一、道德和会计职业道德的涵义
二、会计人员职业道德的现状
三、会计人员职业道德的内容
四、加强会计人员职业道德建设的措施
内 容 摘 要
职业道德是一个职业得以生存的基础，它对职业者的要求在一定程度上要高于法规的约束。会计职业道德是会计人员对社会的公开承诺，丧失了职业道德，将导致会计信息严重失真，失去社会对会计的信任。在社会主义市场经济条件下，如何强化会计人员的职业道德建设，笔者就此谈点个人浅见。
论会计人员的职业道德建设
道德和会计职业道德的涵义
道德是社会意识形态之一，是调整人们相互关系的行为原则和规范的总和。道德是以好与坏、是与非、善与恶多道德概念为评价标准，借助社会舆论、传统习俗和内心信念的约束力量实现调整人与人之间以及个人与社会之间的关系。道德和法规是约束人们行为的两大规范体系，二者既有一定的联系，又存在本质上的区别。法规是由国家权力机构或政府部门制定的，目的是保障社会成员的合法权益不受损害，要求个人的行为不能伤害他人，是对个人行为的最低要求。法规具有强制性，由国家权力机构对违反法规的人或单位进行强制性惩处。而道德是处理社会关系的一种价值标准，是在一定的社会经济基础上形成的，它以行为人自觉的道德承担为基础，尽管也存在社会舆论、谴责等外界力量，但更依赖于行为人的道德自律。一般而言，法规只限定了人们行为应遵守的下限，而道德却是人们行为的最高要求。违反法规的行为一定是不道德的，但违反道德的行为却不一定违法，合法行为可能存在着道德问题。法规的强制力能够保证社会成员遵守基本的道德规范，而道德的培育又有利于教育人们自觉遵守法规，二者是相辅相成的，缺一不可。 市场经济是法制经济，需要建立一系列法律法规来规范市场活动，但是这种规范作为一种“硬约束”是难以完全包括其所有方面的，而且法律法规都要人来遵守。对复杂的社会经济活动仅仅依靠法规的调节作用是不够的，而且有些方面是法规所无能为力的，社会经济的发展离不开道德规范的约束。完善的市场经济运行机制应该是市场法则、法律法则和道德规范三位一体的有机统一。 职业道德是道德的一个特殊领域，是职业范围内特殊的道德要求，是一般道德在职业生活中的具体体现。职业道德是从事一定职业的人在工作或生活过程中所应遵守的、与其特定职业活动相适应的道德原则和行为规范，它既是对本行业人员在职业活动中行为的规定，同时又是行业对社会所负的道德责任与义务。职业道德规范一般是由职业组织制订、实施，体现组织的共同约束，其出发点是为了职业者更好地向社会成员提供服务，使职业者的行为有利于他人，是对本职业的高层次要求，反映了从业人员的社会作用和精神风貌。对违反职业道德的人员，一般采用教育、谴责，直至驱逐出该行业。 会计职业道德作为职业道德中的一种，是由会计职业活动的具体特点及所涉及的利益关系等所决定的，是调整会计人员之间，会计人员与不同的利益团体或个人之间社会关系的道德规范总和。会计职业道德从信念、品行、能力等方面来影响会计人员并提高会计行为的质量。良好的会计职业道德不仅有利于塑造会计人员的优良品质，提高会计职业在社会中的地位，取得社会的信任，也有利于会计人员规避会计行为中所面临的道德风险，减少败德行为，同时还可以降低交易成本，节约社会资源，可以说“会计职业道德是会计人员对社会的公开承诺，一次换取自己的生存和发展”。会计职业道德比会计法规对会计人员的要求更高、更严格，适用范围也更广。
会计人员职业道德的现状
道德是与一定的社会经济条件相联系的，目前我国正处于由计划经济向市场经济转型时期，社会主义市场经济体制尚未完全确立，新旧道德观念出现了撞击，一些人出现了道德困惑，遇到道德问题时感到无所适从；有些人为了追求经济利益或个人的私欲，至道德良心于不顾，制假、贩假、侵权、盗版、坑蒙拐骗等比比皆是。“在会计领域也同样遇到了经济发展与道德进步‘二律悖反’的困惑”。有些会计人员缺乏基本的职业道德观念，故意或在他人的授意下，伪造、编造、隐匿、毁损会计资料，利用职务之便贪污受贿、挪用公款；有些上市公司的会计人员任意利用会计政策、会计估计变更，利用关联方交易等人为地调节利润，骗取上市资格，欺骗投资者，为了个人或小集团的利益不惜牺牲社会公众利益，一些会计人员的职业道德败坏和沦丧，会计的客观真实性被置于脑后，会计人员的道德水准出现了严重滑坡。造成这种现象的原因是多方面的，既有客观原因，也有主观原因；既有社会因素，也有个人因素。 （一）社会风气的影响。近几年，社会失信问题比较普遍，社会公信力下降，欺诈赖帐，偷税漏税，盗版侵权，制假贩假，滥用职权等屡见不鲜。这些不良的社会现象对会计人员的影响是直接的，部分会计人员深受其害，从而导致一些会计人员严重丧失职业道德，会计假账盛行，会计信息严重失真，甚至有些会计人员走向犯罪的深渊。社会风气的恶化助长了一些会计人员败德行为的发生，同时部分会计人员的败德行为又引发了社会诚信危机，降低了社会对会计的信任。 （二）利益的驱动。在市场经济体制下追求经济利益本无可厚非，但是这种经济利益应该是通过正当的手段和正当的渠道取得的，不能为满足单位或个人的利益而损害他人或整个社会的利益。目前有些单位为了实现本单位利益的极大化，不惜牺牲社会利益，如骗取上市资格、偷漏国家税款等，会计人员在此起到了很大的作用，而令人可悲的是，有些会计人员并不认为这是不道德的行为，反而认为这是为单位着想，为单位作贡献，这样的会计造假和不道德行为更具有欺骗性，这也是导致目前会计信息失真久治不愈的主要原因之一，“上有政策，下有对策”的现象在会计领域是大有市场的，甚至有些地方政府也为这些会计造假大开绿灯。此外，个人利益的驱动也是导致一些会计人员丧失职业道德的主要因素，这里既包括会计人员的个人利益，也包括单位领导人的个人利益；既有经济利益，也有非经济利益。会计人员处于单位资金运动的中心，对单位的财务状况最了解，有些会计人员为了满足个人的私利，采用假单据、假凭证的形式，虚列开支，中饱私囊，侵吞公款，置基本的职业道德于不顾；有些单位领导人为了追求业绩或政绩，指示或强迫会计人员造假，而会计人员往往为了保住自身的利益，甚至为了生存，不得不屈从于单位领导人的压力，在个人利益与职业道德发生冲突时，往往以牺牲职业道德为代价来换取个人的安宁。因此，单位领导人的道德素质直接影响了会计人员的道德水平。 （三）会计人员职业道德意识淡薄。目前有相当一部分会计人员缺乏职业道德意识，对会计职业道德知之甚少，这与我国会计职业道德建设比较落后不无关系。近年来实施的会计改革，使得我国的会计技术水平有较大的提高，与国际会计的差距在逐渐缩小，但我们的改革主要集中在会计核算体系，而对会计管理体制的改革比较滞后，会计人员职业道德建设没有跟上。许多会计人员只知道根据会计制度或会计准则进行会计核算，而忽视了自身职业道德的修养。会计职业道德教育滞后也是造成我国会计人员职业道德意识淡薄的又一主要原因，只注重业务能力、忽视道德素质培养的会计教育体制亟待改革。会计人员的业务素质和道德素质是一个合格会计人员的双翼，二者缺一不可。业务素质低，道德素质再高，难以胜任会计工作；反之，业务素质高，而道德素质低的人，尽管可以完成会计工作，但其给社会带来的危害更大。上市公司会计信息造假中的操作者，大多都是业务素质比较高的会计师。 （四）职业道德约束力较弱，违反道德的成本较低 。 目前我国关于会计人员职业道德的规范还缺乏具体细致的可操作条款，对违反会计职业道德的行为缺乏具体的惩治措施，缺乏执行惩治的主体：对遵守职业道德的会计人员在受到单位领导人非难时也缺乏必要的保护措施。会计职业道德规范对会计人员的约束力较弱，这样就造成了对违反职业道德的会计人员处置太轻或根本没有惩罚，违反道德的成本太低，而获得的报酬却很高，这种“成本与效益”的反差，助长了违反职业道德行为的发生。此外，对遵守职业道德的会计人员的奖励和保护措施不足，也使得一些会计人员在遇到道德与利益冲突时，不敢坚持原则，不敢维护道德的尊严，不得不成为败德的“俘虏”，甚至沦为犯罪。目前有相当一部分会计人员在单位领导人的胁迫下，为了生存不得已而参与造假就是典型例子。 三、会计人员职业道德的内容 会计职业道德从内容上应该包括职业品德、职业纪律、职业责任和专业胜任能力等几个方面，从控制的角度可以划分为两个层次：会计职业道德他律和会计职业道德行业自律。所谓他律是指外部组织对会计人员不正当行为的防范，主要通过制定对会计人员行为的限制性或禁止性条款未达到目的，它是确保会计人员的会计行为符合社会基本要求的必要条件。目前我国会计人员职业道德主要体现为他律。会计行业自律主要是由会计职业团体根据会计职业道德原则的要求，制定一系列会计职业道德规范来约束会计人员的职业行为。这是会计职业道德规范的核心内容，也是目前国际上比较流行的会计职业道德规范形式。
会计职业道德是与一定的社会经济环境相关联的，在不同的社会经济条件下，所要求的会计职业道德的内容是有差异的，但也存在一定的继承性。因此我国会计职业道德建设应在继承和弘扬中华民族优秀传统道德基础上，充分吸取中国传统文化的基本特征，借鉴国外的有益经验，建立适应我国社会主义市场经济发展需要的道德规范体系。在制定我国会计人员职业道德规范时，应充分体现社会利益至上的原则。因为会计作为一个以提供财务信息为主的信息系统，在社会经济生活中扮演着越来越重要的角色，投资者、债权人、企业管理者、政府部门、职工等有关方面和人士，都普遍依赖于会计人员所提供的高质量的会计信息进行相应的决策。会计职业具有很强的社会责任性，公众对会计职业的高度信赖是会计职业得以存在的基础。 在我国会计人员职业道德建设过程中，应重点突出以下几个方面： （一）诚信品质。会计人员的主要工作是对单位所发生的经济业务进行核算，从而生成和提供会计信息。会计信息不仅涉及相关各方的利益分配，也是进行经济决策的主要依据。会计信息要有用，有用的前提是其具有真实性和相关性，而真实性和相关性又是以会计人员的诚信品质为保证的，对于一个缺乏诚实、守信道德品质的会计人员，很难保证其所提供的会计信息是真实的。诚信是会计对社会的一种基本承诺，是会计人员的立身之本。诚信要求会计人员要忠诚于自己所承担的会计事业，热诚勤勉地做好会计工作，客观公正、不偏不倚地反映经济事实，并忠实地为会计信息使用者服务。 （二）具有较强的专业胜任能力。会计是一项具有极强专门技能的职业，需要相当的专业业务能力才能胜任这项工作。会计职业技能不仅包括完成专业工作所需要的知识，更需要一定的技能和经验。近几年，我国会计改革的步伐较快，新的准则、新的制度陆续颁布实施，知识更新的速度极快，会计人员的知识结构和职业能力亟待提高。会计人员在工作中经常会遇到一些新的现象、新的业务，遇到新问题就去翻制度、找规定的处理方法即将成为过去，职业判断能力将成为一个合格会计人员的必备素质。会计不再是“一把算盘、一支笔”的工作方法了，也不是任何人都可以干得了，只有受过专业训练，且具有相当业务水平和能力的人才能胜任这项工作。因此，精通业务、胜任工作是会计人员应具备的基本职业道德。会计人员要具备相应的专业胜任能力，必须做到以下几点：一是达到相应专业技术标准的要求，承担与专业技术标准相适应的工作；二是通晓并遵守国家、专业团体及本公司的各有关规定，及时熟悉掌握最新的法规、制度；三是具有不断学习的能力，及时更新知识，以保持和发展自己的专业技能，适应业务发展的需要；四是热爱会计事业，勤勉敬业，具有高度的责任感，以积极的态度进行工作。 （三）保持客观公正。 在市场经济下，存在着多元的利益主体，而这些多元利益主体的经济活动主要受利益驱动的影响。会计人员所提高的会计信息正是这些多元利益主体进行利益分配的基础，会计人员处于多元利益主体的中心，肩负着客观、公正处理各方利益的艰巨重任。因此，保持客观公正是会计人员的一项基本道德素质。 客观性和公正性要求会计人员在履行职能时，应该坦率、诚实，有正义感；应力求公平，应摒弃个人私利，避免各种可能影响其履行职能的利益冲突，以中立的态度客观真实地反映经济活动中的会计信息，以平等的态度对待相关利益主体各方，不能为满足特定的个人或集团的需要而选择会计政策和方法，粉饰会计信息；财务报告不能迫于威慑或受偏见的影响，应以客观真实的数据为依据进行编制。客观性和公正性体现了会计的真实性和合理性，是会计职业道德规范中最重要的内容之一。 （四）保守秘密。保守秘密作为一项职业道德，要求会计人员不得任意泄漏或使用工作中所了解的秘密资料。会计人员处于单位资金运动的中心，掌握着大量的资料和信息，许多都属于商业秘密，除非有法定的或专业的披露权力及义务。在未经正当或特别授权的情况下，不得披露任何类似信息，否则会给单位造成重大损失，甚至造成经营上的混乱。会计人员也不得使用工作中掌握的秘密资料，为个人或他人谋取利益。会计人员不仅要自己对所掌握的内部资料做好保密工作，同时也要督导和教育下属做好保密工作。但保密性原则并不禁止会计人员在遵循法律的规定、专业技术准则和道德的要求披露有关信息，如接受法律调查、向有关部门举报单位的违法情况。 （五）充分揭示客观真实的信息。由于信息的不对称性，会计作为外界了解单位财务状况和经营成果的主要信息渠道，应当提供完整、真实的信息，充分揭示客观经济事实，以减少信息不对称给决策所带来的影响。会计作为一门非精确学科，其结果与个人有密切的关系，不同的会计人员针对同一经济事项，可能会得出截然不同的结果，会计估计的变更、会计方法的选择是会计学科本身所固有的特征，但会计人员应当站在客观公正的立场上，根据经济业务发展的需要，符合实际地进行这些选择，而不是为了达到预定的目的而为之。同时，会计人员应对会计估计变更、会计方法的选择等可能影响信息使用者决策的重大事项进行充分详细地披露，使信息使用者获得真实、全面的信息。重大信息的隐瞒可能导致决策的失误，影响社会资源的合理配置，因此，充分揭示客观真实的信息是会计人员应具有的一项职业道德标准。 四、加强会计人员职业道德建设的措施 （一）加强会计人员职业道德的规范建设，强化行业监管。会计作为社会经济中的重要组成部分，应树立良好的职业形象，而职业形象的树立除了每一个会计人员个人努力外，更要充分发挥会计职业团体的力量。进一步建立健全会计人员的监管机构，明确规定会计人员应履行的职业责任和职业义务，应具备的职业道德品德，约束会计人员的职业行为，同时也向社会展示良好的职业形象。对违反职业道德规范的会计人员进行调查取证，实行公开惩戒；对于严重违反职业道德的会计人员，应驱除会计行业，以净化会计队伍；对于严格遵守职业道德的会计人员进行表彰奖励，以形成一种抑恶扬善的社会氛围。逐步建立健全会计人员职业道德档案，真实纪录每一个会计人员遵循职业道德的情况，作为单位聘用的主要依据。使遵守职业道德者受到社会的信任和尊重，受到用人单位的器重，而违反职业道德者受到应有的唾弃，提高职业道德的威慑力和感染力。 （二）营造良好的会计从业环境。从行为学的角度看，人的行为依赖于环境的刺激，特定环境影响了特定的行为。会计人员在履行职责过程中，往往会遇到会计方法的选择和职业道德约束的两难境地，而影响最后抉择的一个关键因素就是其从业环境。会计从业环境包括会计职业所依附的会计主体内部的工作环境和会计主体所处的外部社会环境。会计是为特定的单位或组织服务的，会计人员从属于的特定单位或组织，会计工作的从属性决定了会计人员的职业道德受到内部环境的制约，一个单位的文化底蕴、人际关系、内控制度、领导人的道德水平等都会对会计人员的职业道德水平产生直接的影响，一个正直、诚实的领导人是决不会容忍其下属造假的。外部环境尤其是社会风气对会计人员职业道德品质的形成和发展有非常重要的影响，如目前社会上普遍的诚信危机，给有些会计人员粉饰会计信息，不顾职业道德的行为提供了自我解脱的理由。因此，营造良好的社会风气，净化会计人员的从业环境是提高会计人员职业道德的关键。 （三）加强会计职业道德教育。 会计人员职业道德水平的高低，教育是关键。职业道德教育是培养职业人员具有良好的职业道德品质、坚定的职业信念、自觉的职业行为不可缺少的环节。会计职业道德教育要加强在校教育和在职教育两个阶段。在校教育主要是针对会计专业的学生，他们在校期间，不仅要学习会计专业知识和技巧，更要了解和懂得一些与会计专业将来工作有关的职业道德理论、规范，从思想上重视职业道德修养；了解未来职业中所面临的道德冲突，提高处理问题的能力；培养学生树立良好的职业使命感和责任感。对于从事会计工作的人员，要不断地加强在职职业道德教育。因为会计人员在实际工作中经常会遇到许多道德问题，这些问题如何解决，仅靠书本知识是不够的，应不断地在实践中学习。会计职业团体应定期有针对性、实践性的通过案例分析等多种教学方式来提高会计人员对道德冲突的认识，提高解决道德冲突的能力，提高道德修养。 （四）会计人员应加强自身的职业道德修养。会计职业道德规范的制定实施，会计环境的改善，会计职业道德教育的加强等这些都是外在的影响，外部环境只有通过人的内因才能发挥作用。因此，一个会计人员道德水平的高低，在很大程度上取决于其自身道德修养的程度。会计道德不同于会计法规的一个重要方面就是会计道德不是通过强制的、无条件的规定执行，而是通过内心信念力量的作用，反映人们自觉的行动，会计人员只有通过自我教育，自我提高，把职业道德原则和规范逐步转化为自己的职业道德品质，形成一种内在的精神力量，把对职业道德的遵守变为自己的职业本能，强化职业良心、职业精神，自觉遵循职业道德，实现职业理想。
参 考 文 献
1．王立彦等：《会计师职业道德与责任》北京大学出版社2001年4月 2．吴水澎主编《中国会计理论研究》中国财政经济出版社2000年12月
3．于增彪：《略论我国会计职业道德》《会计研究》2002年10月 4．韩传模 郝景昭：《会计职业道德的失范与重塑》《会计研究》2002年5月
5．杨华胜：《会计诚信问题的理性思考》《会计研究》2002年3月
