商业银行会计监督的基本概念与基本内容
当前商业银行会计监督工作中存在的主要问题
存在问题的原因分析
建立健全商业银行会计监督的基本思考
内 容 摘 要
本文通过对我国商业银行会计监督的现状进行分析，提出当前我国商业银行会计监督的主要内容是商业银行会计机构及会计人员对本单位经济事项的监督、商业银行会计的自我监督和外部主体对商业银行会计机构和会计人员的再监督三个方面。同时，作者指出当前我国商业银行会计监督虽然取得了一定的成效，但仍然存在诸多不足：一是对会计监督的认识有偏颇；二是会计监督的制度有缺憾；三是会计监督的执行有偏差等。而存在这些问题的原因一是商业银行会计监督环境还未真正建立起来；二是会计监督的体制不健全机制不完善；三是商业银行对会计监督的制度建设不够重视；四是商业银行会计队伍整体素质不高。通过以上分析作者提出了建立健全商业银行会计监督的基本思考：一是营造良好的银行会计监督环境；二是建立有效的银行会计监督体制；三是加强会计监督规章制度的建设；四是强化商业银行会计监督制度的落实。
浅议商业银行的会计监督
商业银行会计监督作为商业银行会计实施内控的一个重要的手段，是商业银行会计最为基本的两项职能之一，同时也是《会计法》赋予商业银行会计机构和会计人员的一项重要职责。
一、商业银行会计监督的基本概念与基本内容
商业银行会计监督是指商业银行会计机构和会计人员凭借经授权
的特殊地位和职权，依照国家法规和商业银行特定主体制定的各种制度，对商业银行经济活动过程及其资金运动进行综合、全面、连续、及时地监察和督促，以确保各项经济活动的合法性、合理性，保障会计信息的相关性、可靠性和可比性，从而达到提高银行特定主体工作效益和效率的目的。商业银行会计监督贯穿于防范与抵御银行风险的全过程，是防范与抵御银行风险不可缺少的一道有效屏障。综观近几年来银行系统频繁发生的大案要案，特别是近期曝光的河北省邯郸农行金库被盗案，大多与执行会计制度不严，会计监督弱化有着密切关系。全面加强风险管理，推进商业银行会计监督已成为商业银行深化改革的重要课题。商业银行会计监督按监督内容分为为商业银行会计机构及会计人员对本单位经济事项的监督、商业银行会计的自我监督和外部主体对商业银行会计机构和会计人员的再监督三个方面。
（一）商业银会计对本单位经济事项的监督。商业银行会计对本单位经济事项进行监督，其实质是通过会计手段对本单位发生的经济事项进行监督，对有关风险因素进行事前、事中、事后全过程的控制，商业银行是财会服务型企业，其发生的几乎所有业务，均需会计的参与。在经济事项发生的事前阶段，会计部门根据对经济事项的事前分析，站在会计视角，对相关业务部门制订的经济事项管理办法提出修订意见，并通过制订相应的会计核算手续等手段，对银行经济事项有关管理规章进行完善。事前阶段的会计监督主要是从完善银行内部管理流程的角度进行制度控制。在事中阶段，会计部门通过对有关原始资料的审核，对不合规事项拒绝办理或向有权部门举报等形式对正在发生的经济事项进行会计监督。这种监督是以是否进行会计核算为最终结果的监督；会计核算在企业经济事项发生过程中的作用一般有两个，一是入账，以反映经济信息；二是结算，以给付资金。也正因如此，事中阶段的会计监督，往往是一个企业风险控制的最后一道防线，这道防线一旦逾越，对一个银行来讲，所谓的潜在风险往往就会转化成事实上的损失。在事后阶段，会计部门一般是通过对会计核算结果即会计信息来实施会计监督。在事后阶段，经济事项已然发生，但这并不表明此时的监督或控制没有必要，通过对会计信息的分析和研究，会计部门往往能够总结出经济事项发生的规律和趋势、效益与效率、优势与不足，从而为企业的经营管理提供预警或为下阶段的监督控制指明方向。对本单位经济事项的监督是会计监督的主要形式，在这里，实施会计监督的主体是会计，而监督的对象则是商业银行发生的经济事项。
（二）商业银行会计的自我监督。相对于会计本单位经济事项的直接监督，会计自我监督及外部主体对会计机构和会计人员的再监督主要采取间接监督的方式，即通过监督会计以实现对单位经济事项的监督。会计自我监督是商业银行会计机构和会计人员对本单位会计核算的自我管理和自我完善，会计自我监督包括建立会计内控制度以防止会计人员舞弊、实施会计检查和会计稽核以及对会计核算与管理情况进行控制等几个方面的内容，在实施办法上，则包括不相容岗位相分离、授权批准控制、预算控制、会计系统控制、财产保全控制等手段，会计自我监督的实施主体是会计，而实施对象则是会计事项。
（三）外部主体对商业银行会计机构和会计人员的会计再监督。外部主体既包括银行内审部门的这一相对银行会计部门而言的外部主体，也包括财政税务等相对于整个银行而言的外部主体，其中，银行内审部门主要根据本单位有关管理制度对银行会计部门实施监督，财税审计等政府主管部门根据国家有关法规对银行实施会计监督，银监会作为行业主管部门根据行业规范对银行会计实施监督，会计事务所等社会审计机构根据委托人的要求对银行实施会计监督，在这里，实施会计监督的主体为银行会计机构以外的有权单位或部门，监督的对象为商业银行发生的会计事项，外部会计监督实质是外部会计控制。
二、当前商业银行会计监督工作中存在的主要问题
近年来，我国各商业银行为化解和防范经营风险，在会计监督上
倾注了一定的精力，从加强会计核算，强化会计监督，改革会计制度、培训会计人员、建立健全内部控制及监督机制等方面做了大量的工作，取得了一定的成效，但由于受内外部各种因素的制约，目前商业银行的会计监督仍然存在诸多不足，报表信息不实、挤占成本、虚列费用或截留收入等侵害国家利益的违规违纪问题在一定范围内还存在，影响了业务经营活动安全有序的运行。
（一）对会计监督的认识有偏颇。一是对会计监督的本质缺乏正
确的理解，银行会计工作仅仅停留在“记账、算账和报账”的水平，忽视了会计监督的真正职能，甚至以为会计监督的职能就是“内控健全、账平表对”；二是对会计监督的法律地位重视不够，由于会计工作肩负着处理各种经济关系和利益关系的使命，是各种利益关系人关注的焦点，在实际工作中，有时为了自身利益或其他原因，无视《会计法》的有关规定，经常采取一些不规范或不正当的做法。
(二)会计监督的制度有缺憾。一是制度建设不够健全，使得有些经济活动缺乏有效的会计监督制约；二是制度建设不够完善，导致会计资料在传递过程中相互脱节，不相容岗位缺乏相互制约，以致出现这样或那样的问题。
(三)会计监督的执行有偏差。一是对执行金融会计法规的重要意义认识不足，重视不够，会计核算随意性大，账目混乱，更有甚者，有的会计主管人员、会计人员主动为其领导出点子，想办法，逃避会计监督；二是在日常会计工作管理与操作方面，只满足于每日账平表对，对核算事项的合法性、合规性不加考虑，缺乏风险防范意识，规章制度形同虚设，导致会计监督软弱无力。
三、存在在问题的原因分析
（一）商业银行会计监督环境还未真正建立起来。良好的会计监督环境是商业银行会计监督体系能够持续有效运行的前提。当前商业银行的许多规章制度之所以在执行中存在种种问题，关键在于没有真正形成一个有效的、自觉的会计监督环境氛围，金融法律、会计法规执行力不强。
(二)商业银行会计监督的体制不健全、机制不完善。目前，我国商业银行的会计监督分为内部监督和外部监督。内部监督是指商业银行内部机构的监督，外部监督是指税务、财政、银监、审计等部门的监督。由于我国社会主义市场经济体制尚未健全，在诸多方面与商业银行的管理还不相适应。内部监督由于商业银行会计机构和会计人员缺乏足够的独立性和权威性，单位负责人的意志难免渗透其中，监督过程往往流于形式，监督效果难以达到要求。外部监督由于体制原因，政出多门，加上点多、面广、任务重、知识老化等问题，都与承担的任务和需要达到的目标不相适应。
（三）商业银行对会计监督的制度建设不够重视。一是面对财会体制的重大改革及电子计算机的广泛应用，近年来，商业银行开发了许多新软件、新程序、新产品，但相关的会计管理制度和操作规程未能及时修订，推广应用时又侧重于操作，监督管理和技术防范措施跟不上，导致案件时有发生。二是没有注重对会计监督制度进行系统性地整合。商业银行的各项管理制度一般由各职能部门自行制定，制度很多，但均分散在各部门的文件之中，而且经常发生变化，前瞻性和应变性不够，没有系统、完整地体现岗位制约和流程控制的本质要求。加上商业银行内部存在会计部门自律监管和内部审计双重监督，有些管理制度政出多门，对同一项业务的要求不统一，甚至互相矛盾。
（四）商业银行会计队伍整体素质不高。前些年，商业银行因扩大业务的需要而招收的员工，绝大部分是内部职工的家属或朋友，而且高、初中毕业生居多，真正大中专以上毕业生极少，缺乏危机感和竞争意识，人员素质普遍偏低。首先是思想素质偏低，法制观念淡薄，个别员工重自我，讲实惠，信奉“给多少钱，干多少活”的利已主义和极端个人主义的人生观、价值观，导致有章不学，有章不循的现象屡禁不绝。其次是业务水平偏低，对新业务、新产品、新程序的接受能力较差，又不求深钻苦练，满足于一知半解应付日常工作，对如何防范经营风险，保障资金安全，没有放在心上。加之商业银行人事制度僵化，竞争激励机制还未健全，部分支行虽然试行了竞聘上岗，但还未形成制度，竞聘中领导人为因素占了很大比重，没有真正形成能者上、平者让、庸者下的人员任用和竞争淘汰机制，严重制约了会计监督体系的建设和经营风险的防范。
四、建立健全商业银行会计监督的基本思考
商业银行会计监督，既是履行会计职能和保障业务发展正常有序进行的重要，措施，也是防范经营风险、促进银行业整体健康发展的关键环节。全面推进银行会计监督必须做到注重全面、抓住重点、落实到位。
（一）营造良好的银行会计监督环境。市场经济是法制化的经济，就要求包括会计工作在内的所有经济活动都必须在法律规定的范围内进行，各级商业银行必须依据和遵循《会计法》的各项规定来组织会计核算和会计监督。加强对金融法律、会计法规的学习宣传工作，一方面让银行各部门干部职工都充分认识到会计监督在业务经营管理中的重要作用，增强包括行领导在内的全行职工的法制观念，理解和支持会计人员依法行使监督职责，为有效进行会计监督创造一个良好的内部环境；一方面让各级行领导明确“保证会计资料的合法、真实、准确、完整，保障会计人员的职责不受侵犯”是《会计法》赋予他们的法律责任。另外银行会计监督的成效最终还要依赖于会计人员所具备的素质。要提高对会计人员的关心程度，加强会计人员自身的法制教育，不断开展会计人员职业道德教育，采取有效措施提高会计人员素质，以保证会计人员不从事和参与各种违法乱纪活动，自觉履行会计监督的职责。
（二）建立有效的银行会计监督体制。加强垂直领导，实行逐级负责制，建立内部领导监督管理责任制，是提高银行会计监督有效性的体制保证。发展商业银行，必须强化法人管理，突出管辖行的管理权威，加大垂直管理力度。实行逐级负责制，也是商业银行进行商业化经营，提高经营管理水平的重要措施。会计工作作为经营管理工作的重要组成部分，只有单位负责人支持会计工作，保证会计工作的依法进行，才能使本单位的会计活动在法律法规的范围内开展活动并得到不断完善，从而提高经济效益并得到法律的保护。各级银行都要制定相应措施依法进行会计核算和监督。各级经办行要保证自身会计核算资料的真实、正确、完整、合法、合规，各级管辖行对所辖各行处会计信息质量的高低负有不可推卸的责任。银行内部应着重建立以下层次分明的五层监督构架，即一线员工、会计主管、部门负责人、单位负责人、上级会计部门，坚持做到：基层经办人员事前监督；会计主管事中监督；会计部门负责人的事后检查监督；本单位领导的事后监督；上级行会计检查进行的事后监督。
（三）加强会计监督规章制度的建设。当前，商业银行业务随着我国经济的发展和金融体制改革的深化发生着日新月异的变化，特别是我国商业银行面临着与国际接轨的局面，商业银行应根据业务发展变化和财会工作实际，按照金融法规和金融监管部门的要求对本行各项内部制度进行清理。在此基础上，及时修订、补充、调整现有的规章制度，使其适应业务发展变化和金融监管要求。并做到尽可能在新业务推出前，即具备较完备的制度可供执行，并在执行中日臻完善、严密。并根据银行业务情况的变化，适时加以修正，体现出标准化、详细化、可操作等特点，真正实现通过制度化监督和管理。需要建立的制度主要有：
1、以管理会计为核心的内部管理制度。当前要加强对财务、成本、资金的控制，银行管理会计工作中应注意突出三个重点： 第一，资产负债比例管理制度的建立健全；第二、利率/产品定价机制的强化；第三、严格项目投资评价，施行系统化的管理制度。
2、会计工作检查制度。各种会计检查除检查制度规定的必查项目外,应加强对下列内容的检查：（1）重要岗位人员配备、动态考察和定期轮岗情况；（2）会计账簿是否合法、规范，有无账外账；（3）前台业务处理规范化情况；（4）授权制度执行情况；（5）重要物品的保管、使用、交接、作废销毁及账务核算情况；（6）印、押(压)、证分管制度执行情况；（7）票据挂失支付与结算业务查询查复制度执行情况；（8）现金出纳及金库管理制度执行情况；（9）事后稽核工作开展情况；（10）对会计主管监督制度执行情况。
3、信息质量检查制度。对银行某一期间所发生的会计数据及提供这些数据的载体进行检查、核对、纠错，确保会计信息的真实、准确及合法性。根据商业银行会计的特点，应重点对以下事项进行检查： 第一， 进行会计核算的数据是否正确，会计核算方法是否正确，是否符合相关的制度规定；第二，会计凭证是否合法，账账、账据、账款、账实、账证、账表是否一致；第三、会计科目使用是否合规，账户管理是否严密，账务记载是否真实；第四、电子数据的输入、通讯、处理、输出、储存全过程是否受控；第五、会计报表披露的数据是否准确、真实有效。
4、内部审计管理制度。实行对法人代表负责的内部审计管理制度，设立总行审计委员会作为内部审计系统的最高组织，直接对总行行长负责；建立总行统一领导下的分支行审计负责制，直接对上一级审计部门负责；充实内审人员，安排熟悉金融法规和制度规定，具有丰富工作经验和综合分析能力的人员从事内审工作，并保证对其实施继续教育和培训，不断提高内审人员素质，使其思想政治素质和业务素质能长期满足内审工作的需要。
5、行为风险预警制度。随着会计行为风险的日益增加，必须在网络基础上开发预警系统软件，建立风险预警制度，将预警与核算建立在一个平台上，在核算数据录入的同时，预警系统能够及时跟踪分析。跟踪分析的主要内容包括：结算票据的处理是否符合内控制度、要素是否齐全合规，有无压票行为；账证、账账、账表、表表是否勾稽一致；往来类科目是否配对相符等。通过预测技术和方法，对会计核算全过程进行事前、事中、事后研究分析，对带有苗头性、有疑点的问题实时报警，实现有效监测。
6、风险责任会计制度。以责、权、利相统一的原则，把各个机构和部门划分为责任中心，围绕责任中心将会计信息与经济责任、会计控制同业绩考核相结合，明确规定各个部门、岗位的风险责任和相应责任追究及处罚措施。责任会计制度的推行可以采取先试点后推广的做法，先在一家分支机构运行后，再逐步在全行推行，最终在成本分析和管理制度等配套制度日益完善的基础上，实现全面的责任会计制度。
（四）强化银行会计监督制度的落实。银行会计工作中暴露出的问题，更多的是有章不循，有法不依，违法不纠。因此，强化银行会计监督就必须抓好各项规章制度的落实以及重要岗位的管理。一是要加强会计核算的基础工作，所有会计业务必须按会计制度、会计核算手续处理，并落到实处，不能搞形式，走过场；二是强化会计事后稽核工作，充分发挥会计核算第二道防线的作用；三是要对重要岗位实行定期轮换、交流制度，并时刻关注重要岗位会计人员的思想动态，防患于未然；四是采取切实有效的措施，加强会计印章及重要会计单证的管理，做到合理分工，职责明确；五是以规章制度体系为依据，加强会计部门的检查、辅导和基层行会计达标工作；六是对查出的问题认真分析，整改要有反馈，责任追究要到位，确保会计监督的严肃性和权威性。
参 考 文 献
1、广西壮族自治区财政厅会计管理处，《内部会计控制规范讲解》，2002年
2、中国市场出版社,《内部会计控制规范》，莫小鹏、谢晓晨，2005年
3、中国银行业监管管理委员会，《商业银行内部控制评价试行办法》，2005年
4、中国金融出版社，《银行会计》，郑建娜、张祥，1999年
