目 录
1、努力学习会计准则及国家其他财务会计法规，切实掌握会计实务技巧和规范。
2、认真研究独立审计准则及其他职业规范，真正把握注册会计师审计的灵魂。
3、切实熟悉和掌握其他相关法律、法规，加强审计的监督和评价职能。
内容摘要
随着商品经济的发展，注册会计师的执业行为有多种不同的观点。努力学习会计准则及国家其他财务会计法规，切实掌握会计实务技巧和规范；认真研究独立审计准则及其他职业规范，真正把握注册会计师审计的灵魂；切实熟悉和掌握其他相关法律、法规，加强审计的监督和评价职能等也成为一名社会审计工作者执业行为规范研究与实践的重点。
论文题目注册会计师执业行为规范研究
随着经济发展、经济逐步市场化，经营权与所有权的分离，资本市场的形成，以及债权人对自身利益的关心，国家职能由微观管理向宏观管理转变，由直接管理向间接调控转变，我国注册会计师审计应改革开放时代潮流而生，顺经济发展而发展，在国家整顿市场经济秩序的专项活动中，会计行业出现一些不容忽视的问题，因此，注册会计师的执业行为规范研究又成为一个比较热门的领域。
一、努力学习会计准则及国家其他财务会计法规，切实掌握会计实务技巧和规范
国家财务会计法律法规及规章是每个会计人员必须掌握的；但审计人员更应知其然并知其所以然，否则就无法正确判断被审计单位的会计报表是否合法、公允和一贯，从而无法正确发表审计意见，具体来说，主要掌握以下几个方面的规定：
（一）有关会计处理的总体性规定
《企业会计准则——基本准则》。该准则规定了会计核算的基本前提、一般原则、会计要素以及会计报表编报的要求，是会计核算业务的总纲。
《企业会计制度》。该制度涉及了绝大多数的会计处理业务，其内容具体而详实，是处理会计业务必须掌握的规范性文件。
工业企业会计制度、商品流通企业会计制度等13个全国性统一会计制度，形成了较为完善的行业企业会计制度。这13个会计制度是各行业会计处理的总纲，是各行业会计核算的基准。
（二）有关日常会计业务处理的具体规定
《企业会计准则——存货、投资、固定资产、无形资产、收入、建造合同、借款费用、租赁》。这些具体要求会计准则从企业日常常见业务出发，分别就某一方面作了规定，是我们处理该类业务的具体操作指南。例如《企业会计准则——投资》分别介绍了投资的定义、分类；初始投资成本的确定；投资账面价值的调整、转划、处置等相关规定。这为我们做好投资业务的会计处理工作打下了坚实的基础。又如《企业会计准则——借款费用》对相关会计术语“借款费用”、“专门借款”作了界定；对借款费用的确认、开始资本化条件、暂停资本化条件、停止资本化条件作了规定；对资本化金额的计算作了简明扼要的说明；对披露要求作了强调。
（三）有关特殊（不常见）会计业务处理的具体规定
《企业会计准则——债务重组、非货币性交易、会计政策会计估计变更和会计差错更正、或有事项、资产负债表日后事项、关联方及其交易的报露》、《关联方之间出售资产等有关会计处理暂行规定》、《企业商品期货业务会计处理暂行规定》、《企业商品期货业务会计处理补充规定》。
上述具体规定分别阐述了特殊会计业务的专门处理方法，使我们对这些业务不再感到束手无策，无从下手了。我们有了权威的法律依据，即可得心应手、游刃有余地应付非常见会计业务。例如《企业会计准则——债务重组》对“债务重组、或有支出、或有收益、公允价值”等术语作了定义；对债务重组方式作了介绍；对债务人、债权人的会计处理作了规定；提出了相关披露要求。这样具体明确可操作性强的规定为我们处理好债务重组业务提供了强有力的保证。又如《企业会计准则——或有事项》，首先对“或有事项等”相关术语作明确界定；其次对或有事项的确认和计量作了具体规定；最后提出了相应的披露要求。这些规定从理论上指导了我们的行动，使我们真正做到“有法可依”。
（四）相关会计报表处理的具体规定
《企业财务会计报告条例》对企业财务报表的相关要求作了总体规定；《企业会计准则——现金流量表、中期财务会计报告》对企业现金流量表、中期财务会计报告的处理作了具体规定：《合并会计报表暂行规定》对合并会计报表的具体处理作为指导性规定；《国际会计准则第14号——分部报告》根据中国入世后的相关要求，借鉴国际惯例，对我国分部报告的范围、要求等作了规定。
综上所述，为了适应中国加入世贸组织的需要，适应有中国特色社会主义现代化建设的需要，适应我国市场经济日益发展的需要，财政部根据《中华人民共和国会计法》逐步制定了一系列相关具体规定，初步形成相互补充的统一而不可分割的有中国特色的会计制度体系，切实加强了会计工作的力度，有力地维护了国家、集体和个人的合法权益。
上述相对完善的会计制度体系，成为广大会计人员有法可依的基石，是广大会计人员必须加强学习的具体内容。只有这样，才能在取得原始凭证、填制会计凭证、登记会计账簿、编制会计报表的业务过程中，始终做到捍卫国家利益、维护集体利益、保护个人利益；才能充分发挥会计工作提供信息、当好参谋的重大作用，从而使会计信息有助于各方了解企业财务状况、经营成果和现金流量，有助于考核企业领导人经济责任的履行情况，有助于企业内部管理当局加强经营管理、提高经济效益。
这些会计制度体系对审计人员的作用也是显而易见的，也是从事审计工作必须掌握的知识。首先审计人员成为会计工作方面的行家里手以后，才能准确无误判断被审计单位会计报表的编制是否符合《企业会计准则》及国家其它财务会计法规的规定；其会计报表在所有重大方面是否公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金变动情况；其会计处理方法的选用是否符合一贯性原则。其次，熟悉会计工作的注册会计师能有效地发现被审计单位是否有错误和舞弊行为，并根据相关的规定给予指出和纠正，不予纠正的，根据情况发表其相应的审计报告。最后，充分了解财务会计知识，能为被审计单位搞好财务会计管理提供指导意见，树立本行业的权威，赢得客户的尊重和信赖。
二、认真研究独立审计准则及其他职业规范，真正把握注册会计师审计的灵魂
作为一名审计人员，只有对独立审计准则、质量控制准则、职业道德准则及后续教育准则等有充分的了解和掌握，在审计工作中才能有正确坚定的执业道德、有丰富的理论知识，有成竹在胸的执业水准。
（一）独立审计准则是注册会计师执行审计业务的权威性标准，对规范注册会计师执业行为、保证工作质量、提高业务素质有重要作用。在审计发展史上，最早出现的审计准则就是独立审计准则，独立审计准则的作用由此可见一斑。
《独立审计基本准则》是独立审计准则的总纲，是对注册会计师资格条件执业行为的基本规范，是对注册会计师审计的法定要求，是制定独立审计具体准则、实务公告和执业规范指南的基本依据，该准则的核心内容是：一般准则，外勤准则和报告准则。
独立审计具体准则与独立审计实务公告是注册会计师执行各项独立审计业务、出具审计报告的具体规范，是对注册会计师的法定要求。至目前为止，我国已经制定了近40个具体准则与实务公告，形成相对完善的有机整体。这些具体准则（实务公告）分别针对具体情况，如审计计划、审计抽样、分析性复核等提出切实可行的要求。掌握了这些要求，使工作有的放矢，有据可依，从而为满足投资者等外部报表使用人的要求，满足国家宏观管理的需要提供了制度保障。
执行规范指南虽然不是对注册会计师的法定要求，但对搞好审计工作有较好的借鉴作用，对注册会计师执行各项审计业务提供可操作性的指导性意见，对独立审计基本准则、具体准则和实务公告有解释和补充说明的作用。例如，年报会计报表审计工作底稿等执业规范的颁布，有力地促进了审计工作规范化进程，更加便于审计工作经验总结和审计理论研究。
（二）质量控制是每个会计师事务所在每个审计实务中都必须坚持的，也是会计师事务所生存和发展的基本条件，还是整个注册会计师职业赢得社会信任的重要措施。因此，每个注册会计师理解质量控制的重大意义，自觉遵守质量控制准则就显得特别重要。我国发布了《中国注册会计师质量控制基本准则》，着重阐述质量控制的一般原则、全面质量控制的要求和审计项目控制的要求。我们只有认真学习该基本准则，领会其精神实质，用活其具体内容，才能在审计工作中一如既往地遵循质量控制的具体规定。
（三）职业道德是各行业对本行业工作人员的基本道德要求。而注册会计师的职业性质决定了其所负担的是对社会公众的责任。加之我国注册会计师事业恢复与重建只有二十几年，少部分注册会计师对其职业性质缺乏全面深刻的认识，丧失了其应有的独立性，出现了一系列震惊行业的大事。因此，在建立社会主义市场经济体制的进程中注册会计师职业道德是刻不容缓的大事，有其深刻的现实意义和深远的历史意义，是关系到注册会计师行业生存和发展的大事。为此我国制定了《中国注册会计师职业道德基本准则》，分别对独立客观公正原则、专业胜任能力与技术规范、对客户的责任、对同行的责任、其它责任作了深刻简明的论述。作为一名注册会计师必须深刻领会，自觉地从我做起，以免失信于市场、失信于天下。纵观古今中外，若我们不恪守职业道德，则无异于杀鸡取卵、竭泽而渔；相当于自掘坟墓、自取灭亡。
（四）后续教育是提高注册会计师专业胜任能力与执业水平的重要手段。我们除了具有坚定正确的思想素质外，还必须加强日常学习，不断提高自身素质，从而满足客户的需要。《中国注册会计师职业后续教育基本准则》具体规定了相关内容。从制度上保证注册会计师不断提高自身业务素质。但更重要的是我们要居安思危，紧跟市场经济发展的步伐，从而更好地服务于市场经济，干好中介服务业的本职工作。
总之，作为审计人员，如果掌握不了独立审计准则等相关规定，就等于没有标准，从而没有正确的判断力。由于我国注册会计师职业是改革开放市场经济建立发展完善的产物，相关法律法规制度体系有一个逐步完善的过程。只有广大审计实务工作者和审计理论研究者的协调配合及有关部门的高度重视，才能不断完善。因此，作为审计第一线的注册会计师要善于从审计实务中总结规律，形成行之有效的经验，推广到全国，使整个注册会计师事业不断适应时代前进的步伐，持续向前发展。同时，要面向国际，注意国际审计准则、外国审计规定的研究，取人之长，补己之短，使中国会计事业与国际规定、国际贯例接轨，更加适应改革开放中国的需要。
三、切实熟悉和掌握其它相关法律法规，加强审计的监督和评价职能
执行审计业务时，还需要《公司法》、《破产法》、《证券法》等相关知识，这就需要注册会计师不断加强这方面的理论学习。并认真掌握其他有关知识，不断拓宽执业领域，提高执业水准。
注册会计师除了审计服务外，还有会计咨询、会计服务等业务，这些业务都需要注册会计师不断加强学习，满足多方面需要。
随着现代企业制度的建立、健全和完善，审计的理论框架需要重构，审计的业务范围需要拓广，因而对于审计的职能研究又重新成为一个比较热门的领域。
（一）审计的职能并非一成不变，职能是由事物本质所决定的一种内在功能。随着社会经济的发展，科学技术和人的思维能力的进步，人们对事物本质的认识会进一步深化和延伸，这种认识上的深化和延伸同时也会揭示事物的潜在职能，也就会改变事物现有的职能，应该说审计的职能会随着社会的发展，经济管理的发展，而不断地发展变化，所以，注册会计师必须积极适应企业的发展变化和发展，并不断的规范注册会计师的审计职能。审计的职能是由审计自身的条件和所处的外部环境所决定，审计主要是进行查错揭弊的合理性财务审计。
20世纪50年代以来，由于科学技术日新月异的变革和经济的蓬勃发展，市场竞争日趋激烈，企业为了立于不败之地并不断的发展，迫切需要加强内部控制，改善经营管理，对影响企业经济效益的一切因素都要进行深入分析和科学评价，在这一背景下，加强审计审评要求日趋显著，作为注册会计师的评价职能全面的体现。
20世纪60—70年代来，伴随着经济的增长，西方国家出现了一系列的社会问题，例如：环境污染、能源危机，社区关系紧张，消费者权益保护不力等等，这些问题的出现和恶化直接影响了企业的正常经营和持续发展，使得企业不得不开始审视自己的社会价值和社会责任，他们认识到，只有履行好自己的社会责任，才能保障企业的生产经营活动正常进行，并可塑造良好的社会形象，以获得持续的发展。因此，企业对于会计师事务所有着一种急需的要求，使得注册会计师具有一种不可推卸的社会责任，从而对企业履行保护环境，节约使用能源等方面进行评价，应该说，通过评价，对从经营决策到经营结果，注册会计师要最大限度地为企业提高管理水平，提高经济效益，促进企业长期健康，稳定地发展，可以说，审计的评价职能越来越突出，越来越重要。
本人认为，作为一名注册会计师，审计的职能有这么几个方面：
（1）经济监督职能是注册会计师审计最基本的职能，经济监督职能是指以财经法规和制度规定为评价依据，对被审对象的财务收支和其他经济活动进行检查和评价，以便衡量和确定其会计资料和其他资料是否正确、真实、其所反映的财务收支和其他经济活动是否合法、合规、合理、有效，检查被审对象是否履地其经济责任，有无违法违纪等行为，从而督促被审单位纠错防弊，遵守财经纪律，改进经营管理，提高经济效益。
现代企业由于经营规模的扩大，经营业务的日趋复杂，经营方式的多样化，管理层次的多级化及生产经营地点的分散化，使我们会计师事务所面对纵横交错的生产经营系统，不可能事必躬亲地直接控制各生产经营环节及有关的经济活动，这就客观上需要有健全的审计监督机制，监督企业所属各经济责任承担者按既定的目标、方针、政策、制度、计划、预算等的要求认真履行其承担的经济责任，并揭露违法违纪、营私舞弊、贪污盗窃，以及经营管理中的弊端，达到注册会计师加强企业控制，严肃企业制度，加强企业管理的目的，应该说审计的监督职能是对企业科学管理的需要，也可以拖加企业内部的压力。
从开展审计以来，我国一直强调审计的监督，审计既站在国家的立场上，对企业保证国家财产保值增值进行监督，但应该又要站在企业的立场上，对企业其它各职能及下属各单位的财务收支及经济活动进行监督，随着市场经济的完善和现代企业制度的确定，政府的职能已发生根本转变，从以行政命令的形式干预企业的经营转变为通过宏观调控促使社会主义市场经济的健康发展。既然政府已将自主经营的权力还给了企业，那么也就不应该再要求企业代表国家对企业的生产经营进行监督，而由服务型的会计师事务所来进行有偿性的服务。
随着现代企业制度的建立和完善，审计监督体系的健全，特别是社会审计会计师事务所力量的增强，审计代表国家监督企业的职能将逐步由社会审计来代替，即注册会计师作为独立的第三者对企业经营业务的合法性、对企业出具财务报表的真实公允性予以签证。注册会计师的经济监督职能，主要是站在企业立场上，为企业有效经营，健康发展服务。
（2）经济评价职能已显得越来越重要。经济评价职能是由经济监督职能派生出来的另一种职能，注册会计师对企业的审计、评价职能已显得越来越重要，审计要在履行监督职能的基础上以履行评价职能为主，经济评价就是通过审核检查，评定被审单位的计划，预算、决策方案是否先进可行，经济活动是否按照既定的决策和目标进行经济效益的高低优劣，以及企业控制制定是否健全、有效等，从而有针对性的提出意见和建议，以促进企业改善经营管理，提高经济效益。
西方国家的审计是基于经营管理的需要而发展的，在西方企业中，特别是一些大型的企业、跨国公司，都自觉自愿的接受注册会计师的审计。
（3）注册会计师具有经济鉴证的职能。所谓鉴证：是指鉴定和证明。签证最大的特点是由当事人以外的独立第三者履行。因为独立的第三者即与审计事项的委托人没有利害关系，也与被审事项的当事人没有利害关系，这样的签证工作才具有客观公正性、鉴证结果才能使人信赖。
综合所述，笔者认为，注册会计师执业行为应包含：努力学习会计准则及国家其他财务会计法规、切实掌握会计实务技巧和规范，认真研究独立审计准则及其他职业规范，真正把握注册会计师审计的灵魂，切实熟悉和掌握其他相关法律法规，做到依法执业，一专多能，认真掌握其他有关知识，不断拓宽执业领域，提高执业水准，加强审计的监督和评价职能。
参考文献：
余应敏《论会计和审计中的重要性原则》、《中央财经大学学报》2000年第5期。
申香华《论现代企业制度下内部审计的职能》、《经济经纬》2000年第2期。
毕
业
论
文
