目录
关于药品进销差价的核算问题……………………………………………1
关于管理费用和财务费用的核算问题............................3
关于谨慎性原则在存货核算中的应用问题………………4
关于固定资产的核算问题…………………………………………………6
关于净资产的核算问题……………………………………………………9
摘要：我国现行《医院会计制度》从1998年实施以来，对规范医院的财务管理，提高医院的会计核算质量，发挥了很好的作用。但随着社会主义市场经济体制的不断发展和完善，卫生经济体制等改革步伐加快，现行的医院会计核算方法已不能完全适应医院发展的需要。因此，医院会计改革，本人对医院会计改革核算的几个问题进行探讨。
关键词：医院会计 改革 问题探讨
医院会计改革的几个问题探讨
李永星
我国现行《医院会计制度》从1998年实施以来，对规范医院的财务管理，提高医院的会计核算质量，发挥了很好的作用。医院是属于卫生事业单位；事业单位一般指受国家行政机关领导，但不具有社会生产职能和国家管理职能的直接或间接为上层建筑、生产建设和人民生活服务的社会组织或机构。但随着社会主义市场经济体制的不断发展和完善，卫生经济体制等改革步伐加快，现行的医院会计核算方法已不能完全适应医院发展的需要。因此，医院会计改革，本人对医院会计改革核算的几个问题进行探讨。
关于药品进销差价的核算问题
按《医院会计制度》规定，药品的售价与进价的差额在“药品进销差价”科目核算，“药品进销差价”作为药品的备抵科目在医院的会计核算中相当于零售企业会计核算中采用的“商品进销差价”。实行售价金额核算的医院，正确计算已销药品进销差价，对于正确计算库存药品的真实价值和计算企业经营成果十分重要的意义。本人认为“药品进销差价”在核算中存在以下问题：（1）“药品进销差价”的计算方法有综合差价率计算法、分类差价率计算法、盘存差价计算法。其中最准确的是盘存差价计算法，但需要结合盘点进行，每个品种——盘法、计价，工作量太大。（2）不同批次的药品有不同的进销差价，而发出药品时很难分清批次，造成了药品发出成本计算的不精确。（3）医院的药品存在频繁出库、调价、盘盈、盘亏等情况，这都涉及到“药品进销差价”，而“药品进销差价”会影响到损益，很容易成为操作损益的工作，（4）“药品进销差价”计算的不准确影响了资产负债表中药品的真实价值，使得因此而计算的各项指标不准确。
针对以上问题，可以借鉴企业关于存货核算的方法，使用药品收支来核算成本，“药品支出”账户专门用于核算药品销售过程中发生的直接费用以及分摊负担的间接费用。药品采购入库库存直按其成本入账，发出药品实现收入时按药品的售价借记“现金”、“银行存款”等科目，贷记“药品收入”药品调价时只影响零售单价，发生药品支出时，借方记各项费用的发生数，贷方记冲销数、转出数；月未结转入“收支结佘”科目后，一般没佘额。按支出的用途设明细账进行明细分类核算。具体的明细账设“医疗支出”的明细科目。支付各项费用时，借记“药品支出”科目，贷记“银行存款”、“现金”“库存物资”“药品”等科目，冲转药品消耗时，按成本借记“药品支出”科目，按差价借记“药品进销差价”科目，按零售价记“药品”科目，分摊辅助费用时，借记“药品支出”科目，贷记“辅助费用”科目；冲销各项费用时，借记有关科目，贷记“药品支出”科目，月未结转收支结佘时，借记“业务收支结佘”科目，贷记“药品支出”科目。财务部门需进行账务处理，盘盈、盘亏等，按药品发出月报表结转药品发出成本。这样处理符合历史成本原则，可以大大减轻药品核算的工作量，提高药品核算的准确性。
关于管理费用和财务费用的核算问题
《医院会计制度》规定以管理费用来归集医院行政管理和后勤部门发生的各项费用，包括各行政职能科室开支的费用。再分摊到医疗支出和药品支出和药品支出中，这样既影响医疗支出和药品支出的准确性，不利于对管理部门的费用进行监督，故建议在“收入总表”中增设“管理费用”项目，反映管理部门发生的费用，并按每月直接结转到“收支结余”中。本账户的借方记费用支出发生数；贷方记冲销、结转数；月未结转收支结佘后，本账户一般没有余额。发生管理费用时，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”、“现金”、“预提费用”、“库存材料”等科目；月未结转收支结佘时，借记“业务收支结佘”科目，贷记“管理费用”科目。因此，本人认为应增设“财务费用”科目进行核算。近年来，国家对公立医院的经费补助越来越少，因而医院的发展不能完全依赖自身积累。在医院经营日趋多元化今天，筹资目的和方式对医院借款及利息的核算提出了更高的要求，借款利息应分清长、短期，并根据用途分别计入“财务费用”和“在建工程”等科目。
“财务费用”账户专门用于核算医院正常业务收入支出发生管理的利息。本账户的借方记费用支出发生数；贷方记冲销、结转数；月未结转收支结佘后，本账户一般没有余额。发生财务费用时，借记“财务费用”科目，业务收入发生的利息时，本账户借记“银行存款”，贷记“财务费用”。支出发生时，借记“财务费用”，贷记“银行存款”“现金”科目。月未结转收支结佘时，借记“业务收支结佘”科目，贷记“财务费用”。
关于谨慎性原则在存货核算中的应用问题
谨慎性原则是要求医院在进行会计核算时，不得多计资产或收益、少计负债或费用，并不得设置秘密准备。在会计核算工作中坚持谨慎性原则，要求医院在面临不确定因素的情况下作出职业判断时，应当保持必要的谨慎，不高估资产或收益，不低估负债或费用。每年定期或不定期地对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。为满足临床医疗需要，医院购置的药品、卫生材料、低值耗品及其他材料较多，储备量大。随着药品招标及国家降低药品价格政策的实行，部分药品及卫生材料市价下降；竟争加剧以及未来市场的价格波动，使存货的减值风险加大。本人认为可以借鉴企业对存货计提价准备的做法，设置“药品（物资跌价准备）”科目。计提时借记“管理费用----计提药品（物资）跌价准备”科目，贷记“药品（物资）跌价准备”科目。这样才能充分体现了谨慎性原则。
关于固定资产的核算问题
固定资产是指使用年限在一年以上，单位价值在规定标准以上，并要使用过程中保持原来物质形态的资产，包括土地、房屋和建筑物、专门设备、文物和阵列品、图书等。固定资产可以连续使用，在长期使用中仍然保持原有实物形态。按医院会计制度规定，购入固定资产时借记“专用基金----一般修购费”贷记“银行存款”同时借记“固定资产”贷记“固定基金”。固定资产与固定基定相定对应，“专用基金----一般修购费”的来源是按固定资产原值的一定比例提取的，是一个净资产科目，购入固定资产时按一定比例提取的，是一个净资源共享产物科目，购入固定资产时一个净资产科目“专用基金”减少，一个资产类科目“固定资产”增加，一个资产类科目“固定资产”增加，一个资产类科目“固定基金”增加，一个资产类科目“银行存款”减少，是比较真实反映购入的固定资产由货币形态转入实物形态这一过程。这种形式不构成支出，不影响当月损益。本人认为购入固定资产的核算存在以下门题：（1）两组科目之间没有必然的勾稽关系，容易漏记增加固定资产和固定基金这组分录，易导致账外资产，而且当出现了这种情况后，很难查找了原因。（2）当购置的固定资产金额较大，所提取的修购基金不够时，《医院会计制度》里没有规定如何处理，很多医院根据资金来源直接记入成本中，（3）固定资产报废毁损或盘亏时，才按原值借记“固定基金”，贷记“固定资产”，平时不计提折旧和减值准备导致固定资产在使用过程中形成的损耗或减值无法反映固定资产原值。
针对以上问题，本人认为在医院固定资产核算中借鉴企业会计的核算方式既不违背权责发生制原则，又不影响医院的结余：（1）取消“固定基金”科目的核算内容，购入固定资产时只借记“固定资产”，贷记“银行存款”，不涉及净资产科目。（2）取消修购基金的提取，增设“累计折旧”科目，借记支出类科目，贷记“累计折旧”。这样在资产负债表中，“累计折旧”作为固定资产的备抵项目列示，两者相抵，就能得出固定资产净值，这样的处理能够真实反映固定资产增减值的情况。（3）增设“固定资产减值准备”科目，医院应当定期对资产进行全面检查，合理预计各项资产可能发生的损失，这样做的目的是为了有效避免虚盈实亏，保证财务会计资料的真实性，为管理者的审慎管理以及投资者的谨慎决策提供可靠和相关会计信息。（4）增设“固定资产清理”科目，通过该科目，准确核算固定资产所了发生的清理费用，真实反映其损益情况。
关于净资产的核算问题
医院的净资产是指医院拥有资产报有资产所有权数额，等于全部资产减去负债后的余额。一部分是主办单位以国有资产的形式投入医院的资金，一部分来源于医院的业务积累。医院的净资产包括事业基金、固定基金、专用基金和待分配结余4部分，但都没有反映医院建立时投入的资本金以及后续业务所产生的留存收益，这样容易导致国有资产的流失。因此，公立医院机构必须进行产权制度改革，明确产权性质，剔除长期末扣减折扣的虚增资本，理顺医疗机构的财务关系，建立新的资本金制度。这样才能使国有资产保值增值，才能真正建立起医疗机构的良性运行机制。
为准确反映医院净资产的财务状况，本人认为可借鉴企业在净资产方面的会计核算的做法：
取消固定基金科目的核算内容。
2、取消“事业基金科目下的投资基金”的核算内容。进行投资只是医院的流动资产转化为非流动资产，即对外投资增加，银行存款减少，并不引起净资产的增加，投资基金并不是由其他的基金转化而来，是净资产的一种虚增，从而使资产出现不实。
3、“事业基金科目下的一般基金”与“结余分配科目的待分配结余”不进行结转。按现行医院会计制度，结余分配提取各项基金后最终要终要转入事业基金的一般基金。本人认为，结转收入结余和提取职工福利基金的会计核算可以不变，即医院先将“收支结余”科目余额转入“结余分配”，接着提取各项福利基金，再把“结余分配”转入“结余分配”待分配结余，期末“结余分配”侍分配结余的余额反映医院的损益情况，不必再转入事业基金中的一般基金中。
4、改变专用基金的核算内容。专用基金的核算包括：修购基金、职工福利基金、变卖固定资产转入的变价收入、从结余分配中提取的“职工福利基金”等专门用途的资金，本人认为这种划分是不合理的：（1）提取的修购基金应属于固定资产的累计折旧；（2）按标准提取的“职工福利费”实际上是医院开支给职工的一项负债；（3）变卖固定资产的收入和费用属于固定资产清理的内容。
针对以上问题，专用基金的核算应作以下修改：(1)取消修购基金的提取，把提取修购基金列入“累计折旧”科目，借记支出类科目，贷记“累计折旧”。这样就可以把不属于净资产内容的折旧剥离，在资产负债表中，固定资产就可以显示净值。（2）增设“应付福利费”科目，反映按工资总额的14%提取的福利费及从结余中提取的“职工福利基金”，作为负债项目列示。（3）固定资产变卖内容，列入新增的“固定资产清理”科目核算。真实反映固定资产清理的损益情况，避免因固定资产清理而随意增减净资产金额。（4）保留专用基金科目，只用来核算和管理除财政专项拔款以外的各种补助、住房公积金、捐赠等。
医院会计改革是非企业单位会计改革中的重要组成部分。我国非企业单位会计改革的目标是，建立与社会主义市场经济体制相适应，有利于政府转变职能、有利于促进单位转变机制、与财税体制协调一致、具有我国非企业单位会计特色的科学的会计模式和运行机制。总结会计改革工作目的分为几个点：
通过事业单位会计的改革，使医院单位的会计工作符合事业单位经济活动的需要，有利于医院单位合理使用资金，提高资金的使用效益。即通过事业单位会计改革，明确医院本身从国家、出资者得的资金，及其从其他单位的借入资金，以有利于医院业务活动效果、取得的收入等方面，全面考核资金的使用状况，为合理使用资金，取行更大的经济效益和社会效益奠定基础。
通过医院会计改革，建立规范的、符合国际惯例的会计模式，有利于医院会计的国内、国际交流。这一方面要打破过去事业单位会计相互割据，互不为谋的局面，使医院会计能要国内范围进行相互交流；另一方面又要求医院会计早日与国际惯例接轨，从而使我国的事业会计能与国际惯例一致，以吸取国际上先进的方式和方法，促使我国医院会计水平早日提高。
通过医院会计的改革，建立起与财政预算体制，财税体制相符合的管理、核算体系，更充分发挥医院会计的作用。由于医院中还有很大一部分的业务经费要从财政预算取得，且各医院是在财政管理上接受财政部门的管理和监督，因此，在最大范围内统一信息，使财政部门及时取得各单位收、支的总汇信息或各单位的具体信息又是搞好国家财政管理的基础。所以，只有使医院会计与国家财税管理体制的要求相符，二者才能相得益彰，为财政提供有用的会计信息，为正确的财政决策提供依据。
通过医院会计的改革，使会计核算与市场经济的诸要素紧密结合，以更顺利地将具有创收能力的医院推向市场。单位业务活动的内容发生了变化，就一定要有与之相适应的会计核算机制，进行了事业单位会计改革，使会计能够反映医院创收过程中成本耗费情况、净收益的取得情况，才能真正将有能力的事业单位推向市场，并逐步提高其业务经营水平。
进行了五方面的改革后，才可使各医院会计信息有更大范围可融性和可用性，使国家宏观经济管理部门易于得到各种信息资料进行宏观经济管理；才可扫清各单位间横向联合、交往的障碍；才可在单位自身要求和国家的控制下，加大医院单位会计信息的流量，有利于医院会计作用的充分发挥和自身水平的不断提高。
参考文献：
1、耿建新、徐泓 《事业单位会计》 经济日报出版社 1997年出版
2、高广绵、李月明 《医院财务管理》 中国人民大学出版社 2006年出版
3、宋效中 《现代管理会计》 机械工业出版社 2007年出版
4、王彦 《行政事业单位会计》中国人民大学出版社
2003年出版
5、赵建勇 《预算会计》 上海财经大学出版社 2007年出版
