一、企业所得税改革的必要性和重要性
（一）企业所得税改革是促进我国经济持续发展，维护社会稳定的必然选择
（二）企业所得税改革是我国加入ＷＴＯ的必然趋势
二、企业所得税改革的基本框架
（一）拓宽税基，适当降低税率
（二）合并内外资企业所得税
（三）简并和规范税收优惠
（四）合理确定征管机关，建立和完善符合我国经济发展需要的企业所得税征管模式
三、企业所得税改革中几个需要注意的问题
(一)注意和企业财务会计制度的衔接问题
(二)注意解决好外资企业的既得利益问题
(三)注意解决好作为共享税的中央、地方收入分成比例问题
内 容 摘 要
企业所得税的改革与完善是我国当前经济理论界十分关注的重大理论课题。
改革开放以来，随着社会市场经济体制的改革与不断完善，我国初步建成了以流转税为主，所得税为辅的税制结构体系，这一税制结构对于转型中的中国经济发展起到了正面的推动作用。但是，由于受特殊的历史背景影响，企业所得税法律与制度无论从立法规范、内容体系还是在征管体制、税务会计的规范处理等方面都存在着比较重大的缺陷。
本文仅从企业所得税改革的必要性和重要性、改革的基本框架以及改革中几个需要注意的问题三方面简要探讨一下我国企业所得税的改革。
浅议我国企业所得税的改革
企业所得税是对企业和企业性单位的生产经营所得和其它所得征收的一种税，从税收的分类来看属于收益税类。狭义的企业所得税一般指依照《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则征收的内资企业所得税，广义的企业所得税还应包括依照《外商投资企业和外国企业所得税法》征收的外商投资企业和外国企业所得税，本文所要讨论的企业所得税改革问题指的是广义的企业所得税的概念。
一、企业所得税改革的必要性和重要性
（一）企业所得税改革是促进我国经济持续发展，维护社会稳定的必然选择
1994年的税制改革是新中国税收发展史上的一个重要里程碑，它初步建立了与发展社会主义市场经济相适应的新税制，这次税制改革涉及企业所得税内容的主要有两个方面，一是合并以前的国有企业所得税、集体企业所得税和私营企业所得税为统一规范的内资企业所得税；二是对外商投资企业和外国企业仍然征收外商投资企业和外国企业所得税。改革后的现行企业所得税，近10年来，在增加财政收入、促进经济发展、吸引外商投资、改善和提升我国经济的产业结构等方面都发挥了巨大的作用。到2004年，收入规模已达到4000亿元（含外商投资企业和外国企业所得税900多亿元），已成为我国第2大税种。然而，随着我国经济的不断发展，市场经济体制的不断完善，出现了很多现行企业所得税制设计时未能预见到的新情况、新问题，如企业间的兼并、重组、改组、改制，所有制结构的变化，如何解决既能更有利于吸引外资又不至于对内资企业造成不公平竞争等，这些问题的出现仅靠一个个的补充通知或解释已很难从根本上解决。由于国家经济发展运行过程中新情况、新问题的不断出现，现行企业所得税制已越来越显得不能适应，这就要求必须对现行所得税制进行根本性的改革，以适应经济发展的需要。
（二）企业所得税改革是我国加入ＷＴＯ的必然趋势
1、对内外资企业实行两套所得税制导致内外资企业在企业所得税待遇上的严重不公平，这种做法已越来越不利于我国整体经济的发展。
由于我国对内外资企业实行两套不同的所得税税制，税前扣除内外有别，致使内外资企业之间实际税负相差较大。尽管目前我国内外资企业所得税在固定资产折旧、无形资产摊销、坏账损失处理、纳税年度的确定、亏损弥补以及外国税收抵免等方面，已基本趋于一致，并且名义税率相差不大（外商投资企业和外国企业所得税基本税率为30%，地方税税率为3%，内资企业所得税税率为33%），但实际税负却相差悬殊，据测算，外资企业所得税的实际税负一般为7%至8%，而内资企业所得税的实际税负平均一般为21%至30%，平均为外资企业实际税负的3倍至4倍，内资企业明显处于竞争劣势。二者税负相差悬殊的原因首先是“两免三减半”和行业特殊减半优惠等。其次税前扣除标准不同，例如内资企业实行计税工资，外资企业实行全额扣除。再者退税优惠不同，外商再投资可以退还部分或者全部的已缴所得税款，内资企业无法享受。巨大的税负差异使内资企业的发展劣势日益突出，而且无法在相同的竞争平台公平竞争。目前，我国已步入WTO的后过渡时期，关税保护作用逐渐消退，非关税措施即将全面取消，市场开放力度全面扩大。对内外资企业实行两套不同的税制，这不仅违背了市场经济公平的原则，也违背了WTO规则的实质原则。内资企业高税负加大了国民经济生产的环节成本，降低企业的盈利能力。同时，税收政策的差异阻碍了内资企业的市场开拓，产品研发，技术创新和人力资本的提升，从而大大影响内资企业的可持续发展能力和竞争能力，不利于我们民族产业的发展。一些假独资，假合资企业的大量泛滥，扰乱正常的市场经济秩序，导致国家税收的流失。另外，以区域性优惠为主的所得税优惠政策，加剧了区域间经济发展的不平衡。大量的技术含量低，劳动密集型的加工产业蓬勃发展，甚至高耗能、重污染产业的继续引进，势必影响国家长期的产业结构平衡和外资结构的优化。
2、随着我国加入WTO，国民待遇原则要求我们实行统一的企业所得税税制。
随着我国经济的发展和加入WTO，通过给外商投资企业和外国企业远大于国内企业的税收优惠来吸引外资的方式已越来越不能适应经济和社会的发展，一是我国加入WTO后，国内市场将逐渐开放，一些有实力的大型跨国企业是否在我国进行投资、投资多少，他们更看重的将是我国稳定良好的投资环境，13亿人口的巨大消费市场，他们更需要的是如何尽快打入并占领中国这个世界上最大的市场，以获取长期稳定的利润，而不是一时的税收优惠，何况我国在吸引外资上常附有该企业生产产品出口量须在70%以上等条件，这样的税收优惠将越来越失去对外资的吸引力。二是WTO的一个基本原则就是国民待遇原则，它要求进入一国的所有市场主体在科技研发、产品销售、税收及相关政策待遇上的完全一致。我国虽然已经改革开放二十多年，也有一批国内企业在竞争中逐渐发展壮大，具备了一定的竞争力，但是由于我国企业自身的底子薄、企业经营管理观念相对落后、国际竞争经验不足等，已使我国企业在加入WTO后，面对外国企业的竞争中处于劣势地位；如果再不对税制进行改革，改变对我国内资企业的不公平税收待遇，将更不利于我国经济健康稳定的发展。
二、企业所得税改革的基本框架
（一）拓宽税基，适当降低税率
基于我国目前企业所得税税收负担的现状以及加入WTO后面临的跨国竞争局面，我们提出企业所得税改革的基本方向应当是“宽税基，低税率”和“大企业偏重税基，小企业偏重税率”。具体讲：
拓宽税基主要是与当前进行的费税改革配套进行的，改革后的企业所得税应把一些涉及所得的收费和基金项目纳入到征管范围之中，同时大规模取消各种不合理的收费；同时，增值税、消费税、营业税等流转税类的改革也要同企业所得税的改革相衔接，和国际接轨，适当降低流转税的税负，间接扩大税基。
适当降低税率则是顺应当前世界税制改革浪潮提出的。高税率并不一定会取得较高的财政收入，并不一定能促进经济的快速健康发展，这是经济发展规律和税收本质所决定的，也是被许许多多事实所证明了的。最近几年，世界各国纷纷下调了企业所得税的边际税率，我国周边的韩国、新加坡、印尼等，企业所得税的税率都大致在30%至35%之间，考虑到一国税法的相对稳定性以及企业所得税改革的渐进性和可操作性，改革后的企业所得税立法可将最高边际税率确定为30%，并对年应纳税所得额在10万元以内的微利企业实行15%的低税率，放水养鱼，以便发展具有较强竞争力和生存力的中小企业，这就是上面所提到的“小企业偏重税率调整”的基本内涵。提出上面的税率设置方案不是想当然的，一般税率确定为30%既考虑了我国目前的财政因素，也考虑到了经济因素。从财政因素上讲，税率下降3个百分点在短期内不会影响财政收入，税率下降形成的减收将被经济增长和外资企业税负提高形成的增收相互抵消，从而保持财政收入的稳定；从经济因素上讲，对内而言，适应降低税率，必将更能让利于国内企业，促进企业经济效益的提升，提高我国经济增长的速度和质量，对外而言，保持一个比周边国家相对较低的企业所得税税率，将使我国在吸引外资上更具竞争力，更能吸引外国资本的流入，从而为我国经济的发展注入源源不断的活力。
（二）合并内外资企业所得税
内外资企业所得税合并，不是简单的将内、外资企业所得税进行简单的嫁接，其中涉及到一系列的政策调整，既要遵循国际惯例，又要符合我国国情。要对内外资企业实行相同的税收待遇，调整对外资企业给予过多税收优惠的政策。既对内外资企业实行一套统一税法，包括统一收入总额的范围，统一税前扣除项目，统一税收优惠，统一征收缴纳方式，统一纳税检查等。统一后的企业所得税要充分考虑到外国和外商投资企业的法律适用问题，体现企业所得税的统一性、完整性，要从立法上体现法人的权威性。同时应从我国现行企业制度改革的目标出发，既保留现行两法中符合我国国情、易于操作、行之有效的原则和内容，又能遵循税收的国际惯例，使我国的企业所得税法更加科学化、规范化。
（三）简并和规范税收优惠
1、本着精简、高效的原则，“立、破”并举，建立一套政策导向明确、界定清楚、简便易行的免退税类型、项目体系。一是改选一批现行内外资企业减免税类型、项目，作为统一后的免退税类型、项目。如设定投资、再投资免退税项目（行业）的前置条件，按列举基础项目（行业）作为投资、再投资免退税类型的免退税项目。二是修订完善并增设一批免退税项目，作为统一的免退税类型、项目。如完善现行内外资种植养殖企业减免税类型、取消经济主体性质歧视政策，按从事种植养殖业和农林产品初加工企业设定两个（或若干个）免退税项目。又如，增设科技型企业免退税类型项目，除保留现行内外资高新技术企业、软件和集成电路企业2个项目外，再增设若干个符合国家产业政策的免退税项目。再如，增设环保型企业免退税类型项目。三是废止现行对资源起逆向调节作用的减免税类型、项目。如废止内资福利企业和新办商品流通企业减免税项目。
2、调整税收优惠导向。
改革后的企业所得税，要由现行的区域性优惠转变为以行业优惠为主，地区优惠为辅。第一、慎选行业和地区免退税优惠政策，科学界定免退行业和地区。摒弃以经济主体性质确定免退税对象，以及不分行业性质的地区普惠做法，为各种经济主体营造公平竞争的税收政策环境。第二、慎选免退税类型、项目。以法律、法规形式设定免退税项目，并对每种免退税类型、项目的适用范围、前置条件作出科学界定。从实施效果出发，根据不同时期政治经济社会发展需要，以法律、法规形式适时对免退税类型、项目作出增减调整，实施定期优惠与滚动优惠政策相结合的政策取向，体现免退税优惠政策的相对稳定性。
3、规范优惠方式。
目前我国企业所得税的减免主要还是以税额减免和税率减免两种直接减免方式为主，这种直接减免方式过多不仅直接减少了国家财政收入，而且会促使一些企业产生对税收减免的依赖性，不利于企业自身的技术进步和发展壮大。因此，改革后的企业所得税优惠方式应以间接优惠为主、直接优惠为辅。改减免税优惠政策为免退税优惠政策。统一后的免退税优惠政策尽可能多地采取免税、投资、再投资免退税优惠方式，尽量避免使用减率、减半、减额等缺少依据和难以操作的优惠方式。对因多业经营等确需采用减率的，也应设定减率优惠前置条件。
4、统一优惠起始时间。将现行“开业之日”、“生产经营之日”、“投产之日”等难以取得确切凭据的日期，统一为实现第1笔销售（营业）之日。
（四）合理确定征管机关，建立和完善符合我国经济发展需要的企业所得税征管模式
1、合理确定征管机关。
改革后的企业所得税作为共享税已是社会各界的共识，但是究竟是国税机关征管还是地税机关征管，也是一个争议问题，我个人认为，不管是国税征管，还是地税征管，改革后的企业所得税征管问题不应该给企业带来不便和增加不必要的税收成本。对一个企业来说，企业所得税应该只有一个明确的税收征收机关。根据这一原则，改革后的企业所得税可以按现行流转税的征管范围确定征收机关，即以增值税为主的企业，其企业所得税由国税机关征管，以营业税为主的企业，其企业所得税则由地税机关进行征管。理由是：一是销售（营业）收入的确认是征收所得税的基础，流转税与所得税均由一个征收机关进行征管，既有利于加强税源监控，也可以减少纳税检查的次数，节约纳税人的纳税成本，对征纳双方都有利；二是目前还有较多的增值税小规模纳税人，这些纳税人财务账证普遍不健全，地税部门由于没有管理这些企业使用的发票，在对其核定或核率征收时往往偏差较大，容易造成税款流失，而国税部门则可以发挥以票管税的优势，结合增值税的征管，同时对企业所得税采取核率征收方式，按月预收入库。这样，不仅能提高征税效率，而且可以减少税收流失和节约税收成本；三是按以上划分企业所得税的征管范围与原来的划分征管范围方式比，可以避免国、地税之间互争税源和互相不管的问题，有助于防止税款流失。但是，从长远看，企业所得税的征管还是由一个税务机关管理为好，以利于政策执行的统一和征管措施的规范。
2、合理确定企业所得税的征收方式和缴纳期限。
现行内外资企业所得税在征收方式和缴纳期限上有一定的差异，内资企业规定所得税按年计算、全月或分季预缴、年终汇算清缴，多退少补。对年终汇算清缴的期限规定内外资企业分别为四个月和五个月。因此，改革后的企业所得税应规定统一明确的征收方式为：对查账征收的企业实行按年计算，按季预缴，年终汇算清缴的方法；对定额或定率征收的企业实行按年计算，按月预缴，年终汇算清缴的方法。在缴纳期限上，也应统一为按月预缴的为月后10日内缴纳；按季预缴的为月后15日内缴纳，年终汇算清缴的时间统一规定为年终后4个月内。
3、合理确定企业所得税的纳税地点。
改革后的企业所得税应合理确定企业所得税的纳税地点，除经国家批准的中央企业或集团，统一由总公司缴纳外，其他的企业应不分经济性质、隶属关系、是否独立核算等，一律按照属地原则，向其实际经营所在地主管税务机关申报缴纳企业所得税。对于非独立核算的跨地区分支机构，应以分支机构为纳税人就地预缴，年终在其总机构统一纳税时，其分支机构在当地预缴的部分可从其总机构应缴税款中予以抵扣。对联营企业、合营企业的税后分利问题，应统一实行先税后分，对分回或应当分回的利润比照现行税法有相关规定只就其税率差部分补税。
三、企业所得税改革中几个需要注意的问题
(一)注意和企业财务会计制度的衔接问题
据统计，执行新会计制度的企业的利润总额与纳税所得的差异已达80多个，这不仅使得很多企业的财会人员在填报《企业所得税纳税申报表》感到非常困难，而且税务机关内部也有不少人员面对这些差异难以正确处理。造成如此多差异的原因主要是我国会计制度和国际会计惯例已逐渐接轨，新会计制度更注重在谨慎性原则下核算收入、成本、费用，而所得税的改革却严重滞后。因此，尽管说，税收与会计由于根本目的的不同，二者必然会在处理程序、处理标准等多方面存在差异，但是，从简化税制，降低税收成本的角度出发，改革后的企业所得税制应当注意与会计制度的衔接，在保证达到税改目的的基本前提下，尽量减少二者处理上的差异。
(二)注意解决好外资企业的既得利益问题
这一问题主要是指现在正在享受税收优惠政策的外资企业，在企业所得税改革后能否继续享受已享受的优惠、应当享受多久的问题，也即是改革后的企业所得税对优惠政策的清理是一步到位、还是分步实施的问题。对这一问题，我个人认为还是按照多数政策变更的惯例，对一般性外资企业实行一步到位，而对特殊行业或具有重要影响的企业分步实施的办法较为稳妥，即：对一般性外资企业可享受现行优惠政策到期满，期满后按改革后的统一税收规定征免税；而对少数重点外资企业则应给予一个缓冲时间，在享受现行优惠政策期满后，不符合新税制有关税收优惠的，由财政部、国家税务总局特案批准延长优惠时间一至二年，保证这些重点外资企业的既得利益不受损失，以此保障我国招商引资政策的连续性。
(三)注意解决好作为共享税的中央、地方收入分成比例问题
改革后的企业所得税应是共享税已成为各界的共识，共享税就涉及中央、地方的分成问题，这一问题如果处理得不好，或者说分成比例如果确定不当，势必影响地方的积极性，给税收工作带来一些不必要的阻力。国家2002年开始的所得税收入分享体制改革，除四大国有商业银行、海洋石油等九大行业企业所得税为中央固定收入，直接缴入中央金库外，其余企业的所得税均实行中央、地方5:5分成，2003年分成比例提高到了6:4，2003年11月《国务院关于明确中央与地方所得税收入分享比例的通知 》［国发〔2003〕26号］决定从2004年起，中央与地方所得税收入分享比例继续按中央分享60%，地方分享40%执行，但固定的分成比例还未确定。具体确定多少比例能够既保证中央实行宏观调控的需要，又充分调动地方的积极性呢？我个人认为，在增值税扩基、转型改革和改革后的企业所得税并入了所得性收费、基金的前提下，新的所得税的中央、地方分成比例不宜再提高，应当维持现在的6:4的比例较为恰当。
参 考 文 献
《税务研究》2003年第6期 对我国企业所得税制存在问题的思考
企业所得税改革如何进行
《税务研究》2003年第5期 “两法”合并与新会计制度若干关系探讨
《税务研究》2004年第6期 “慎优惠”是“两法”合并的必然选择
《税收研究资料》2004年第2期 改革和完善我国现行企业所得税制的若干思考
