目 录
内容摘要……………………………………………………………………… （3）
我国会计准则与会计制度的联系与区别…………………………………（4）
二、会计准则的优点——国际会计发展趋势…………………………………（5）
三、现行会计制度的优点——对我国的现实意义……………………………（7）
四、正确处理会计准则与会计制度的关系……………………………………（8）
参考文献 ……………………………………………………………………… (10)
浅议我国会计准则与会计制度
何丽嫦
【摘要】本文在当今时代经济背景下简明介绍分析了会计准则和会计制度的概念及其构架，在此基础上通过对比两者相关方面的异同讨论两者之间的关系，结合我国会计法律法规以及经济实际运行的实际情况，得出了会计制度和会计准则在一定时期内将在我国共存，并最终由制度向准则的平稳过渡的结论。
关键词：会计准则 会计制度 联系区别
由美国次级贷引发的金融危机逐渐弥漫全球，并开始严重危及到了我国的经济实体。但笔者坚信在世界各国会计界的通力合作下，会计行业和会计职业会逐步摆脱危机的阴霾，在危机中求得新一轮创新和发展。正确处理会计准则与会计制度的关系，也显得更为重要。随着我国资本市场的发展和对外开放的深入推进，中国经济已是全球经济的一部分，我们更需要在各方面借鉴并接近国际惯例，其中包括用来规范通用商业语言的会计规定。我们不能忽视会计准则这一国际通用的会计规范形式的重要意义，至少为了进行国际上的沟通，为了使国外投资人更容易理解和接受我们的会计规范及其形成的会计信息，我们也需要采用会计准则的形式来规范我国现代企业的财务会计和财务报告。
同时考虑到中国具体国情，考虑到会计制度也有易学易懂、便于操作的优点，按会计制度来规范其会计核算仍然是必要的。在我国今后一段时期，准则与制度两种形式将同时并存，共同规范企业会计核算行为。自1997年发布《企业会计准则一关联方关系及其交易的披露》以来，具体会计准则还不够全面，尚未构成完整的会计规范体系。在这种情况下，仅依靠会计准则来规范企业的会计核算行为是不够的。与之不同的是，会计核算制度则比较系统，将经济业务的核算直接指向会计科目和会计报表，符合多数财会人员的阅读习惯，操作性强。而从已发布的会计准则看，无论从结构体例，还是从会计政策的阐述方式，均与国际惯例相似，且对独立的经济业务会计核算和披露的规定比较系统和完整。一方面符合国外人士的阅读习惯，便于他们理解我国的会计标准，另一方面，也是建立和完善我国会计准则体系的需要。因此，会计准则作为会计标准的表现形式应予保留。总之，适应我国国情和对外开放的要求．会计准则和会计制度在相当长时间内，不可互相替代。
一、会计准则与会计制度的联系与区别
企业会计准则和企业会计制度是中国会计规范发展过程中的产物，前者是纲领性的文件，后者是操作层面的文件。
换而言之，准则告诉你什么是资产负债所有者权益，哪些应当用历史成本计量，哪些应用公允价值计量，哪些应当计入所有者权益，哪些计入当期损益。 而制度则针对如何进行帐务处理，借记什么科目，贷记什么科目等等。
在2006年前，企业会计准则与企业会计制度同时存在，前者地位高于后者，但是两者之间或多或少会有矛盾，给会计处理引起混淆。2006年新的企业会计准则颁布，完全代替了原来的旧准则和制度，未来就只有准则，没有制度了。那么准则与制度的区别又有何区别呢？
（1）规范的目标不同。
会计准则规范的目标主要是解决会计要素如何进行确认和计量的问题，同时也规范会计主体应当披露哪些方面的信息；而会计制度规范的目标主要是解决会计要素如何进行记录和报告的问题。确认和计量是记录和报告的前提条件，后者是在前者的基础上进行的，没有会计要素的确认和计量，记录和报告就不可能。 （2）适用的范围不同。
会计准则适用于股份公司的会计处理，而会计制度适用于所有企业。即使在美国也未要求股份公司以外的企业严格执行公认会计原则，我国已经发布的会计准则中，要求所有企业执行的也是少数。
（3）规范的具体内容和可操作性强弱不同。
由于规范的目标不同，决定了各自规范的具体内容不同。会计准则规范的内容主要是对会计要素的确认和计量进行“定性”的规定，例如在准则中我们常常看到这样的语言：该项收入（或费用）“计入当期损益”。至于记录到哪个科目，则由会计人员自己去判断。而会计制度规范的内容则具体得多。毫无疑问，准则的可操作性较差，制度的可操作性较强。同时，从准则和制度规定的内容来看，准则是对某一类业务的确认和计量加以规定，而制度是对某一类企业或全部企业的各类业务的会计处理进行具体规定。
（4）对会计人员的素质要求不同。
由于可操作性程度不同，准则要求会计人员具有较高的职业判断能力，而制度对这方面的要求相对较低。
（5）在会计规范体系中的层次不同。
准则和制度是两个不同层次的规范，前者（尤其是会计基本准则或财务会计概念框架）制约后者。根据会计法律法规权威性和内容的不同，我们可以将其层次关系作以下划分：会计法是第一层次，财务会计报告条例是第二层次，会计准则是第三层次，会计制度和财政部制定的补充规定或暂行规定是第四层次。
二、准则的优点——国际会计发展趋势
由于准则以原理为导向，当准则未能涵盖所有的经济业务或准则之间有冲突时，会计人员可以应用会计原理来处理这些问题，这使得准则具有较强的灵活性。而制度以规则为导向，具有强制性，因而制度应尽可能的覆盖所有的经济业务，而现实经济生活中的业务是千变万化的，制度很难达到这一要求。例如，比较典型的公司剥离上市现象，如何剥离？如何进行会计处理？如何编制模拟会计报表？这些问题我国的会计制度均没有直接规定。而我国的基本会计准则又难以起到财务会计概念框架的作用，这使得会计人员无所适从，只能各行其是，提供的会计信息自然难以满足投资者的要求。
由于制度属于行政规章，必然会对许多会计处理方法和判断标准作出具体而详细的规定，会计人员只能机械地照搬条文，不能像准则那样运用会计原理进行专业判断，从而难以公允地反映企业的财务状况和经营成果。例如，《企业会计制度》第133条规定：重大会计差错一般是指金额较大，通常某项交易或事项的金额占该类交易或事项的金额10%及以上，则认为金额较大。依据这一标准，如果某项交易的金额占该类交易的金额9.99%，那么这一差错显然不属于重大会计差错，然而9.99%与10%究竟有何实质性差异呢？相比之下，国际会计准则没有采用10%这一硬性的判断标准，它只是在第八号准则《当期净损益、重大差错和会计政策变更》第32段规定：在偶然的情况下，一项差错对以前某期或若干期的财务报表的影响，其重大程度使得那些财务报表不再能视为在其发布时是可靠的，这类差错则称作重大差错。
制度的规定往往是针对行业而言的，统一会计制度执行前，我国的会计制度是针对不同的所有制、不同行业制定的，既区分了13个行业会计制度，又单独制定了股份有限公司会计制度等，太多的行业分类导致了会计信息缺乏可比性，因此备受批评。然而如果将会计制度制定得过于统一，又会降低会计信息的有用性。例如，我国的统一会计制度分为企业会计制度、金融保险企业会计制度和小企业会计制度，而实际上一般行业又包括了房地产业、农业、工矿采掘业、进出口业等特殊行业，金融保险业又包括了银行业、保险业、证券业、金融资产管理等细分行业，而有些行业的经济业务具有很大差异，相关的会计处理规定很难统一。与此相比，准则一般是对经济业务进行分门别类，对于特殊行业的经济业务或二般行业的特殊经济业务可灵活采取第某号准则的形式公布。例如，美国财务会计准则委员会公布的一百四十多项准则涉及到石油天然气、林场、公路运输、音像行业、电影业、广播、保险、银行等不同行业。再如，企业会计制度规定，会计报告货币单位为元，这对普通企业无疑是适用的，但对于那些超大型企业而言，如像前几年上市的中石化这样的巨型公司，以元为货币单位公布会计报表，既不符合成本效益原则，也违背了重要性原则。
二者制定、修订的灵活性也不相同。准则的制定与修改比较方便，这是因为准则往往是按照时间顺序逐项发布，单项准则涉及的内容较少，易于增加或减少。而会计制度采用行政规章的形式，必然要求一定的相对稳定性，因修改或制定程序复杂，自然较缺乏灵活性。
另外，采用制度的形式与国际潮流相逆，不符合与国际惯例接轨的原则。我国制定统一会计制度的一个重要依据就是，一些大陆法系国家，比较典型的如法国，均采用了制度的形式。而实际上，近年来，采用准则的形式已经成为国际会计界的趋势。例如法国和德国，由于欧盟委员会在2000年6月作出关于财务报告的战略性规划，建议所有欧盟成员国上市公司最迟从2005年开始使用国际会计准则作为编制财务报告的单一会计标准，并容许非上市公司按国际会计准则编制财务报告（欧盟委员会于2001年公布有关法例草案，一般预计欧盟议会会在2002年正式通过该草案）。因此，作为欧盟的成员国，法国和德国的会计规范必然要在2005年前实现从制度型向准则型的转变。
三、现行会计制度的优点——对我国的现实意义
根据以上分析，采用准则似乎是最佳选择。然而，相较于准则，制度并非一无是处，它对我国尤其有着重要的现实意义。
准则制定的一个重要理论依据是，资本市场的需求是准则制定与发展的最直接的动力，而在我国，直接融资并没有占到统治地位，加上我国还是一个经济转轨国家，欠发达的资本市场对会计信息的需求不旺。加上我国曾经长期实行苏联式计划经济模式，国家作为财务信息主要需求者和信息披露的调节者的作用更加明显，因此，统一的会计制度更能适应这一要求。
如前所述，准则对会计人员的素质提出了更高的要求。然而，我国会计人员的素质不高是一个无可争辩的事实。由于历史的原因，有相当部分的会计人员学历层次相对较低，有的甚至还未系统学习过会计理论，这些人在短时间内将很难适应从老会计制度（分行业的会计制度）到准则的突然转变。与此相比，统一会计制度易学好懂，操作方便，并且我国采用制度的形式已有50多年的历史，因此，它更能满足广大会计人员的需要，更符合我国的国情。
当前我国会计信息失真现象严重也是一个不争事实。一方面，一些上市公司会计人员利用准则的漏洞，粉饰利润的行为比较严重。例如，1999年1月开始实施的《债务重组》准则规定，债务重组的账面价值与实际支付的现金金额、转让的非现金资产或转让的股权的公允价值的差额，应确认为债务重组收益，在实际执行过程中，一些上市公司，如ST黄河、ST郑百文、PT渝钛白等，纷纷利用这一规定，通过资产和债务重组等手段操纵利润，从而达到了扭亏为盈、“摘帽”的目的。另一方面，在我国，会计人员做假账，民间审计人员出具虚假审计报告的现象还比较严重。另外，准则应是一个科学的体系，截至2001年10月，美国已颁布了144项会计准则，再加上过去APB的意见书及更早的会计研究公报，估计总数超过200份，而我国目前只颁布了13项会计准则，远不能满足会计核算的需要。因此，统一会计制度在我国还有着存在的必要性。
四、正确处理会计准则与会计制度的关系
虽然从理论上说，准则与制度的指导思想是对立的，然而如上所述，在我国，统一会计制度仍有其存在的土壤，但从长远的角度看，会计制度终将被准则所取代。我国的《企业会计制度》总体上具有制度的性质，但也具有某些准则的因素，实际上是过渡时期的特殊产物。例如，《企业会计制度》对应收账款的坏账准备、固定资产的减值准备等的计提都不再规定一个硬性标准，而由会计人员根据实际情况进行判断。另外，我国在颁布并执行《企业会计制度》的同时，还将继续制定、修改会计准则，我们认为，在当前这种既采用统一会计制度又颁布会计准则的双轨制模式是适合我国国情的。不顾国情，贸然采用甚至全盘照搬国际会计准则或是美国财务会计准则只能引起业界的混乱。
此外，我国正处于社会主义初级阶段，社会主义市场经济还不很完善。同样，准则的制定受市场经济制约，不可能一蹴而就，不可能短时间内全部完善。因此，准则的制定是一项逐步的长期的工作，而制度的制定相对简单，二者是在时间上有差别，在内容上也必然有差异。例如《企业会计制度》并无分部报告的规定，企业编制分部报告就不能仅看《企业会计制度》，而要依据会计准则。从这个意义上说准则和制度也必须共存。
综上所述，会计准则和会计制度在诸多方面具有共性，二者不是分离的，而是具有密切联系的。在制定背景和规范内容等方面的联系，使得二者具有并存的可能和必然，那么二者是否能够统一呢？
笔者认为两者的统一是我国会计发展的必然结果，但在现阶段两者是不能统一的。统一无非是两种形式，制度代替准则或者准则代替制度。制度代替准则是会计水平的倒退，这不符合市场经济的要求，更不符合会计发展的规律，也无法与国际接轨，更难参与国际资本市场，因此是不可能的。准则代替制度，与国际发达国家的做法一致，但不符合我国的国情。会计实务界的现状不容忽视，会计人员整体素质偏低，长期习惯于制度的指引，缺乏必要的理论水平。全面推行准则取消制度势必造成混乱，会计人员难以接受，后果难以预料。但从发展的角度来看，准则代替制度，实现两者的统一是完全可能的，也是一种必然结果。一方面会计准则和会计制度核算的范围随着我国市场经济的完善、企业财务人员会计水平的提高将趋于一致，另一方面会计准则和会计制度核算的内容没有本质上的区别，只有规范程度上的详略之分。因此如果广大财务人员的会计水平提高到足以熟练的应用会计准则的程度，用会计准则取代会计制度是完全可能的，也是必然的。
值得关注的是，新会计准则体系基本实现了与国际财务报告准则的趋同。2005年，财政部先后发布了6批共22项会计准则的征求意见稿，此外，对现行的1997年至2001年期间颁布的16项具体会计准则，也进行了全面的梳理、调整和修订，最终在2006年初构建起一套企业会计准则的完善体系。在不久前召开的联合国国际会计标准专家工作组第22届会议上，财政部副部长王军称这套体系为“与中国国情相适应同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类企业各项经济业务、能够独立实施的会计准则体系”。但是，新会计准则与国际财务报告准则的趋同不等于相同。在关联方交易及其交易的披露、资产减值损失的转回、部分政府补助的会计处理上，新会计准则保持了“中国特色”。
当然，“不能说我们强调会计准则要适应中国特色，就把一些需要改革的、实际上已经不适应当前经济环境的东西继续保留下去”（中国人民银行行长周小川语），应对之道在于，执行统一会计制度的同时，大力宣传关于准则的理念，培养会计人才，为最终实现我国会计规范从制度型向准则型的平稳过渡做努力。
【参考文献】
1. 张冬扣 管磊，《论会计准则与会计制度之争》，2007年《时代财会》
2.石丽萍，《我国会计准则与会计制度关系的思考》，《山西财政税务专科学校学报》，2003.4；
