收的抵扣，如发票使用不当将会造成企业的法律风险。增值发票的限额较低，与营业税发票限额不一样，增值税一般纳税人的发票限额一般为10万元，与服务业务限额存在较大差距。申请高额发票时，所需时间长，不利于业务的开展。
3.2 “营改增”对企业结构的影响
试点内实行“营改增”后实现了从道道征收、全额征收向环环抵扣、增值征税方向转变，有效的解决了重复征税的问题，并促进了产业转型，有利的推动了产业结构的调整。“营改增”在推动企业转型升级上发挥了极其重要的作用，主要概括有以下三点：一是推动服务外包，形成了主辅分离；二是推动了产业资源重构，提升总部经；三是推动了设备的更新换代，带动其他产业的发展。因为增值税中的抵扣项，使得试点内的企业对设备的更新换代更加的重视，不仅提高了企业自身的经济效益和内部的工作效率，也直接的带动了制造业的发展。
3.3 营改增”对企业会计核算的影响和建议
3.3.1改革对企业会计核算的影响
“营改增” 后， 对有混合经营业务的一般纳税人的会计核算产生了较大的影响。以笔者所在单位为例， 属于一般纳税人的高新技术企业， 既有适用17%税率的增值税应税劳务， 又有适用5%营业税税率的不动产租赁服务业务，又兼营3%营业税税率的建筑安装服务业务， 又有符合 “营业税” 免税条件的高新技术收入， 还有可享受 “营改增”后的增值税先征后退优惠政策的技术成果转化项目收入，并且技术成果转化项目及其他技术研发项目基本都是跨年 （会计期） 的项目，这些项目的收入和成本都是按完工进度来确认。 因此在年终所得税汇算清缴及报批税务减免税申请资料时， 就会有会计报表收入与税务纳税申报收入比对不上的问题。
为了顺利享受税收优惠政策， 在进行日常收入核算时， 先将收入按类型划分为应税劳务收入 （17%） 、 应税服务收入 （6%） 、 应缴营业税的不动产租赁收入 （5%） 及应缴营业税的建筑服务业收入 （3%） 。 将当年可以完工的技术研发项目、 应税劳务收入和当年租赁收入等直接计入当期的会计收入， 将跨期的成果研发项目收入先按当年开具的发票总额归入预收账款 （转化项目） ，年度会计期末分别按每个项目当年完工进度结转入当年营业收入， 未完工的且已经开票缴纳税金的项目收入暂挂 “预收账款”科目， 待下一年度再按完工进度结转入下一年度会计报表的营业收入。这就需要财务人员在日常每月纳税申报时做好当月会计报表收入和开票纳税收入差异分析调整明细表 （收入按不同业务税率分开统计） 。例如服务行业，营业税改增值税后，收入入账时，需按照税率扣除销项税额，成本也需扣除进项税额，且销项税额及进项税额均采用“应交税金”进项核算，当期应缴纳的税额相当于销项税额和进项税额的总差额，在营业税核算时，只需将收入额或收支额差直接乘以税率即可算出税收。因此，从会计核算的角度分析，营改增后，税金、成本以及相关收入方面的核算方式发生巨大变化，企业财务管理也随着核算方式的改变而改变。营改增试点企业与非试点企业的会计核算方式不一致，由于营改增并未实行一次性推广，只在部分地区试点，因此，加大了部分跨地区经营企业的会计核算难度。这部分跨地区经营企业需进行不同税种的调整，对不同的税收方式进行衔接，企业会计的核算难度较大[2]。营改增对于综合经营企业来说，在企业会计核算方面的要求更高，如果在营改增过程中，如果综合经营企业无法划分出明确的经营业务性质，无法将各类业务的核算明细化，则按照高税率税种来进行企业的会计核算。目前，大多数服务行业属于综合经营企业，为降低中小企业的税负，应针对不同税种的业务，分别进行核算。
“营改增”后，企业的管理也在提升，为了实现给企业减负，企业加强了管理，在上游和下游都形成了一个环环相扣的产业链条，当企业在管理中效果越好，则抵扣的税额也就越多，提升企业经济效益的同时还给下游的企业增加了抵扣额，各个企业在转型升级上动力得到了有效的加强。总体来说，随着税收制度的改革发展，为了能更好的适应这个税收制度，企业不仅单单只在财务制度上进行改革，还需在经营模式、市场营销、对外服务、对内管理和生产组织方式等多方面的进行改革。
3.3.2对于营改增下的企业财务管理建议
通过一年多的营改增税制改革，大多数企业都从税改政策中受益。但由于纳税主体资格以及行业性质的区别，有部分企业并未从营改增税改政策中受益。实现税改政策下的企业减税，应加强企业财务管理，并通过纳税筹划，提高企业经济效益。应根据营改增税改政策，不断完善企业财务管理，进一步加强纳税筹划。
（一）利用税改政策加强纳税筹划
税改政策对于小规模纳税人而言，具有财税商机，主要表现为国家直接降低税率减负，营改增后税率由原来的5%降至3%。但对于一般纳税人而言，需通过税改政策所提供的优势，并根据纳税主体的实际情况，对客户资源进行挖掘，制定最佳的税收筹划方案，只有这样，才可以享受税改政策下的利益，具体步骤如下。
1、通过营改增税改制度提高企业市场竞争力
一般纳税人应利用税制政策，挖掘新的客户资源，从而实现税负转嫁，降低税负。增值税的征收包括流通环节，纳税主体可对流通环节进行税负转嫁，从而减少新增税收。例如：增值税包括进项税额抵扣，在流通环节中，可利用客户所获得的增值税进项发票，加大增值税抵扣，达到降低税务成本的目的[3]。因此，在收费条件及服务质量相同的情况下，一般纳税人应充分利用营改增税改制度，挖掘新的客户资源，增加客户资源。
2、通过营改增税改制度扩展客户资源
应对营改增税改制度进行研究，并利用该政策中的特殊条款增加客户资源。营改增政策中规定，在试点行业中，凡是获得商务部、银监会、中国人民银行批准经营融资租赁业务的纳税主体，在提供动产融资服务时，增值税税负高于3%的即可获得增值税征退优惠，即增即退，减少纳税主体税负。由于营改增政策处于试点运行阶段，很多税改政策具有优惠优势，企业财务管理人员应对税改政策进行研究，从中找到具有优惠优势的规定，并充分利用这些规定，降低企业税负。
（二）完善企业财务处理流程
应不断完善企业财务处理流程，企业应结合营改增政策规定，将企业的实际状况区分开来，提高企业财务处理水平。改变以往的税务筹划方式，以企业的利益为根本，正确计算纳税，并进行纳税申报，如企业的分公司地区不同，应在税制改革的初期阶段，对企业业务进行转移，以此获取税收支持，无论现阶段的税收增加或是减少，企业都应转移业务，以免税制改革后期出现税收不公的现象。应增加增值税计算，并明确规定增值汇算清缴形式、增值会算清缴时间、以及专用发票开具等相关规定。
4 结论
随着我国社会经济的持续快速发展，“营改增”是符合我国经济发展的税收制度，对调整我国的经济结构和企业结构有着显著的作用，同时也为我国的经济发展做出重要的贡献。
谢辞
参 考 文 献
1、中国会计师协会编，税法【M】.北京：经济科学出版社，2009.1
2、郑艳红，对服务业征收增值税的相关问题探讨【J】企业家天地，2010，9：116
3、龚辉文，关于增值税、营业税合并问题的思考【J】税务研究，2010，5：41
4、夏相如，金其森，议增值税、营业税两税合一【J】经济师，2010，5：208
5、肖捷，《经济日报》，撰文继续推进增值税制度改革—完善有利于结构调整的税收制度， 2012.4.1
