增值税改革
一、增值税改革的必要性
二、现行增值税存在的问题和弊端
三、增值税改革的方向和对策
内 容 摘 要
增值税是以纳税人在生产经营或者商品流通过程中取得的增值额为课税对象征收的一种流转税。我国改革开放后确立和发展的增值税制度，目前已经成为国家财政收入的主要来源。从世界范围来看，各国增值税可以分为三种类型：生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。在1994年的税制改革中，我国的增值税制度扩大了征收范围、简化了税率档次、实行了凭增值税专用发票注明税额抵扣税款的机制，在税制和管理的科学化与国际化方面有了重大突破。随着我国社会主义市场经济体制的逐步完善和经济全球化的纵深发展，1994年改革后的增值税政策的种种弊端逐渐显现出来，阻碍了经济的发展，转型改革的必要性日益突出。
增值税改革
增值税作为一种正式的税收制度投入使用，始于1954年的法国改革。改革前，其前身是营业税，开始只是针对商品批发环节和工业生产征收，体现的是道道征收，全额征收的特点。这种税收方式导致税负不公，不利于经济的发展，需要对此加以改革。增值税正是对此不足加以改革的产物，体现的是道道征收、税不重征的设计理念。自1954年由法国开始实行且取得成功以来，已被世界很多国家普遍推行和采用。 根据对购入固定资产所征收的增值税的抵扣处理方法的不同，可以把增值税分为生产型增值税、消费型增值税和收入型增值税。这三种增值税各有其特点。生产型增值税最大的特点在于不允许扣除购入固定资产时发生的增值税，课税依据既包括生产资料，又包括消费资料，与国民生产总值范围一致，因而被称为生产型增值税。消费型增值税在征税时，则允许把当期购置的固定资产时发生的增值税价款一次全部扣除，课税依据只限于消费资料，所以称为消费型增值税。而收入型增值税又与前两种计算方式不同，允许分期扣除购入固定资产时发生的增值税，按固定资产当期的折旧部分的比例来扣除，课税范围相当于社会国民收入，所以叫做收入型增值税。
我国的增值税制度是伴随着我国经济体制改革的不断进行确立和发展起来的。1979年下半年我国开始试行增值税制度，经过试点和广泛征求意见，1984年第二步利改税时正式建立了增值税制度。当时的增值税还不是国际上盛行的真正意义上的增值税，只是有中国特色的‘表面化的增值税’。它突破了计划经济体制下统收统支的分配格局，基本上适应了当时经济发展和体制改革的需要。但是，它仍存在很多不完善的地方，与发展社会主义市场经济的要求不相适应，其中存在一个较严重的问题是：增值额的确定依赖于财务会计制度，造成税基确定上的刚性不足，致使税基严重受到侵蚀，破坏了增值税法的严肃性和独立性。因此，为充分发挥增值税在平衡税负、促进公平竞争，组织财政收入和宏观调控中的作用，1987年财政部发布了《关于完善增值税征税办法的若干规定》，逐步完善了增值税的计税方法。1993年底我国进行了规模宏大的税制改革，发布了《增值税暂行条例》、《增值税实施细则》和《增值税专用发票使用规定》，建立起了新的规范化的以增值税为主体的税制格局。
1994年开始建立的增值税制度基本上是按照国际惯例建立起来的规范化的增值税。遵循了普遍征收的原则、中性的原则、简化的原则。征税地点由原来的在极少数地区试点，扩展到了全国。征税范围由原来的机器机械和农业机具’二行业‘及自行车、缝纫机、电风扇‘三大件’扩展到货物的生产、批发、零售、进口四环节及劳务活动中的加工和修理修配。税率设置也趋向合理，只设17%和13%两档税率，除个别情况外，均适用基本税率，为今后增值税制改革向单一税率过渡奠定了基础，先进合理的中性税收的特点保证了市场对资源优化配置的作用。新税法的一个主要目标是建立独立的计税规范标准，改变税法从属于企业财务制度的习惯作法，统一规范税前扣除项目和标准。使我国的增值税与国际惯例接轨,使之逐步成为具有国际先进水平的真正意义的增值税。以适应加入WTO后我国增值税制与WTO成员国税则协调一致。但随着我国对外开放的不断深入，经济结构的不断变化，国家综合实力的不断增强，1994年我国税制改革所实行的生产型增值税对经济、科技和社会发展及税收征管的不完全的适应性也开始慢慢的表现出来。
一、增值税改革的必要性
1、增值税改革是使我国增值税制更加合理的需要
根据国际上的一般标准，衡量一个国家的增值税制度是否合理、规范，主要看是否遵循了以下六条原则，即：1、中性原则；2、目标原则；3、简化原则；4、成本原则；5、便宜原则；6、收入原则。我国从1994年1月1日起施行的增值税制度，基本遵循了后五条原则。但关于增值税中性原则所必须满足的条件之一，即：增值税的抵扣要彻底，增值税的扣除范围必须包括所有的物化劳动的转移价值这一条件没有得到很好的满足。在生产型增值税中，生产经营企业生产经营需要购进的固定资产所负担的增值税没有得到抵扣，因而我国现行的增值税的扣除范围没有包括所有的物化劳动的转移价值，增值税的抵扣是不彻底的。因此，我国目前实行的生产型增值税税制不是很合理、很规范的增值税。如果将我国目前实行的生产型增值税转型为消费型增值税，则增值税抵扣不彻底的问题就可以得到有效的解决，改革后的增值税才是更加合理、规范的增值税。
2、增值税转型是我国经济实力不断壮大的需要
在当今世界上，增值税分为生产型、收入型和消费型三种类型。一个国家选择哪一种类型的增值税，是由其国家的经济财政政策的需要确定的。消费型增值税所具有的特点，使得增值税的征收，体现着对投资者利益的保护，具有刺激投资、加速设备更新、提高资本有机构成的作用。尤其是大公司、大集团的受惠最大。目前，我国虽还不属于经济发达国家之列，但国家的综合国力得到了明显的增强，形成了一大批具有国际竞争力的大公司、大集团。随着世界经济的日益全球化，以及我国投资环境的不断改善，必然还有一批跨国大公司、大集团到我国投资办企业。为增强自身竞争力，我国现有的中、小型企业也必将加快公司化、集团化的步伐。根据我国目前的这些经济现状判断，当前我国的经济环境已经具备了增值税由生产型向消费型转化的实力和基本条件。
3、增值税改革，是促进我国高新技术产业发展的需要
我国现行的生产型增值税，束缚了高新技术产业的发展。我国现行的生产型增值税政策规定，企业生产经营所必需的自制或外购的固定资产、无形资产所负担的增值税不得从销项税中抵扣。这些规定，与我国支持高新技术产业的发展相矛盾，制约了我国高新技术产业的发展。随着市场竞争的日趋激烈，生产经营企业为提高产品质量，促进产品的升级换代，及时了解市场经济信息和市场行情，生产出符合时代发展步伐要求和适销对路的新产品，必然需要外购大量的专利和非专利技术、先进的生产劳动手段（生产工具和固定资产）。但高新的专利和非专利技术，大多属于无形资产。先进的生产劳动手段大多属于固定资产且价格昂贵。我国目前实行的生产型增值税，由于对购进固定资产所负担的增值税不予抵扣，加重了企业外购无形资产和先进劳动手段的负担，同时也就延缓了先进的科学技术转化为生产力的速度。
4、增值税转型是扩大增值税征收范围的需要
我国现行的增值税的征税范围仅限于在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口的货物，没有把同样需要通过消耗大量的物化劳动才能实现增值的其他行业纳入增值税的征税范围，因此，现行的生产型增值税是不完善的增值税，应该把需要通过消耗大量的物化劳动才能实现增值的其他行业纳入增值税的征税范围。但现行增值税征税范围以外的其他行业，在经营过程中除耗用部份原材料、燃料外，大部份是需要消耗固定资产价值而获得增值。现行的生产型增值税对企业外购固定资产所负担的增值税不予抵扣，无形当中给增值税征税范围的扩大设置了一定的障碍，形成一定压力。要想增值税征税范围的扩大得以顺利进行，减轻扩围压力，就应当将现行的生产型增值税转型为消费型增值税。
5、增值税转型是对现行增值税征收管理改革的动因
现行的增值税征收管理体系因在原来的生产型增值税背景下建立的，但随着生产型增值税的弊病出现，其管理体系也逐渐出现效率低下。因其体系的惯性作用以及改革的成本问题，导致征收管理体系缺少改革的动因。而消费型增值税的推行必然引起征收对象、范围等的改变，为了适应新的增值税型的成功推行，势必需要与之对应的征收管理体系。
二、现行增值税存在的问题和弊端
1、增值税征收范围过窄
现行增值税的征收范围，从社会再生产诸环节来看，主要集中在工业生产环节和商品流通两个环节，没有延伸到交通运输、建筑安装和其它第三产业；从课征的对象来看，主要是动产和劳务，没有涉及不动产。由于征收范围较窄，在实践中产生了许多弊端。
首先，增值税抵扣链条不完整，内在制约机制作用得不到充分有效发挥。按照增值税的基本原理，增值税具有道道征税，税不重征，环环紧扣，税负公平的特征。如果从产品的投入、产出、交换到最终消费环节全面实行增值税，就像一根链条，一环紧扣一环，完整而又严密，增值税的内在制约机制就能充分发挥作用。然而，我国现行增值税仅仅是在工业生产和商品流通两个环节征收，其它领域特别是与工业和商业关系十分密切的交通运输和建筑安装等领域继续征收营业税，致使增值税的抵扣链条中断，内在制约机制的作用明显削弱，增值税的优越性难以充分发挥。
其次，政策界限难以区分，征管实践中相互扯皮。由于我国现行流转税在征收范围上采取的是增值税、消费税和营业税三税并立，前者交叉征收，后两者互不交叉的格局，因此，在理论上，征收增值税和营业税的政策边界可以分清。然而，随着改革的不断深化，经济活动行为日趋复杂，增值税和营业税有些行为征收的政策界限难以准确划分。如混合销售行为和兼营行为等，再加上这两个税种分属不同的国税和地税部门征收，使得在实际征管工作中经常出现相互扯皮、发生争执的现象，给纳税人和税收征管工作造成了不良影响。
第三，增值税主体税种的地位受到威胁。增值税是我国的—个主体税种，但是税制改革以来，增值税在全部税收收入中的比重不断下降，主体税种的地位明显降低。
第四，不符合国际上增值税改革的发展方向。虽然世界各国推行增值税时，其征收范围并不完全相同，但总的来说，经济比较发达、社会基础较好、法制相对健全、管理手段较为先进的国家，增值税的征收范围覆盖面广。
2、重复征税问题未能彻底解决
我国现行增值税实行的是对纳税人外购资本性货物所含的进项税额不予抵扣，这部分税款便资本化为固定资产价值的一部分，并最终以折旧形式转移到新创造的货物价值中去，成为该货物销项税额的一个组成部分，形成重复征税。企业的资本有机构成愈高，重复征税程度愈深。并且，我国现行“生产型”增值税仅允许抵扣纳税人购进生产性货物或者应税劳务所支付的增值税税款，对购进资本性货物所含增值税款却不予抵扣，致使增值税的税款抵扣链条部分中断，纳税人相互制约作用也受到明显削弱。从这一点说，我国生产型增值税是不合理和低效率的，它严重抑制了经济发展的重要动力之一，即投资。
3、税收负担失衡
税负公平是增值税的一个显著特点。我国经济中的问题长期以来就是总量与结构两方面的矛盾。而近几年随着对需求管理手段的进一步成熟，总量问题已经有一定程度的好转，而结构性矛盾仍然是我国经济生活中的核心问题。经济结构的矛盾包括产业结构方面的矛盾、部门结构、地区结构方面的矛盾等。实行生产型增值税，由于基础产业和高新技术产业多数资本有机构成较高，其货物成本中的长期资本投入的费用所占比重较大，而直接的原材料等中间产品所占比重相对较小，他们购进的资本所负担的增值税得不到抵扣，使这部分产业的税负较重，并使增值税的税负在不同产业间出现了不平衡，客观上不利于基础产业和高新技术产业的发展；从区域经济结构来看， 由于中西部地区是资源等原材料的主要供应者，这些基础产业资本有机构成高，而东部和沿海一些省份主要发展的是加工工业，资本有机构成低，相应两者的增值税税负不平衡。税负的不平衡使经济发达地区和不发达地区的差距扩大。从技术角度来说， 由于科学技术是第一生产力，技术在现代经济增长中起着特别重要的作用，对企业的发展来说技术开发和引进是提高企业生产能力和效率的有利因素，但其往往要投入巨额资金。企业购入固定资产所含税金不属于增值税外购可扣除项目之列，从客观上限制了企业用于技术开发方面的资金的投入，也限制了高技术企业的发展，这会影响我国企业的发展后劲，影响国民经济的发展速度。
4、税款抵扣不实
我国现行增值税实行的是购进扣税法，在税款抵扣方面存在着少扣和多扣现象并存的状况，税款抵扣不实。具体表现在：首先，我国实行的是生产型增值税，对外购固定资产所含增值税款不予抵扣，从而造成上一环节已征增值税款在下一环节抵扣不足。其次，增值税两类纳税人在抵扣政策上不同，一般纳税人在向小规模纳税人购进货物和劳务时，只能抵扣6％或4％ ，却必须按法定税率17％或13％ 计算纳税。第三，其它扣税凭证不够规范统一， 也使得增值税款抵扣失实，如交通运输行业课征的是营业税，税率是3％ ，按增值税原理，基本不属于增值税的抵扣范围，但目前我国不仅予以抵扣，而且抵扣率大大高于其税率。
5、管理模式单一
我国的增值税管理主要集中在管好增值税专用发票上，通过管住这张票，实现对增值税进、销项税额的有效监控，从而达到保障增值税收入的目的。然而，由于现阶段我国所面临的社会环境，尤其是还很不具备现代化税收管理手段，使得我国增值税的这种管理模式并不完全适应现实需要，有效性比较差。增值税的这种管理模式具有较大的局限性，存在明显的弊端。
(1)加大了增值税管理风险。“以票管税”模式，把管好增值税的“宝”完全押在管理增值税专用发票上，在目前情况下，存在很大风险。
(2)误导了增值税管理思想，忽视了对增值税的综合管理。“以票管税”不失为加强增值税管理的一条思路，但作为一种模式来强调，容易误导人们管理增值税的思想，以为管好增值税，只要管好增值税专用发票就行了，从而放弃了对增值税一般纳税人的账册、库存、资金、户头的全面监控，把对增值税纳税人的综合管理简化为对增值税专用发票的单项管理，影响了增值税管理的质量。
6、管理手段落后
增值税是世界上较为先进的税种之一，其征收管理对社会环境和技术条件的要求比较高。我国现行的增值税制度缺乏先进管理手段的支撑，管理质量不高、效率不理想，阻碍了我国增值税改革的进一步深化，而且严重影响了现行增值税在经济生活中作用的发挥，使增值税改革缺乏必要的技术物质基础，实践中出现不同程度的走样，制约了增值税作用的发挥。
三、增值税改革的方向和对策
现行增值税在实施过程中已暴露出难以克服的缺陷和矛盾，并越来越不适应市场经济发展的要求。应当借鉴国外成功经验，结合我国实际情况，在增值税改革中，逐步建立起适应社会主义市场经济的税制体系。
(一)全面实行消费型增值税
实践证明，实行生产型增值税有两个明显弊端：一是对资本的重复征税现象，无形中带动了生产成本的增加，不利于技术进步和扩大再生产；二是增加了实行发票扣税的难度。实行消费型增值税， 因固定资产投资扣税而减少的财政收入，可由设备更新所带来的经济效益来弥补。同时实行消费型增值税最大的好处就是建立了有利于鼓励投资，鼓励科技成果转化为生产力的税收环境，也为交通运输业、建筑业、邮电通迅业和销售不动产业等购入固定资产较多的行业纳入增值税征税范围创造了条件；此外，实行消费型增值税，对进货不必区分是资本物还是非资本物，只需鉴别是否开具了真实的增值税专用发票即可，这样就可大大降低进项发票审核难度。实行消费型增值税可分步推进，对企业原有固定资产所含税金可分期抵扣，对新购入固定资产所含税金则可一次性扣除，等原有固定资产所含税金扣完以后，就过渡到了完全的消费型增值税。
(二)进一步扩大增值税的征收范围
把增值税的征税范围扩大到交通运输业、建筑业、销售不动产业、邮电通讯业及代理仓储、租赁等直接为商品生产流通服务关系密切的行业。同时调整营业税征税范围，对文化体育业、娱乐业、饮食业、旅游业等与生产流通联系不是很大的行业，仍征收营业税。对劳务征税和对货物销售征税一样，仍要区分“一般纳税人” 和“小规模纳税人”，凡是劳务销售额小，而且会计记录不健全的小型劳务业户，按简易征税方法征收6％ 的增值税，不允许抵扣进项税额。一般纳税人则统一使用增值税专用发票，可抵扣进项税额。这样可解决增值税存在的好多问题，如重复征税问题、低征高扣问题、征收营业税抵扣增值税问题等，使增值税逐步走向规范化。
(三)增值税减免要适当
增值税减免优惠原则上对那些确实需要照顾而又不涉及增加下道流通经营环节的税负，可直接减征、免征。对那些需要照顾，又影响下道环节税负的应采取“先征后返” 的形式，增值税优惠减免的数量应控制在最少范围，特别对于众多的校办企业、民政福利企业，应从财政政策或其它税收优惠政策上去解决其困难，避免用增值税减免这一负面影响较大的优惠政策。也可考虑对这些确需优惠的企业采取实行收入型增值税，扩大抵扣范围，降低实际税负来解决，使增值税减免优惠政策对增值税的抵扣链条的影响减少到最低限度。进一步认识由于增值税减免所带来的负作用。按照国际惯例，逐步缩小增值税的减免范围，以至最终将其取消，争取为增值税征收管理营造一个良好环境。在增值税转型中应做到两点：一是将增值税减免限制在货物品种的选择和税率调整上；二是逐步将生产经营环节和企业性质的减免转移到所得税等其他税种上。
(四)完善增值税的征收管理
首先，根据国际经验，建立规范完善的增值税征管数据库，使其在全国范围内达到信息共享，以适应税务机关主要依靠数据库进行日常征管的需要，从而促使征管工作逐步走向信息化、现代化；其次，建立完善的增值税纳税人监控体系；第三，作好一般纳税人的认定工作；第四，加强增值税专用发票的管理力度，可采取对一般纳税人办税人员实行培训持证上岗制度，税务机关与一般纳税人法人代表签订专用发票使用责任书等措施，加强增值税专用发票的管理。
(五)适当调整出口退税率
由于加入了WTO，我国关税税率普遍下调，中央政府的关税收入也相应的降低，而那些含有进口部件的出口产品的成本也相应的降低了。因此，从维护国家税收的角度考虑，根据关税税率下调的具体情况，相应地、适当地下调出口退税率。这样做的目的，不仅可以使关税和出口退税之间保持一个适当的比例，从而减轻国家税收的压力，而且，在某种程度上也有助于出口企业革新挖潜，依靠提高技术含量来扩大出口。近年来，我国出口情况已经好转，因此，适当下调出口退税率，应当不会给出口企业造成很大负担，而且也有利于国家税收的增加。
总之，现行增值税在实施过程中暴露出难以克服的缺陷和矛盾，越来越不适应市场经济发展的要求。因而应该借鉴国外成功经验，并结合我国实际情况，进行有中国特色的增值税改革，逐步建立起适应社会主义市场经济的税制体制。
参 考 文 献
[1]隋治文．增值税要转型[N]．中国财经报，2000-8-16．
[2]张炜．实施增值税改革相关问题的分析和研究[J]．财政研究，2003(11)．
[3]杨继元．新一轮税制改革的理论设计与政策选择[M]．兰州：甘肃人民出版社．2004
[4] 张威 实施增值税改革相关问题的分析和研究[J]．财经研究．
[5] 隋治文．增值税要改革[N] 中国财经报，20007-15．
