一、民营企业的特点与内部控制分析
二、民营企业内部控制变化的原因及理论基础
三、民营企业内部控制制度的完善
内 容 摘 要
我国加入WTO后，民营企业与国外企业进行竞争想要立于不败，就必须加强自身实力，改进管理方法，建立科学、合理的企业内部控制制度。民营企业建立和健全内控制度是企业长期发展的重要基础和保障，是企业完善自我的必要手段。本文以内部控制的基本要素为出发点，通过对民营企业的特点与内部控制进行分析及其民营企业内部控制变化的原因与理论基础进行初步探讨，并提出了完善民营企业制度的措施。
民营企业内部控制制度及其完善
民营企业必将成为我国经济发展的主要力量，但我们应该认识到，目前许多民营企业主要依赖外部市场的扩张而迅速发展起来，企业内部缺乏合理有效的控制制度来保障民营企业的持续性发展。本文对民营企业的内部控制进行了分析，并提出了完善民营企业制度的措施。
一、民营企业的特点与内部控制分析
1、经营管理的理念、方式和风格
同国有企业相比，民营企业发展历程较短，尤其是一些小型民营企业基本上是在大企业竞争的夹缝中求生存。在企业兼并重组浪潮中，国有中小型企业越来越少，民营企业占据了主要地位，而民营企业大多数是由家族企业发展而来，即使是一些经历了“家庭—厂商—公司制”的企业，其公司模式与真正意义上的现代企业制度还相差甚远。尤其是在短时期内快速成长的企业，在经营理念和经营风格上普遍存在经营意识过于理想化，管理方法上缺乏科学性等问题，使得规模扩张、风险管理、内部控制等方面顾此失彼。曾经在中国保健品行业占有霸主地位的“三株集团”的发展历程就是很好的例证，三株集团海市蜃楼般的经营理念，过长的销售链条，机械化的动作和参差不齐的人员素质为企业的发展埋下了巨大的危机，以至于整个企业在“常德命案”中爆发危机，走向衰败。从管理的角度讲，三株的管理思想缺乏理性和持久性，而理性管理思想的直接体现是建立健全科学合理的管理制度，这是民营企业得到长久发展的重要保证。
2、组织结构制度
组织结构是指企业计划、协调和控制经营活动的整体框架。设置合理的组织结构，有助于建立良好的内部控制环境。内部控制的设计和运行，尤其是授权控制等控制程序受制于企业所有者的经营理念和管理意识，具体体现在企业是否敢于大胆放权，是否建立了良好的监控机制，是否考虑了制度建立的成本效益等问题。在实践中，一对突出的矛盾就是企业所有权、控制权过于集中与企业管理团队的形成和发展，即很多民营企业随着规模的扩大一方面经营者普遍感到事必躬亲已无能为力，意图通过建立良好的组织结构和管理团队将企业的动作控制在制度的框架之内；另一方面又过于考虑经理人员的道德风险而对企业管理层缺乏信任感，不敢授权或授权范围过小。此种制度运行的结果是企业普遍存在所有权与经营权不分，职能部门责权利不对等，权利界限不明，管理职能交叉和管理“真空”并存，管理效率低下，会计基础工作薄弱等问题。因此，建立完善的组织结构制度是民营企业稳定发展的必要保证。
3、信息沟通与分配责任的办法
企业一旦确立了组织目标，就会按照责任权限的划分层次，将可接受的经营现状、利益冲突和行为规划宣布书面政策，这样可增强整个组织的控制意识。从行为学的角度来讲，当企业赋予员工信任感时，员工会增强对企业的依赖感和归属感，进而会增强员工的责任感，使得企业员工真正做到“以企业为家”，与企业荣辱与共。但在很多民营企业中，企业与普通员工之间普遍存在着无法逾越的鸿沟，企业的经营政策只有少数人知晓，企业员工只是机械的进行销售和生产的“工具”，员工缺乏归属感、责任感和主动性。很多民营企业家都有自己的战略远景，但是这些个人远景却从未真正转化为企业全体员工共同的远景而进入组织的血液。三株集团的员工就曾说过：在总裁和董事长的眼睛里没有合作者，只有执行者，所以，在面临危机的时候，他们选择了远离。此外，在责任分配的办法上，随意性较大，很多指令仅仅是通过口头进行布置和安排，由于不同的人对同一命令的理解程度会有差异，再加之企业缺乏应有的制度培训和跟踪，使得口头命令在实际操作中很难进行监督和管理。所以，建立良好的信息沟通渠道是维系民营企业内部团结一致、工作指令准确执行的必要手段，是企业内控制度得以建立的重要保证。
4、会计控制制度
一个有效的会计控制系统可以规范企业会计行为，保证会计资料真实、完整，提高会计信息质量。但外部监督的匮乏导致内部会计控制的薄弱。可以说，民营企业内部控制中会计控制是最为薄弱的环节。
现代企业制度以企业所有权和经营管理权相分离、经营管理权和监督权相制衡为主的各种权利相互制约、相互依存的一种企业管理制度安排，企业内部会计控制既包括 “会计控制”，又包括 “对会计的控制”，从财政部《内部会计控制基本规范》(征求意见稿)第五条“单位负责人对本单位内部控制的建立健全及有效实施负责”等规定来看，也显然包括“对会计的控制”。企业不同利害关系者对企业的权力和经济利益要求及其所承担责任的不同，实施会计控制的目的也就不同，因此，企业内部权责结构决定企业内部会计控制目标。加强企业内部经济管理，提高企业经济效益，这是企业利害关系各方之利益的共同所在，因此，它是协调企业内部会计控制各具体目标不对等、不一致甚至相互对立和矛盾的基本点和根本依据。
虽然许多企业已经充分地认识到内部会计控制工作的重要性，在实际工作中仍有一些薄弱环节，从对《会计法》执行情况的检查可以看出，民营企业普遍存在会计账簿、账目混乱，会计档案保管不全，人员无证上岗，会计基础工作薄弱，会计稽核岗位缺失，公款私存等问题；因内部管理制度松弛导致内部会计控制工作逐渐削弱、财产不实和数据失真等现象；甚至部分会计人员违反会计职业道德，不认真行使会计监督职权，参与违法违纪活动，甚至为违法违纪活动出谋划策等等。因此，切实加强内部会计控制已经到了刻不容缓的地步，是企业继续健康发展、得以生存的重要与必要措施。
5、人力资源管理制度
一个好的人事政策和实务，能确保执行企业政策和程序的人员具有胜任能力和正直品行。随着知识经济时代的来临，企业的竞争就是人才的竞争，这是所有企业的共识。大型企业在人力资源方面注重知识型和创新型，在员工雇佣、待遇、培训、业绩考核及晋升等方面会投入大量的资源。民营企业中，尤其是一些以产品加工为主的企业，对员工的要求主要是注重在人的原始劳动力上，对知识和技术要求不高，形成了管理人员主要由家族成员构成，普通员工接受教育程度偏低的人力资源状况。因此，建立完善的人力资源管理制度已成为民营企业进一步发展和创新的重要手段。
二、民营企业内部控制变化的原因及理论基础
制度经济学认为“制度是关于博弈如何进行的、共有信念的一个自我维持系统”（青木昌彦 2001）。制度作为一种均衡现象，是由参与人的策略互动而内形成的。内部控制的建立也必须是由参与人（所有者、经营者）在形成共同认知的基础上。这种结果是企业内部运营系统能力与外部市场动作系统能力之间的平衡。民营企业由于在产权上具有最终的所有权，产权的变更具有一定的灵活性，因此其制度变迁与国有企业相比，政府的外部推动因素较为薄弱，而内生性因素，如所有者的利益趋向则是其制度变迁的根本动因。从制度变迁的经济效果看，在这种背景下所形成的制度变迁的结果与企业的融合性较好，耦合期较短，这也是民营企业的制度创新优于传统国有企业的主要原因。
关于内部控制建立的理论基础，目前在理论界得到普遍认可的是由美国注册会计师协会、美国会计学会、财务经理协会、内部审计协会、管理会计师协会所共同组成的COSO委员会提出的《内部控制——整体框架》的报告，COSO报告提出：内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律的遵循等目标而提供合理保证的过程。COSO报告包括了控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通和监督等五大要素。
三、民营企业内部控制制度的完善
民营企业建立完善的内部控制制度能有效地防止错误与弊端的发生，产生效率和效益。这不仅仅需要建立内部控制总体的框架，而且需要明确到各项具体制度。现结合上文所提及的企业以及民营企业在内部控制中所普遍存在的不完善之处，提出本人的解决措施和方案。
1、建立民营企业的风险管理控制系统
风险管理系统是指加强对经营过程的制度化管理，靠科学的管理进行经营决策，而不是单靠企业领导人的胆识和感觉。这一点体现在内部控制上，主要是要求从投资立项、技术开发、材料采购、产品加工、销售以及售后服务等各个环节入手，要求各部门责任人将本部门经营中的不确定性予以充分考虑，并建立相应的制度进行风险的回避和防范。同时建立周期性的总经理监督和指导体系，建立业绩跟踪系统，针对民营企业经营过程中出现的问题进行全局的调整和筹划，站在统筹全局的角度进行协调，优化管理。这一控制系统的建立可以使很多问题的处理是靠科学的管理制度而不是靠关系和经验，有利于民营企业的进一步规范化。
2、建立岗位职责制度系统
民营企业可对现有的岗位责任与职能分工的健全性、合理性和有效性进行评价，为业务岗位进行角色定位并设计绩效目标，将个人的行动纳入整个公司的目标管理系统，严禁企业出现游离于制度系统之外的人员。这一点是建立规范和高效管理制度的基础，良好的岗位责任系统的动作需要以有效的分权管理为基础，并以有效的监控措施为保障。反映在组织结构的建立上，除了财务、市场、生产、技术、人力资源等部门外，还可以考虑建立内部审计等具有一定独立性的评价、监督机构。如果由于制度建立的成本和人员素质的限制无法达到这一要求，也应当将评价和监督这一职能在制度建立时予以充分考虑，并作适当安排。
民营企业要健全和强化内部组织机构，它是企业经济活动进行计划、指挥和控制的组织基础，其核心问题是合理的职责分工。在一般情况下，处理每项经济业务的全过程，或者在全过程的某几个重要环节都规定要由两个部门或两个以上部门、两名或两名以上工作人员分工负责，起到相互控制的作用。如汇出一笔采购货款，规定要由采购经办人填写汇款单，供应计划员（或供应部门负责人）审查汇款数额、内容及收款单位是否符合合同和计划，会计员审核汇款单的内容并核对采购预算后编制付款凭证，最后由出纳员凭手续完整的付款凭证办理汇款结算（出纳员开出汇款结算凭证，还要通过会计员审核），前后需要经过四人分工负责处理。而采购汇款的报账业务，则规定要经过采购经办人填写报账单，货物提运人员提货，仓库保管员验收数量，检查员验收质量，以及会计员审核发票、账单及验收凭证，编制转账凭证报销。
3、建立完善计划和预算制度系统
针对民营企业建立完善的经营计划和预算系统，将战略规划变成可执行的行动计划，并使之成为绩效考评的基础。这一环节中除了要充分考虑民营企业经营目标制定的科学性、现实性和激励性外，还应当将预算系统制定的依据、执行中可能存在的问题和关键环节与员工进行有效的沟通，并对相关的制度进行培训和讲解，将可能出现的问题降低到最小程度，有利于增强员工对企业的归属感和向心力。
4、建立科学业绩考核制度系统
建立一套科学、有效的绩效考核办法，其目的是将员工个人利益与企业利益紧密挂钩。这一制度系统从时间上可以分为短期激励系统和长期激励系统；从内容上可以分为经济责任评价系统和人力资源业绩系统。在激励措施上，除了传统的物质奖励外，还应当尝试更多的办法，如采用期权、期股等方式，是现今大多数家族式民营企业所未曾尝试，却很值得尝试的做法。
5、建立良好的民营企业文化制度系统
内部控制的特性决定了人们能够控制的只是常规性事件，人们无法对那些非常规事件设计内部控制，但民营企业往往存在大量的非常规性事件。企业文化制度系统建立的核心是要营造健康的企业文化氛围，建立职业道德规范。健康的企业文化使企业员工形成共同的价值观念，是形成凝聚力和企业员工归属感的基础，进而使企业员工热爱企业、关心企业，这也适合以中国为代表的东方文化。“文化是制度的补充”这一观念充分体现了文化与制度的关系。因此，民营企业应该为不同岗位上的员工制定相应的职业道德规范，并从精神层面上制定相应的制度并使之规范化，同时文化制度系统的建立有赖于其他制度系统公平有效的执行，只有公平的制度才会创造员工对企业真正的忠诚，将老板个人利益转化成全部员工的共同利益。
6、建立有效的民营企业内部审计系统
内部审计是企业内部会计控制的基本内容和方式，在我国内部审计主要是对所在单位的主要负责人负责，对企业总经理或董事会负责，内部审计的主要目标是对内部控制制度执行情况进行检查，监督单位内部的各项规定的落实和执行情况，了解执行中存在的问题，及时反馈，促进单位领导及时改进工作，完善制度。在我国内部审计的建制上，目前存在的突出问题是内部审计身份及目标的定位问题，即为准服务对谁负责。世界多数国家公司的监控机制，主要有单轨制和双轨制。采用单轨制的国家如美国、英国、新加坡等，其股份有限公司机构设置主要有股东会和董事会两者，在董事会内分设一个或数个委员会，其中具有直接监督责任的是审计委员会，其主要职责是监控公司内部控制的结构、审查内部稽查部门、推荐公司签证会计师、审查公司年度内控计划、核查公司财务报告等；采用双轨制的国家如德国、日本等，其股份有限公司机构设置主要有股东会、董事会和监察人 (即监事会)三者，而其监控的主要机制是董事会负责业务的经营，监察人负责监督董事会业务的执行。我国公司治理结构即属后者。在双轨制的公司治理结构下，内部审计设置是隶属于股东会、还是董事会、监事会、总经理呢?如果隶属股东会，那么其职能则与监事会职能相重复;如果隶属总经理，那么董事会势必需另设内部审计机构。因此，本人赞同在董事会下设置内部审计机构的意见，这样能够形成相互制约、相互联系的严密内控系统，即股东会通过监事会对董事会实施内控，董事会通过内部审计对总经理及其它管理者实施内控。此外会计监督寓于会计核算之中，因此，明确民营企业内部会计机构及会计人员的内部会计控制具体目标也是十分重要的，按照分权制约原则，企业内部会计机构及会计人员应对企业会计负责人负责，对企业所发生的日常经济业务和会计事项实施内部会计控制。建立有效的民营企业内部审计系统，以强化企业内部会计控制职能的作用。
综上所述，民营企业内部控制的各项制度要相互协调，决不能顾此失彼、自相矛盾，既要有制约作用，又要有协调机制，以有利于整体功能的发挥。过于宽松又会引起运行的机制失调，达不到控制目的。任何制度都要有利于管理者和职工群众的理解和执行，因此要简明扼要、方便易行、讲究实效。拥有完善的内部控制制度是民营企业得以长期持续性发展及对外竞争扩张的重要基础和必要保障。
参 考 文 献
1、刘玉廷，关于会计中国特色问题的思考，会计研究，2000；8。
2、江建平，陈胜军，2000，《中华人民共和国会计法精讲》中国商业出版社。
3、霍卫红 ，《浅谈市场经济条件下如何发挥会计监督职能》，财务会计 2001.5
4、王尚礼，《完善财务制度加强监督职能》，财会研究，2001.45、张振，《建立有效的会计监督体系》，经济论坛，2001.176、顾建平，《试论完善单位内部会计监督机制》，财会研究，2001.10
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