旧准则第9条：债务人以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债权人应将重 组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失[9]。
新准则第9条：以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的，计入当期损益。
2．以非现金资产清偿债务时新旧准则会计处理的差异比较
（1）债务人会计处理的差异比较
旧准则第5条：以非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损益。
新准则第5条：以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。
（2）债权人会计处理的差异比较
旧准则第10条：以非现金资产清偿某项债务的，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值。涉及多项非现金资产的，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，以确定各项非现金资产的入账价值。受让的非现金资产作为存货管理的，债权人应按债权的账面价值结转债权，按债权的账面价值扣除可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费确认存货。
新准则第10条：以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的，计入当期损益。
三、新债务重组准则中的所得税问题
新债务重组准则除了在以上方面进步明显外，在对所得税的影响上也是不容忽视的。新债务重组准则更进一步向税法靠拢，要求将债务重组损益计入当期损益，而不是像旧准则一样，有计入资本公积的可能。这必然会引起债权人和债务人应税收益发生变化。因此，债权人通常让利而产生损失计入当期损益后，会因实施债务重组而少纳所得税，债务人在债务重组后盈利年度要多纳所得税。对此，税务部门如何核定债权人和债务人的应税收益呢? 由债权人和债务人之间协议进行债务重组的，由此而产生的损益可以计入会计收益，但税务部门核定应纳税收益时，不能将债务重组损失作为应纳税收益的扣除项目，而债务重组利得(收益)则必须计人应税收益。以上的处理，主要强调国家是否允许承担由债务重组而产生的所得税减少，同时强调债务重组需经法院批准认定，从而避免债权人和债务人利用债务重组避税[12]。新准则的出台，大大减少了会计处理与税务处理之间的差异，简化了债务重组业务的纳税调整，这无疑给税务人员和企业会计人员带来了很大的方便。
四、新债务重组准则实施中存在的问题
新债务重组准则中，在修改其他债务条件方式下进行债务重组时，修改债务条件通常会涉及修改债务偿还期限，这就涉及到“时间”。资金是具有时间价值的，在不同的时间，资金的价值是不同的，如债权人与债务人达成协议，只将偿还期限延长一年、三年或五年，就可能会出现重组债权的账面价值小于未来应收金额，却大于未来应收金额现值的情况。新准则中债务重组定义突出了债务人发生财务困难的前提和债权人做出让步的业务实质。由于忽略了资金的时间价值，重组债权的账面价值小于未来应收金额，表面上看似乎债权人没有做出让步，所以不认为是债务重组。但债权人对债务人的债务做出延期规定，缓和了债务人立即偿还债务的财务压力，使之有相对长的时间恢复经营能力和长期还款能力，如果考虑资金的时间价值时，重组债权的账面价值大于未来应收金额现值，实际上债权人是做出了让步的，发生了让步损失，应将之纳入债务重组范围。因此在确认重组后的债务的价值采用公允价值而不是采用现值，将把实质上属于债务重组范围的情况排除在外，使债务重组的损益确认不真实。
在新准则中将债务人发生的债务重组收益列作营业外收入，将债权人发生的债务重组损失列作营业外支出，这样都记入了当期损益。在现金流量表的补充资料中反映的“经营活动产生的现金流量净额”采用间接法编制，间接法是以净利润为起算点，调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支等有关项目的增减变动，也就是说债务重组收益和损失包括在补充资料的调整范围内。但现金流量表的正表采用直接法列示“经营活动产生的现金流量净额”，直接法是通过现金收入和现金支出的主要类别列示经营活动的现金流量，而债务重组不是企业的经营活动，债务重组损益并不会给企业带来现金的流入流出，因而对当期经营活动的现金流量不产生影响。因此，以上处理会造成现金流量表的主表和补充资料所反应的“经营活动产生的现金流量净额”不一致。
五、完善新债务重组准则相关问题的建议
公允价值的定义是“指公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”根据谨慎性原则，对于那些存在活跃市场、公允价值能可靠取得的非现金资产,以及具有商业实质的交易则采用公允价值计量，重组债务的账面价值和公允价值之间的差额确认为债务重组损益，同时要考虑资金的时间价值，以现值计量[16]。即以修改其他债务条件偿还债务的，如果延长债务的偿还期限，应将重组后的未来应付金额按折现后的现值确认，就不会出现债权人做出让步而不认为是债务重组的情形。
现金流量表，是指反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表，编制现金流量表的目的是为会计报表使用者提供企业一定会计期间内有关现金的流入和流出。主表和附加资料所反应的“经营活动产生的现金流量净额”不一致，建议在现金流量表的补充资料中增加一项“债务重组损益”，作为净利润的调整项目，专门反映债务重组产生的损益。这样处理可以较清楚地了解债务重组收益对企业利润的影响，提高会计数据的质量，提高企业对外提供的信息的准确性和价值性，为报表使用者的决策提供参考资料。
新准则明确规定了可以使用公允价值的项目，只有在准则中明确规定可以使用公允价值的项目，才使用公允价值进行计量。
只有在活跃的、完善的资本市场上，才有最符合公允价值的定义的市场价格。国家在进一步完善资本市场的同时，建立类似于股票交易系统的动态的公允价值信息发布系统，供企业随时从公允价值信息发布系统中获取相关资产的公允价值。
结 语
新准则将大大提高企业会计信息的可靠性，有利于社会主义市场经济信用体系的建立，对推动中国经济进一步市场化和国际化等均有重要的理论和现实意义。就现实意义来看，新准则首先在上市公司实施的举措，将极大提高大股东向上市公司注入优质资产的热情，在公司出现亏损情况下，股东们出于维持公司业绩或保持上市公司“壳资源”的考虑，可通过债务重组为上市公司注入优质资产，重振公司经营，以真正达到通过债务重组，克服财务或经营困难，实现债权人和债务人的经营双赢目标。随着市场经济更加完善，新债务重组准则的实施将会产生更好的效果。
