中小民营制造企业成本核算中存在的问题与对策

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中小民营制造企业成本核算中存在的问题与对策 XCLW163108 中小民营制造企业成本核算中存在的问题与对策

一、中小民营制造企业成本核算与控制概述2

1、我国目前中小型民营制造业发展的背景及现状2

2、我国中小民营制造企业成本核算现有水平及应该到达的层次2

二、中小民营制造企业成本核算与控制中存在的问题3

1、将成本核算与控制的最终目的立为实现企业短期利润最大化3

2、“人力成本”意识强烈，“人力资本投资”意识薄弱，没有赋予员工在成本控制上的主体地位3

3、成本控制的内容不够全面3

4、成本核算方法过于单一，传统，不注重管理会计的运用4

5、成本核算与控制层次单一4

6、与产品成本有关的考核过于粗略4

7、基于成本核算的决策其标准使用过于僵硬4

8、成本控制的战略意识不足5

三、中小型民营制造企业成本核算与控制的对策6

1、树立以企业价值最大化为最终核算目的的成本控制目的观6

2、树立“以人为本”的成本控制理念6

3、在成本决策中注重控制经营风险6

4、企业内部成本核算与控制应突出管理会计方法的使用6

5、注重丰富成本核算与控制的层次7

6、现代中小型民营制造型企业应建立标准成本控制系统8

7、中小型民营企业在依据成本进行决策时应注重考虑生产经营能力、相关业务量、相关成本8

8、引入战略成本控制系统 11

内容摘要

成本——所消耗的生产资料的价格和所使用的劳动力的价格，对资本家来说这就是成本。由此可知，成本是商品价值的最重要组成部分，是耗费和补偿的统一体，它既是生产中耗费的反映，又是生产过程中的补偿尺度。加强对成本的管理对于一个企业具有非常重要的意义，不仅在于节约一个的企业成本费用，而更重要的是利用其完善与成本相关的决策，提高企业决策的准确性，以不断的提升企业价值。本文试图发现中小民营制造型企业为了提高盈利能力及竞争力而进行的成本管理在成本核算内容方法、成本控制绩效评价、基于成本核算进行的决策、对待员工工资福利的态度、成本和企业战略之间的联系等有关成本核算及控制方面的问题。并尤其针对我国中小民营制造企业多采取成本领先的竞争战略，就如何提高成本指标的综合反映能力，使其能全面的反映企业工作质量的好坏，规范完善企业的成本分析和管理，以此保证企业决策的准确性，结合其实际情况找到一些解决此类问题的相关对策。

Abstract： Costs - the price of production materials consumed and the price of labor used on the capitalists for a cost. From this, the cost of the commodity value of the most important part is the cost and compensation of unity, it is both a reflection of the production cost, but also the production process of the compensation scale. Strengthen the management of costs is very important for a business significance, not only to save a business cost, but more importantly, its sound and cost-related decision-making, and improving the accuracy of decision making to continuously enhance the corporate value . This article attempts to discover small and medium sized private manufacturing enterprises in order to improve profitability and competitiveness to conduct cost management content in the cost accounting methods, cost control, performance evaluation, based on costs accounting for decision-making, attitudes of personnel wages and benefits, costs, and business strategy of links between the cost accounting and control issues. And especially for small and medium sized private manufacturing enterprises in China to take a more competitive cost leadership strategy, on how to improve cost index reflects the ability of comprehensive, enterprise so that it can fully reflect the quality of work is good or bad, improvement of standards of cost analysis and management of enterprises, thus to ensure the accuracy of business decisions, combined with the actual situation to find some relevant measures to solve such problems.

关键词中小民营制造企业成本核算成本控制

中小民营制造企业成本核算中存在的问题与对策

一、中小民营制造企业成本核算与控制概述

1、我国目前中小型民营制造业发展的背景及现状

自改革开放20年以来，我国经济得到很大程度的解放，投资环境有了巨大的改善，人们的生活水平及素质有了显著提高。对此最明显的体现就是民营及个体私营企业的大规模出现，尤其在江浙广东沿海一带地区，民营企业给当地经济的飞速发展带来了巨大的动力。虽然我国经济正逐步发展，但越来越严峻的大学生及农民工的就业问题已经给国家和社会安定造成了一定隐患，而解决这个问题最好的方式就是加快中小民营制造型企业的发展和壮大。但就目前而言中小民营制造型企业在发展的过程中确实面临很多困难，就其资金规模、人力资源、技术装备等方面和大型国有及股份公司相比就存在很大差距。而这些企业所有的共同特征：技术含量不高、劳动密集、单位利润率低。根据其现状，要想在激烈的竞争中生存和发展，做好成本核算及控制就显得尤其关键。但目前我国企业实施的成本核算与控制却存在很多误区，而中小型民营制造型企业则更是如此。

2、我国中小民营制造企业成本核算现有水平及应该到达的层次

目前大部分中小民营制造企业其核算的目的主要为了得到其所生产的产品的实际成本，并由此来进行简单的盈亏计算和节约浪费对比评价。但由于其内部控制水平、财务会计人员的专业胜任能力不高，其针对成本核算所采用的方法及程序就存在很多问题甚至错误，这就导致了其依据成本核算而做出的决策出现错误的可能性很大。相当于成本核算而言中小民营制造型企业进行的成本控制就更为落后，甚至好多企业都没有建立成本控制系统。而有效地成本控制对于企业赢得成本方面优势又是不可缺少，在很大程度上决定了一个企业的竞争能力。有效地成本控制应该能在预先知道成本标准作为各项费用消耗的限额，在生产经营过程的，将实际发生的费用严格控制在限额标准之内，随时揭示和及时反馈实际费用和限额标准之间的差异，并要系统分析成本差异原因，以便采取措施，消除生产中的损失和浪费，并能通过设立相关的管理会计系统，基于相对准确的成本核算进行企业的计划和决策。引进先进的成本核算系统，通过有效的成本控制管理，形成集会计核算、战略决策、计划控制、绩效评价、风险管理于一体的成本管理措施，达到形成企业核心竞争力的管理效果。

二、中小民营制造企业成本核算与控制中存在的问题

1、将成本核算与控制的最终目的立为实现企业短期利润最大化

这一成本控制叫仅仅从企业是所有者的短期利益出发，在这一目的观的导向下，对于不能增长所有者短期利益的成本核算与控制往往被忽视。并且对其债权人、职工等企业重要利益相关者的利益考虑不够，可以说这是一种不和谐的成本核算观念。

2、“人力成本”意识强烈，“人力资本投资”意识薄弱，没有赋予员工在成本控制上的主体地位

相当多的中小型民营制造企业在短期利益最大化动机的驱使下，对人力资源的支出片面的以“成本”观念来对待，将其视为利润的对立，在削减职工工资、福利待遇、职工培训费用上费尽心思。将生产工人等普通职工视为单纯的“经济人”，在成本控制中普通员工只被当做是成本控制的客体，而以部门领导和监工为代表的管理层则是控制的主体，两者经常处于对立的两极，普通员工在作业中缺乏成本控制的主动性、积极性。不能将人力成本与物力成本在企业的战略意义上区别开。

3、成本控制的内容不够全面

其缺点主要表现在重视产品生产成本的控制，忽视产品研发成本的投入，视显性成本的控制，忽视隐性成本的控制。隐性成本是指尽管没有使企业发生现实的支出，但是由于企业在某些方面的活动给企业未来价值的创造带来了负面影响，比如声誉和企业运行效率的损失。

很多中小民营企业为了在短期内获得暴利，不惜采用劣质的原材料粗糙的工艺技术来生产一些花费了高额研发费用开发出来并经历过的有利的市场营销手段而深受消费者欢迎的产品。这样的短期行为将导致企业的研发及市场开发成本都成为沉没成本，并会导致领先企业丧失市场领导者的优势，给作为追随者的竞争对手巨大的获利机会。

4、成本核算方法过于单一，传统，不注重管理会计的运用

我国目前的中小型民营制造企业，主导的产品成本核算方法是完全成本法，即制造成本法。其要求把全部成本按其发生的领域和经济用途分为生产成本和非生产成本。凡是生产领域中为生产产品发生的成本就归为生产成本，并按照相关成本动因分配到各产品。在这种成本核算模式下，由于固定成本的存在，就导致单位成本与本期产量高度相关，销售成本以及销售毛利就在很大程度上取决于期初存货中包含的固定成本和本期的产量。当以此种成本核算方式作为考核生产部门销售部门的绩效时，将会导致产销脱节，存货积压，不利于企业实现资金的快速周转，更会打击销售人员的工作积极性。

这一问题最集中的体现就在销售部门、生产部门、成本核算机构之间在绩效考核评价中经常出现的矛盾的原因上。

5、成本核算与控制层次单一

目前民营中小型制造企业成本核算与控制的对象主要局限于“产品”层，首先将直接成本追溯的生产部门，然后将制造费用分摊到相关产品，即：资源——产品。虽然分摊是一种简便易行且成本较低的成本分配方式，但这种成本分配方式，要建立在某种特定的假设前提下，否则就会扭曲成本，影响成本的真实性。而随着经济的发展，企业为满足客户的需求，产品和服务朝着多品种、小批量、个性化发展，尤其在一些技术密集型的企业中，产品成本中直接材料和直接人工成本所占比重较低，而制造费用所占比重较高。在这样的企业中，采用单一的产量基础分摊制造费用，往往造成产品成本的扭曲，成本信息严重失真。这样一来，不仅不能及时的为控制和决策提供更多的有用信息，甚至会误导决策。因此，传统成本计算方法下对间接成本的“分摊”，越来越受到学术界和实务界的普偏质疑。

6、与产品成本有关的考核过于粗略

只简单的将产品成本总额和单位成本与前期比较，不注重对产品成本变动进行差异原因分析，这样就造成了部门领导为获得好的绩效评估而消极对待分析降低成本，背离企业总体的目标。的目前很少有中小型民营企业建立标准成本控制系统，并以标准成本进行产品成本的控制、考核、分析、预测。

7、基于成本核算的决策其标准使用过于僵硬

不与企业的具体情况联系考虑。任何作为标准的恰当指标应具有：相关性、可靠性、完整性、中立性、可理解性。成本决策是在成本预测的基础上，按照既定目标要求，运用专门方法，对有关生产经营的成本方案进行计算分析，从中选择最优方案。对这些备选方案，必须运用专门的方法进行认真的分析论证。通过从技术上、经济上的分析论证，可以确定个备选方案的可行性，从而可以进行成本决策，确定最优方案，制定目标成本。可以说，在一般决策中，成本是企业必须考虑的因素，但是与决策有关的成本有好多，包括增量成本、边际成本、机会成本、估算成本、重置成本、付现成本、共同成本、沉没成本、不可避免成本等等。同样与决策有关的分析方法也很多，包括贡献边际法、损益分析法、相关成本法、成本无差别点法、直接判断法等等，使用不同的方法就需要考虑不同的成本项目，必须要具体问题具体分析，不得生搬硬套，而中小型民营企业由于规模以及人力资源等等方面的原因，在进行决策分析时往往不会很深入的进行研究分析，多采用直接判断和简单预期来进行决策。

例如现在各种产品更新换代速度都很快，尤其是主要由民营企业负责生产的各类电子产品在科技发展飞快的今天，产品的寿命周期更加的短暂，就出现许多明星产品不长时间后就成为亏损产品的现象。当然同样也存在这样的一些情况，在江浙和广东福建等地，他们很多都是生产订单式的小商品，其中有大部分的是远销海外，并很受外国人的欢迎，常有在按订单生产一批货后又有以稍低点的价格追加订单的情况。而在对待是否继续生产亏损产品的问题及是否接受低价追加订货的决策，很多民营中小企业的决策就存在过度经验主义的错误，一般就简单的进行停产或者是变卖生产设备等方式处置剩余生产经营能力，这些简单的法给本身资金实力不是很强的民营企业又带来了极大的损失。下例就是个常见的决策问题：

某电话公司生产两种类型的电话机：普通电话机和多功能电话机。一个典型季度的分部利润表如下表1：

表1 季度利润表单位：元

录音电话机

普通电话机

合计

销售收入

1,500,000

800,000

2,300,000

减：变动成本

800,000

580,000

1,380,000

贡献毛益

700,000

220,000

920,000

减：固定成本

200,000

380,000

580,000

营业利润（亏损）

500,000

(160,000)

340,000

录音电话机所利用的一种部件是从一个外部供应商处购买的，单位价格是200元，每季度购买2,000个该部件。生产的所有产品都销售出去，没有期末存货。该公司正在考虑自己制造该部件而不再外购。这种部件的变动性生产费用如表2：

表2 单位变动性生产费用单位：元

直接材料

直接人工

变动制造费用

该公司对提供该部件生产能力有两个方案可供选择：（1）租用有关生产设备生产该部件。租金为每季度250,000元，此外，每季度还要追加50,000元固定的生产管理成本；（2）停产普通电话机，利用普通电话机的生产能力来生产该部件。如果停止生产普通电话机，对录音电话机的销售将不会造成影响。那么究竟那个方案更好呢，再假设停止普通电话机生产将使得录音电话机的销量下降10%，这将对决策造成什么样的影响？这是企业经常面对的决策问题。

8、成本控制的战略意识不足

多数民营制造型企业成本控制往往缺乏战略意识，很少以获取企业长远的竞争优势为目标来推进成本管理。突出表现在成本控制的职能停留在对日产成本的核算控制上，成本控制渗透企业战略的意识缺乏，忽视对先进成本核算方法的吸收和运用，不能形成以成本核算分析管理为基础的决策系统。

三、中小型民营制造企业成本核算与控制的对策

1、树立以企业价值最大化为最终核算目的的成本控制目的观

企业价值最大化指企业在考虑企业风险和收益的前提下，在考虑其他利益相关者利益的基础上，在追求企业可持续发展的过程中实现企业长期利益的最大化。

2、树立“以人为本”的成本控制理念

（1）将人力成本和物力成本区别看待，在企业的发展越来越依赖知识、技术、技能、管理等软因素的背景下，人力成本反映了职工这一重要利益相关者对企业家的分享程度，是反映企业对人力资源激励程度的重要指标。企业应该重视在人力资源方面的投入，以相对节约、成本效益理念对待人力成本。因此，在企业的发展过程中，不应忽视职工工资、福利待遇的提高，特别不应忽视对职工的培训。

（2）强调职工在成本控制中的主体地位，普通职工是成本计划的执行者，成本动因的执行者。成本控制的效率在很大程度上取决于职工的素质和积极性。因此，要让职工在成本控制中处于主体地位，让其参与成本计划的制定、成本分析、成本抑减等决策，在尊重职工，关心职工的民主氛围中降低成本。

3、在成本决策中注重控制经营风险

经营风险对于企业未来的生存发展有很大的威胁，也是中国民营企业经营寿命不长的一个重要原因，因此控制企业的经营风险对任何企业来讲都是必须的。我们常用经营杠杆系数来描述量化经营风险，经营杠杆系数是企业息税前盈余变动率与销售量变动率之间的比例。假定企业的成本——销量——利润保持线性关系，可变成本在销售收入中所占比例不变，固定成本保持稳定，经营杠杆系数便可以表示为：

销售额 - 变动成本总额

经营杠杆系数 = ——————————————————————————

销售额 - 变动成本总额 - 总固定成本

从而可发现影响企业经营风险的因素主要有：产品需求、产品售价、产品成本、固定成本的比重等等。综合考虑这样些因素，要提高对这些因素的控制能力就必须要加强企业自身的研发和创新能力，使其能够有很强的市场适应性。通过不断的增加销售额、降低成品单位变动成本、降低固定成本比重等措施使经营杠杆系数下降，降低经营风险。

4、企业内部成本核算与控制应突出管理会计方法的使用

在企业考核与决策中应重视变动成本法的分析，变动成本法摆脱财务会计传统思维定式的束缚，重新认识产品成本和期间成本的本质，认为产品成本只应该包括变动成本，而固定生产成本应作为类似于期间成本来处理，按照贡献式损益取得程序来核算营业利润，方法如下：

营业收入－变动成本 = 贡献边际

贡献边际－固定成本 = 营业利润

变动成本 = 本期销货成本（销货中的变动生产成本） + 变动非生产成本（变动性销售及管理费用）

固定成本 = 固定生产成本（固定性制造及销售费用） + 固定非生产成本（固定性管理及财务费用）

可以看出这样就排除完全成本法下，在实际生产成本水平（单位变动成本水平和固定性制造费用总额）并未发生任何变化的情况下只要增加产量就可以降低产品单位成本，相反一旦减产单位成本就马上上升的情况发生。它能够科学的反映成本与业务量之间、利润与销量之间的有关量变化规律的信息，强化成本核算与控制，在预测、决策、计划、控制、业绩考核的职能，促进以产定销，避免盲目生产带来的损失。应该说变动成本法在满足未来的决策、提高员工绩效考评的合理性及强化企业内部管理上有重要的应用实效。

因此在民营企业中，尤其是已经具有相当规模的民营企业中可以采用“结合制”，即将变动成本法与完全成本法结合使用，日常核算建立在变动成本法的基础上，以满足企业内部经营管理的需要；在期末对需要按照完全成本法反映的有关项目进行调整，以满足对外报告的需要。一般可采用如下的操作方法：

（1）将日常核算建立在变动成本法的基础上，以成本性态分析为前提将成本费用划分为变动成本和固定成本两类，包括取消“制造费用”账户，另设“变动制造费用”和“固定制造费用”。其他账户按会计制度的要求设置。同时按变动成本法核算营业利润指标，用于内部管理。

（2）期末进行调整，将“固定制造费用”本期发生额按本期在产品、库存产成品、已销产品的数量比例进行分配和结转，使其成本都按照完全成本法反映，满足期末编制会计报表的需要，并按照利润差额简算法确定两种成本计算方法下的营业利润差额再进行调整。

相关计算公式：

当前实际发生\预计的作业成本

实际\预算作业分配率你 = ——————————————————

当前实际\预计作业产出

某产品耗用的作业成本 = 产品耗用的作业量 × 作业成本分配率

通过以上的计算程序及公式,我们可以看出,作业成本法能够非常明晰的看出每类产品成本的各部分构成情况,对于分析产品成本的变化影响因素有很大的帮助,有利我们进行成本分析控制和对部门绩效的考评。最重要的是相当于传统的成本管理，作业成本管理高度重视并特别有利于发现非增值成本，从实现和提高客户价值方面考虑，注重不断的消除非增值成本。在现实管理水平下，非增值成本并非不必要的成本，但却是可以通过持续改善加以消除的成本，例如质量检验作业的成本。

6、现代中小型民营制造型企业应建立标准成本控制系统

反对经验的产品成本管理观念，应该建立每项作业和每类产品的“目标\应该成本” 作为全体员工努力的目标,所谓目标成本是指在确保实现目标利润的前提下，企业在成本方面应达到的目标。它规定着企业未来降低成本的努力方向，一般具有效益性、可控性、目的性与先进性的特点。其制定方法一般有两种：

（1）按目标利润进行制定，相关计算公式如下：

目标成本 = 预计单价 × 预测销售量－目标利润

= 预计销售收入 – 目标利润

（2）按先进的成本水平制定：

这就要求要在进行科学实验测定的基础上进行科学成本管理（在情况需要的条件下可与作业成本方法相结合使用预算成本法），提出降低产品成本的措施方法而不是被动的通过各期比较来考核绩效。基本思想只有一条，就是持续改善，不断消除浪费。在标准成本的基础上进行产品成本的预测、计划、控制以及对员工进行考核，并加强标准成本差异的分析，找出原因和对策，以便采取措施加以纠正实现成本的持续降低。相关计算公式如下：

目标成本 = ∑（该产品消耗某项作业的前期实际成本 –该产品分摊的作业成本降低额）- 本期消除的该产品消耗的非增值作用

7、中小型民营企业在依据成本进行决策时应注重考虑生产经营能力、相关业务量、相关成本

在管理会计的中，基于成本控制与考核、盈利能力的考虑，常常区别固定成本和变动成本以及单位变动成本、单位固定成本等。要注重以下方面有关成本的分析：

（1）生产经营能力：是指在一定时期内和一定生产技术、组织条件下，企业内部各个环节直接参与生产过程的生产设备、劳动手段、人力资源和其他服务条件，能够生产各种产品的产量或加工一定原材料的能力。它经常同固定成本总额是相对应的。在决策中应关注：最大生产经营能力、剩余生产经营能力、追加生产经营能力。

（2）相关业务量：是指在决策中要认真考虑的、与特定决策方案相联系的产量或销量。它往往影响相关收入与相关成本的。

（3）相关成本：是指与特定决策方案相联系的、能对决策产生重大影响的、在经营决策中必须要考虑的成本。就包括增量成本、边际成本、机会成本、重置成本、专属成本、可延缓成本等。

企业在进行决策时，就需要依据具体环境及所使用的决策方法考虑不同种类的相关成本。但是沉没成本、共同成本、不可延缓成本、不可避免成本属于无关成本，在决策中是不需要考虑的。

针对在民营中小企业中经常出现的亏损产品该任何处理的问题。首先要考虑的是剩余生产经营能力是否能用于企业经营的其它方面或者对外出租。

考虑如果无法进行相应的转移，就应该考虑该亏损产品的贡献边际，相关计算公式如下：

贡献边际 = 销售收入－变动成本

单位贡献边际 = 产品单价－单位变动成本

若存在：贡献边际＞ 0 ，说明该亏损产品还可以弥补一部分固定成本，因此就不应该停产，假使盲目停止生产满足上述条件的亏损产品，不但不能使企业增加利润，反而会使其损失相当于该亏损产品所能提供的贡献边际那么多的利润，相反若≤0，就可以考虑停产。

如果剩余生产能力可以进行相应的转移，此时继续生产亏损产品的方案会发生相关的机会成本，其计价可按照用于企业其他经营可以获得的贡献边际或者是对外出租的租金收入来确定。这种情况就要根据：贡献边际同机会成本的大小来决策。

针对民营中小型企业经常出现的是否接受低价追加订货的决策。如果追加订货的价格比正常的单价稍低一点，企业还是可以接受的，因为只是少挣点钱。但是这个价钱比正常订货的完全生产成本还低，恐怕好多企业就直接选择放弃了，因为他们认为，这样一来，每接受一件追加订货就陪一件。可是从成本心态分析的角度来看，单位完全生产成本中包括变动生产成本和固定生产成本，单位变动生产成本有不变性的特点，而固定生产成本的是其总额具有不变性的特点，并不会因为追加订货而增加。这种情况下我们主要要考虑的是：

绝对剩余生产能力 = 最大生产能力－正常订货量

固定生产成本

单位固定生产成本 = ————————————

正常订货量

增量成本 = 单位变动生产成本 × 相关产量

单位变动生产成本 = 单位完全生产成本－单位固定生产成本

我们考虑两种情况：

第一、如果绝对剩余生产能力不为零而且不能转移，只要追加订单的销售收入大于增量成本，那么企业就应该要接受低价追加订单。

第二、如果绝对剩余生产能力不为零，而且能够转移时，就会发生相关的机会成本，这里的机会成本包括两种，一是出租剩余生产能力的租金或用于企业其它经营的贡献边际；二是因冲击正常任务而引起的机会成本，此时，

机会成本 = 正常单价 × 冲击正常业务量 + 违约金

这种情况我们就要考虑追加订单的收入同机会成本相比较。

如果企业使用了贡献边际法进行决策，所使用的标准应该是具体方案所能产生的贡献边际总额或者是单位资源贡献边际。而很多中小型民营企业在决策中常常使用单位产品的贡献边际作为评价标准。

在多方案决策中，尤其是在互斥方案决策中，企业常常使用的决策方法是差别损益分析法。在使用这个分析方法是必须要以相关收入和相关成本作为基本数据，如果相关收入或相关成本界定不准确，就会影响决策质量甚至会得出错误的结论。因此在分析时，要注重相关分析，尤其对相关成本项目必须逐一列出具体的明细项目，它的决策评价指标是差别损益。而很多企业常常在相关成本的考虑上失误，没有认识到机会成本是相互的以及沉没成本是不需要考虑的。

基于以上第四和第七点的措施分析，针对概述中的案例，可进行如下分析：（1）在该配件外购的情况下每季度采购该配件的成本 = 2000 ×200 = 400000

若选择1方案——租用设备生产录音电话配件；

生产该配件的成本 = 250000 + 50000 + 2000×（20+30+20）= 440000

由于继续生产普通电话不变，所以利润将比现在下降40000，即采用方案1利润 = 340000 – 40000=300000，应放弃方案1.

若选择2方案——停产普通电话，用生产普通电话的能力来生产该配件；

生产该配件的成本 = 2000 ×（20+30+20）+ 380000 = 520000

由于停产普通电话，生产普通电话的变动成本就不会在发生，但生产录音电话的成本将增加= 520000-400000 = 120000，即采用方案2利润 = 500000 – 120000 = 380000 ＞ 340000，所以应该采用方案2.停产普通电话，并用其生产能力来生产该部件。

（2）假设停止普通电话机生产将使得录音电话机的销量下降10%，则停止生产普通电话后公司生产录音电话的利润 = 1500000×90% –（800000 -400000）×90% -2000×70×90% -380000-200000

= 1350000 -360000– 126000 -380000 –200000 = 284000 ＜340000，此时公司为保持利润将继续通过外购来获取该部件并且继续生产普通电话。

（1）根据表1的资料可知，生产录音电话机的变动成本总额扣除该部件的购买成本后的余额＝800,000－200×2,000＝400,000元

则：公司自制该部件时的变动成本总额＝400,000＋70×2,000＝540,000元

若租用生产设备，

则公司的利润总额＝1,500,000－540,000－（250,000＋50,000＋200,000）－160,000

＝300,000元

若停产普通电话机来生产该部件，则全部固定成本要由录音电话机来承担，此时

公司的利润总额＝1,500,000－540,000－580,000＝380,000元

因为380,000＞300,000

所以公司应停产普通电话机，利用普通电话机的生产能力来生产该部件。

（2）若停产普通电话机将使录音电话机的销量下降10％，此时若公司选择自制该部件，则

公司的利润总额＝1,500,000×（1－10％）－540,000×（1－10％）－580,000＝284,000元

显然，284,000＜300,000，此时公司就应租用生产设备来生产该部件而不应停产普通电话机。

但若公司不自制该部件，而是从外部供应商处购买，那么公司的利润总额是340,000，因此，我们可以得出结论：若停产普通电话机将使录音电话机的销量下降10％，则公司不应选择自制该部件的方案，而应继续从外部供应商处购买该部件。

8、引入战略成本控制系统

（1）目前大多数民营企业的成本控制单纯为降低成本而控制成本，其依赖于现有成本会计系统，主要关注企业内部生产过程及其发生的有形成本，不能根据企业外部环境的变化和企业战略制定相应的成本管理策略，这已经不适合现代企业提升自身竞争力。而战略成本控制系统是传统成本控制的一种突破，是成本控制渗透企业战略管理的重要机制。它要求企业以更宽广的视角将成本管理与控制同企业竞争战略相结合。

（2）根据企业内外部环境的变化，运用专门的方法企业及竞争对手的分析资料，对企业生产经营活动的各个环节实施广泛管理，从而创造竞争优势。强调通过对战略成本动因的控制来获取竞争优势，包括合理的选择各项结构性成本动因，如通过适度的投资规模来降低成本，选择适宜的纵向经营范围，重视提高企业技术水平，对企业产品多样化进行合理化。重视对供应商和客户的管理，力争改变同供应商以及客户之间的竞争关系，建立长期的稳定的合作伙伴关系。

致谢：本文在撰写过程中，得到各位老师的指点，特别是本人论文辅导老师对本文的撰写给予了大力的辅导帮助，在此一并表示衷心的感谢。

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