一、会计信息的真实性问题。
二、会计信息失真及其分析。
（一）是会计制度本身的不完善
（二）缺乏科学合理的业绩评价体系
（三）企业产权中各行为主体的利益冲突
（四）激励与约束机制的不对称
（五）企业中存在着委托－代理关系
三、提高会计信息质量的对策。
（一）对上市公司的治理
（二）加强对中介机构外部监管
（三）改变业绩评价体系
（四）理顺各方的利益关系，减少利益冲突。
（五）是强化契约关系
四、参考文献
内 容 摘 要
从会计信息的真实性具有相对性和动态性的特点出发，分析了产生会计信息失真的原因是由于会计制度不完善、缺乏合理的企业业绩评价体系、企业产权中各行业主体的利益冲突、激励与约束机制的不对称、企业中存在着委托－代理关系造成的。结合社会现状，从治理上市公司信息失真角度出发，强调了加强中介机构的外部监管的重要性，并提出通过改变业绩评价体系、理顺各方的利益关系、减少冲突、强化契约关系来提高会计信息真实性。运用举例子、打比方、列数据等多种论证方法阐述了会计信息真实性问题，理论联系实际，切实提出了解决会计失真的措施。
关于会计信息真实性的思考
随着我国资本市场迭连出现一系列会计造假事件，加之最近美国“安然公司”造假丑闻及美国华尔街顶尖投资银行误导投资者遭14亿重罚的消息，人们对会计工作的真实性和有效性产生了更为深重的疑虑，从而引发了对会计信息信任的危机。虽然近年来我们对财会界乃至整个经济界对会计信息失真的原因和解决办法从各个层面作了分析研究，并提出了多种应对措施，但就总体而言，会计信息失真的状况尚未从根本上得到遏制，会计工作的正常秩序还有待进一步完善，彻底解决会计信息的真实性问题还有很长一段的路要走。那么，如何才能使这一问题最终解决呢？本文试从会计信息失真与企业业绩评价的关系出发，对这一问题作一些分析并提出若干论点和建议，以图为从根本上解决这一问题提供一些思路和对策。
一、会计信息的真实性问题。
所谓会计信息的真实性，是指会计信息真实、客观地反映各项经济活动，准确地揭示了各项经济活动所包含的经济内容。可以说，真实性是会计信息的生命，没有了真实性，会计信息的相关性应会削弱，严重的还会贻害社会和广大公众，损害了广大利益相关者的利益。
马克思主义的哲学原理告诉我们，真理是相对和发展的，而不是绝对和静止的。因此，我们认为，会计信息的真实性具有相对性和动态性的特点。之所以说会计信息的真实性是相对的，主要是因为会计信息是客观经济活动的会计反映，从哲学上说，意识对存在的反映既受反映者本人的条件制约，也与所运用的工具和方法有关，因此，会计信息的这种反映既与会计人员的素质、能力、经验、品德等有关，又与会计准则、制度、程序、方法等紧密相联。
之所以说会计信息的真实性是动态的，主要是因为世界在不断运动，经济活动经常变化，会计信息反映的只是某个时期和某个时点的经济活动的情况，与当时的客观环境相适应的。从发展的眼光看，都是历史的和过去的。在当时条件下，基于当时的客观情况，这种反映可能是真实的，但随着环境的变化和人们认识水平的提高，对会计的理解逐渐深化，会计处理程序和方法也不断完善，对经济活动的会计反映要求会发生变化，原来被认为正确的做法可能会被认为不正确，原来认为是真实的会计信息可能变得不真实。相反，一些原来认为是不正确或不可能的做法可能会得到承认和支持。因此，会计信息的真实性是以一定的条件为转移的，是处于不断发展变化之中的，呈现动态性。
二、会计信息失真及其分析。
所谓会计信息失真，是指会计信息未能真实地反映客观的经济活动，给决策者的相关决策带来不利影响的一种现象。
从经济学的角度看，会计信息失真的原因主要有以下几个方面：
（一）是会计制度本身的不完善
理想的会计制度要能充分兼顾各方利益，成为博弈双方自愿执行的有约束的社会契约。任何人若想通过违反制度来等到什么好处，则必将从别的方面受到更大的惩罚，从而是得不偿失的，制度成为人们普遍接受的社会规则。
而我国会计制度的制订无论是从空间上还是从时间上都缺乏一个充分博弈的过程。而且市场发育尚未完善，经济发展水平还不高，参与国际资本市场的程度较低，面临加入WTO的新挑战，随着我国市场经济环境的变迁，新的经济情况、新的经济业务不断涌现，旧的会计规范亟待更新，新的会计规范尚未建立，会计规范中难免有漏洞和不完善之处。
近两年“郑百文事件”在我国资本市场上的诸多事实就反映了现今会计制度的不完善。如2002年2月7日郑百文公布的年报，其中3812万元的营业外收存在诸多疑点。该项收来源于2001年11月30日郑百文与百文集团初步实施的资产负债承接交易。也就是说，一个卖家与买家商定，我有一项资产以某一固定价格在未来某个时候卖给你，由买方承担损失，而卖方则确认收益。它既绕开了债务重组收益，又迴避了资产重组的收入。因这两种收益目前制度规定了只能计入资本公积，而不能算作利润。而此次郑百文找到了一个目前在所有会计准则与制度中都没有明确规定的资产约定买卖，而将约定买卖与实际结算的差价作为双方的损益。由于制度没有规定，确实给会计政策的制定者出了一道难题，即如何来规范这样的交易行为。
（二）缺乏科学合理的业绩评价体系
长期以来，我们对企业业绩的考核评价局限于若干个主要指标，无论是过去考核企业生产经营状况曾用过的总产值、企业利润指标，还是现在我们所提倡的利润率、企业价值等指标，或者是1999年财政部、国家经贸委、人事部和国家计委联合发布的由几大类指标组成的《国有资本金绩效评价规则》，无一不是侧重于对企业一定期间经营结果的考核，而不问产生这种结果的程序或过程是否合理。我们在现实的理论研究和实际工作中过于重视“结果理性”，把注意力都集中在利润、投资报酬率等财务性评价指标上，而较少运用和分析一些相关的非财务性评价指标，只强调企业“最后做的结果如何”“是否达到了既定的目标”等，而不问企业是通过什么程序或采取哪些过程来达到这种结果的。只有发展考核结果的指标数据不真实、会计信息失真的时候，才回过头去关注产生虚假会计信息的过程。须知，任何事物都不是孤立存在的，事物的结果往往是在其程序动作过程中就已经决定了它的必然趋势。
（三）企业产权中各行为主体的利益冲突
一般而言，企业产权中有政府、债权人、所有者、经营者和其他与企业相关的个体等几大主体。政府最关心税收的征缴，债权人最关注其债权是否能按时地收回本金和利息，所有者关心的是自己投入的资产能否保值和增值；经营者关心业绩的增加是否给自己带来额外的经济收益；证券市场上的投资者关心股票的价值和公司的业绩。由于他们具有不同行为目标和经济特征，存在着不同利益驱动，不可避免地出现利益冲突。
（四）激励与约束机制的不对称
在很多企业中，特别是国有企业中，激励与约束机制不对称的情况比较严重。许多企业与经营者的劳动合同是采用完全合同的形式签订的。合同的谈判是一次完成的，经营者的业绩与报酬在事前就被一次性规定了。这种合同的最大弊端就在于不能及时地按照经营者所作贡献对经营者进行对等的激励。经营者为企业作了贡献，但是却没有得到相应的回报，心理上的不平衡加上物质上的不满足成为个体实施违规行为的动机。另一方面，由于处于变革的年代，可变因素太多，所有者让渡给经营者的权力过多，并且对让渡的权力不设监督，“绝对的权力导致绝对的腐败”，经营者拥有过大的权力，无人监督也无人敢监督。因此，一方面是缺乏有效的激励机制改变经营者的目标函数、抑制其“偷懒”动机，另一方面又设没有恰当的监督机制，减少经营者“为所欲为”行为。这样，个体实施违规行为的风险很小，预期收益很大而预期成本很低，违反制度所得的好处大于受到惩罚导致的损失，造假者得好处，不造假者反而吃亏，这就使得个体有了实施违规行为的理性依据，因而促成了个体的违规行为，“五十九岁”现象、“穷庙富方丈”现象屡见不鲜。
（五）企业中存在着委托－代理关系
企业中存在的基本的委托－代理关系是所有者和经营者之间的关系，由于二者存在信息不对称其利益目标也不相同，经营者可能制造虚假的财务信息，以欺骗所有者，获得自身的最大利益。这种委托－代理关系由四个更低层次的委托代理关系组成，形成一个多层面的、金字塔式的委托－代理关系。
1、股东与董事会之间的委托－代理关系。
2、董事会与经营者之间的委托－代理关系。
3、企业内部经营者与会计部门之间的委托－代理关系。
虽然经营者直接管理会计人员，会计人员直接对经营者负责，二者有着直接的利益关系，但是，由于有限理性和自身利益的最大化的假设，会计人员与经营者之间也可能有着不同的经济利益，加上二者之间也存在着信息不对称的情况，这就可能造成会计人员为了自己的利益（如为了贪污、挪用公款等），漏报虚假的财务报告，隐瞒真实情况，从而逃避惩罚。
4、会计机构内部会计主管与会计人员之间的委托－代理关系。
因此，由于委托、代理双方各自的利益不同，导致双方的目标不同，代理人不可能完全按委托人的意图进行企业行为，利益冲突是个体使会计信息失真的直接动机，而双方信息不对称，使得代理人有机会进行一些危害委托人利益而增加自己利益的行为，从而为会计信息失真提供了可能性。
三、提高会计信息质量的对策。
为了使资本市场更加健康地发展，必须加大对公司虚假会计信息的治理力度。那么如何治理虚假会计信息呢？笔者认为，治理虚假会计信息是一项系统工程，应该对公司及其它市场主体进行综合治理，治理的手段要以行政管制、道德教化、法律管制并举，以法律管制为主，治理的方式从事后查处为主转向事前预防和事后查处相结合，并逐步过渡到以事前预防为主。
（一）对上市公司的治理
虚假会计信息从生成到对社会公告要涉及多个市场主体，仿佛是一个链条，环环相接，而上市公司是产生虚假信息的源头，应该是治理的重点。在对上市公司的治理中，要从公司负责人和财务负责人两个源头抓起。首先，要对他们经常进行法制教育和职业道德教育，加强《会计法》《公司法》《企业会计制度》《证券法》等法律法规宣传和普及，合他们牢固树立起对单位会计责任负责的风险意识，建立依法理财的思想观念。这是一种以道德教化为手段、突出事前预防的治理方法，如果能够长期坚持富有成效的工作，使他们建立起诚信为本、依法经营的理念，便能从根本上治理虚假会计信息。其次要从制度安排上减少虚假信息的产生。一是要完善公司治理结构，目前，我国上市公司治理结构中存在制约机制不够健全的问题，主要表现为“一股独大”，控股股东与上市公司在人员、资产、财务方面分离不彻底，上市公司决策权过多集中于控股股东，致使容易发生内幕交易、操纵股市、转移资产等问题，以及为了自身利益，制造虚假信息，损害中小投资者的利益。因此，要通过持股结构的调整，分散大股东的股权，解决“一股独大”的问题，增强不同持股者之间的相互制衡。同时，建立健全独立董事制度，增强董事会内部的制约机制。二是要完善公司内部会计控制体系，对公司的各项经济活动实施严格的控制，规范公司的财务行为，以保证会计信息的真实与完整。
（二）加强对中介机构外部监管
目前我国的会计师事务所及相关的中介机构普遍存在着责任心不强，风险意识淡薄、执业工作粗糙等问题，因此，要想保证中介机构对上市公司的监督质量，首先中介机构自身要本着对广大投资者负责的态度，不断提高自己的职业道德素质和执业水平；其次，作为中介机构的主管部门（如财政部门、证券管理部门、行业协会等）要真正担起约束中介机构行为的责任；第三，一旦中介机构出现有违职业道德或失职行为，作为管理部门，决不能姑息迁就，应加大处罚力度。
对于公司的上市，在上市申请的全过程中，包括上市前的辅导、上市相关材料的准备以及最后上市发行，证券公司担负着总策划、总负责、总把关的作用。证券公司的职业道德素质和执业水平在很大程度上决定着公司上市过程中的信息质量。因此，对证券公司的承销项目要实行跟踪检查制度，凡是骗取上市资格或上市后与原来的公告信息出现重大差异者，证券公司必须承担相应责任。
（三）改变业绩评价体系
我们要明确树立企业业绩评价实现的目标是引导人们去更多地关注“程序理性”，而不仅是“结果理性”的观点。在评价企业时应注重过程的合法性、合理性以及科学性，并在相关的考核方案设计和业绩评价指标选择中注重加强对会计信息产生全过程的考核。积极探索，构建一个“程序理性”目标为起点、适当考虑“结果理性”特征的，科学合理的企业业绩评价体系的引导会计工作的运行，防止盲目追求“结果理性”的现象，以保证提供真实可靠的会计信息。
现行的业绩评价体系是指标考核机制，它带有浓厚的计划经济的色彩，是一种典型的“官出数字”“数字出官”现象，这虽然成为管理当局数据操纵的直接动因。而且，单指标考核易于被企业所操纵。如果持企业考核指标由单指标变为多指标，并且将易于控制的收益改为不易控制的现金流量和市场占有率，这些指标的可操纵性很弱，显然可以弱化数据操纵的利益驱动。也可以尝试用股票期权来激励上市公司的高级管理人员。期权将管理当局的报酬和未来的股价挂钩，有一段时滞效应，这也可减少引发数据操纵的因素。政府部门考核和评价业绩，也不应该是单指标体系，最好是和现金流量相结合，或者建立多指标考核体系。
（四）理顺各方的利益关系，减少利益冲突。
由于企业内部存在多层次的、复杂的委托－代理关系，因此理顺委托和代理方的利益关系就极为重要。
经济行为的后果的产生有两个原因，一个是实施经济行为的个体的选择，即决策者是由于环境的原因，造成经济行为最后显现出如此的后果。委托方只能观察到经济行为的后果而不得知经济行为的过程本身。而在事前辨别经济行为的后果到底是由于主体的选择还是由于自然环境作用的结果几乎是不可能的，因为这样做成本极高。因此，委托方应当根据某些假设（如关于代理人偏好和冲击的分布函数等信息），根据经济行为的结果为代理人确定一个报酬方案。委托方应当使得在这个方案下，代理人将不但最大化自己的效用，同时也最大化委托人的效用。这样，委托人和代理人有了经济利益上的一致性基础，使得利益关系清楚，减少利益冲突，从而减少由于利益冲突原因而产生的会计信息失真问题。
首先应当尽早建立专业经理人才市场，将竞争机制引入企业经营者的使命，其次是进一步规范和促进我国证券市场建设，鼓励市场并购行为，活跃资本市场，通过资本市场的有效运行将替换机制引入专业经理人才市场，同时在企业内部建立对经营者的基于其经营成果的有效合同激励机制（如使经营者部分持股或给予其股票购买权等），使经营者的目标函数与所有者趋于一致，从而改善双方的“激励相容性”。此外，应强化外部监督和内部监督，加强对经营者的行为约束。在按现代企业制度的要求，健全企业的内部治理机构，明确董事会、监事会和经营者的责、权、利，可以考虑将会计按其职能和作用的不同分成内部管理会计和对外报告会计，前者仍属企业内部委托－代理网络的一环，受托于经营者，起参谋和决策支持作用，后者则直接受托于董事会，起反映和监督作用。同时要明确界定对外报告会计部门的产权，即拥有据实核算反映权和监督权，但以不损害经营者的决策甚至替代其做出决策。对于经营者的一些明显不合理、不合法以及损害所有者利益的行为，应拒绝进行业务处理，并及时向董事会报告。同时为抑制对外报告会计人员其与经营者“串谋”欺骗所有者，出现“道德风险”和“内部人控制”问题，还需在机构设置上强化内部均衡和约束机制，加强基础工作，以强化会计监督职能，同时建立一套对其进行有效监督与激励的约束机制，使其目标函数与所有者目标函数据一致，最终使所有者、会计人员与经营者三方达到经济利益上的“激励相容性”。
（五）是强化契约关系
交易成本经济学认为合同的事后支持制度是重要的。合同类关系的强化有利于降低违规行为的预期收益，提高违规行为的预期成本，从而有效地控制会计信息失真的情况。
首先，必须使企业中的个体严格地执行已经订立的合同，这应意味着必须有一个科学的、严格的监督和约束机制，以使得违反合同的成本极其之高，远远高于违反合同可以得到的利益。同时，防止那些筹到饼做大了以后想捞一把的行为。尽管饼做大了是他的功劳，但是在这种情况下，只允许新的谈判，而绝对不允许机会主义。
第二，应当订关系合同而非完全合同。合同中应当允许一定的发展余地存在，使得合同各方可以根据情况的变化和经营成果的变化来确定风险和报酬。此时违规行为变得没有必要，或者说违规行为的成本变得很高，合同当事人就不会故意地选择舞弊、欺诈等违背合同的行为，从而可以减少会计信息失真的可能性。
除以上几方面以外，我们还应净化会计信息的需求环境，建立一个公平、公正的会计信息市场，促使信息使用者在会计信息真实性的内在需求，从而以供给和需求两方面杜绝会计信息的失真。
参 考 文 献
[1]、谭劲松、丘步辉、林静容，《提高会计信息质量的经济学思考》，财务与会计，2000年。
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