内容摘要
一、固定资产折旧的基本理论 （一）固定资产折旧的定义 （二）固定资产折旧的年限及范围 （三）固定资产折旧的主要影响因素 二、固定资产折旧的方法及其公式 （一）直线法 （二）加速折旧法 三、关于固定资产折旧会计问题的变迁 （一）固定资产折旧的演变历程 （二）固定资产折旧的相关文献 四、固定资产折旧对企业的影响 （一）固定资产折旧对所得税的影响 （二）固定资产折旧对利润表的影响 （三）固定资产折旧对现金流量的影响 （四）结论
内 容 摘 要
固定资产可长期参加生产经营而保持其原有的实务形态，但其价值是随固定资产的使用而逐步转移到产成品中，构成企业的经营成本，这部分随固定资产磨损而逐渐转移掉的价值即为固定资产的折旧。为保证企业简单再生产，同时实现期间收入费用的正确匹配，企业必须在固定资产有效使用期间内计提折旧，不同的折旧方法将会影响到企业的经营成本，企业的所得税和现金流量。因此，合理的选择折旧方法在一定程度上可以调节企业的财务报表。本文以固定资产折旧的概念及其方法为理论基础，进行对比分析不同折旧方法对企业财务影响。
关键词：固定资产折旧 企业财务 折旧方法
固定资产折旧会计问题研究
固定资产折旧的基本理论 （一）固定资产折旧的定义
固定资产折旧:是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应折旧额进行系统的分摊。其中，应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产原价扣除其预计净残值后的余额；如果已对固定资产计提减值准备，则还应扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。企业应当根据固定资产的性质和使用状况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。简而言之，固定资产的折旧就是在固定资产的有效使用期内对固定资产成本进行系统事理分配的过程。
固定资产折旧的年限及范围
（1)固定资产的折旧年限： 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
①房屋、建筑物为20年。
②飞机、火车、轮船、机器、机械和其它生产设备为10年。
③与生产经营有关的器具、工具、家具等为5年。
④飞机、火车、轮船以外的运输工具为4年。
⑤电子设备为3年。
因此，企业在确定固定资产的使用寿命时，主要考虑下列因素：
①预计生产能力或实物产量。
②该项资产预计有形损耗，如设备使用中发生磨损、房屋建筑物受到自然侵蚀等。
③该项资产无形资产的损耗，如因技术的出现而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求变化使其所生产的产品过时等。
④法律或类似规定对资产使用的限制，某些资产的使用寿命收到法律的约束。
（2）固定资产折旧的范围：
除以下情况外，企业应对所有的固定资产计提折旧：
①已提足折旧仍需继续使用的固定资产。已提足该项固定资产的应计折旧额后，则该项固定资产不用再计提折旧。
②按照规定单独估价作为固定资产入账的土地。
③提前报废的固定资产不再进行折旧。
④转入更新改造的固定资产不再计提折旧。
固定资产折旧的主要影响因素
固定资产折旧主要受以下四个方面影响：
计提折旧基数，计提折旧基数是固定资产的原始价值或账面价值。现行会计制度规定，一般以固定资产的原价作为计提依据，但选用双倍余额递减法计提折旧的企业，以固定资产的账面净值作为计提依据。
折旧年限，折旧年限的长短直接关系到折旧率的高低，是影响折旧额的关键因素；企业在固定资产的预计使用寿命时应考虑以下因素：
①该固定资产的预计生产能力或实物产量。
②该固定资产的有形损耗，如因设备使用中发生磨损，房屋建筑物受到自然侵蚀等。
③该固定资产的无形损耗：如因新技术的进步而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求变化使产品过时等。
④有关固定资产使用的法律或者类似的限制。
折旧方法，固定资产折旧方法包括年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法。
企业应根据固定资产所包含的经济利益预期实现方式选择折旧方法，折旧方法一经选定，不得随意变更。
净残值，是指预计固定资产清理报废时可以收回的净残值扣除预计清理费用得出。企业应根据固定资产的性质和使用方式，合理估计固定资产的净残值。
固定资产折旧的方法及其公式 （一）直线法
直线法是将应计的折旧总额平均分摊于每个计量权数，如会计期间、工作量等。直线法主要有：（1）年限平均法（2）工作量法
（1）年限平均法
年限平均法是指将固定资产的应计折旧额均衡分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额均相等。
计算公式：年折旧率=（1-预计净残值率）/预计使用寿命
月折旧率=年折旧率/12
月折旧额=固定资产原价*月折旧率
工作量法
工作量法是指根据实际工作量计算每期应提折旧额的一种方法。
计算公式：单位工作量折旧额=固定资产原价*（1-预计净残率）/预计总工作量
某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量*单位工作量折旧额（二）加速折旧法
加速折旧法是在固定资产的使用寿命内，以递减状态分配其成本的方法。加速折旧法主要有（1）双倍余额递减法（2）年数总和法
双倍余额递减法
双倍余额递减法是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下。根据每期期初固定资产原价减去累计折旧后的余额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。
计算公式：年折旧率=2/预计使用寿命*100%
年折旧额=固定资产账面净值*年折旧率
年数总和法
年数总和法是将固定资产的原价减去预计净残值的余额乘以有一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。
计算公式:年折旧率=尚可使用年限/预计使用寿命的年数总和*100%
年折旧额=（固定资产原价-预计净残值）*年折旧率
加速折旧法可以使前期的折旧费用加大，应纳所得税减少，以充分享受资金的时间价值带来的税收收益。加速折旧法可能导致单位工作量负担的固定资产使用成本不够均德在固定资产数量较多的情况下，计提折旧的工作量大。
关于固定资产折旧会计问题的变迁（一）固定资产折旧的演变历程
19时机至20世纪初是西方现代会计的一个重要发展时期。这时，会计进步的一个重要方面是折旧概念及其计算方法的形成。随着工厂制度的建立，企业逐渐变为持续性经营，而且开始采用机器设备，长期资产日益增多。这样，必然产生长期资产投资在生产过程中如何转化为成本的问题，从而导致了折旧思想的形成。过去，会计不考虑折旧，耐用财产到报废时全部冲销，或者把耐用财产作为未销售商品，通过年终盘存估计增减业主权益，这一系列做法逐步开始收到批评。特别是，为了开发美洲新大陆，铁路运输迅速发展。铁轨、机车和车厢等资产部仅需要巨额资本投入，而且可以长期使用，若待到这些耐用资产报废时在冲转其投资成本显然是不合理的，所以20世纪初铁路运输业的发展客观上产生了改变固定资产会计核算的需要。人们逐渐意识到，固定资产投资应作为一种经常性费用，在其整个寿命期内分摊，因此，提出了“折旧”概念。折旧会计应运而生，并且在实务中普遍推行了按直线法平均分摊固定资产成本的惯例。到了20世纪初期，又出现了多种不同的折旧方法。美国会计学家厄尔塞利尔斯在1915年撰写了介绍折旧的专著《折旧原理》书中还分别介绍了直线法、余额递减法、偿债基金法、年金法以及单位成本法等多种折旧方法。（二）固定资产折旧的相关文献
在传统的会计机制下，折旧被认为是将固定资产的原始成本或调整的其他投入价值基础在其获益期间进行分配的过程。国际会计准则委员会在1976年10月颁布的第4号会计准则《折旧》中，将折旧定义为：“指按照资产的预计使用年限分配其应计折旧额。”
美国注册会计师协会的专门用语委员会为试图解决折旧问题，曾在1953年对折旧会计下了一个定义：“折旧是以系统的、合理的方式将有形固定资产的成本或其他计价基础减去残值（如果有残值得话）后的净额，分配到资产（也可能是一组资产）估计使用年限中的会计处理方法。折旧是一个分配过程而不是一个计价过程。
固定资产折旧对企业的影响 （一）固定资产折旧对所得税的影响
企业利润表中的所得税费用由当期所得税和递延所得税组成。其中，当期所得税是根据企业当期发生的交易和事项，确定当期的应纳所得税额并据以计算确定当期应交所得税；递延所得税是当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债或予以转销的金额的综合结果。
《企业会计准则第4号——固定资产》规定，企业应根据与固定资产有关经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更。《企业所得税法》规定，企业固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或采取加速折旧方法。《企业所得税实施条例》规定可采取缩短折旧年限或采取加速折旧方法的固定资产，包括：(1)由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；(2)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60％；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。但税法对固定资产加速折旧的使用有限制条件，与会计准则存在差异。
如果企业不享受税收优惠，采用加速折旧法对企业有利。
不同的折旧方法对纳税企业会产生不同的税收影响。首先，不同的折旧方法对于固定资产价值的补偿时间不同其次，不同折旧方法导致的不同折旧额将直接影响到企业利润。因此，造成企业所得税纳税义务时间和纳税额的差异。企业可以利用这些差异进行比较分析，来选择合理的折旧方法，从而使各期的利润相同，在加速折旧法下载固定资产使用前期，加大了企业的营业成本，降低了企业的营业利润，从而减少了应纳谁所得额。在企业所得税税率保持不变的情况下，加速折旧法同直线法相比起到了延期缴纳所得税的作用。
因为加速折旧法前期计提折旧费用大，就使得前期应纳所得额减少，而后期折旧费用减少，应纳税的所得额相应增加。这样实际上允许企业将应当前期缴纳的所得税推迟到后期去交，相当于企业从政府那里获得一笔无息贷款，使企业从中获得免除资金成本的好处。如果考虑货币的时间价值，加速折旧法下所缴纳的所得税现值小于直线法下缴纳的所得税现值，这部分现值差异即为企业获得的延期纳税收益。
我国会计制度允许的固定资产折旧方法有平均年限法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法。不同的折旧方法对纳税企业会产生不同的税收影响。首先，不同的折旧方法对于固定资产价值补偿会造成早晚不同。其次，不同折旧方法导致的年折旧额提取直接影响等到企业利润额受到冲减的程度。企业正是利用这些差异来比较和分析；以选择和分析，以选择最优的折旧方法，达到最佳税收效益。
例如：某企业2011年12月购置一台生产用设备。原值为600000，预计净残值30000元，会计规定的预计使用期限5年，预计该企业A设备投入生产后五年内未扣除折旧的利润和产量如表一所示，假设企业使用25%的所得税税率。
表1不同折旧方法对所得税的影响
年限
（年）
平均年限法
工作量法
双倍余额递减法
年数总和法
折旧额
应交所得税
折旧额
应交所得税
折旧额
应交所得税
折旧额
应交所得税
2012
114000
46500
99750
50062.5
240000
15000
190000
27500
2013
114000
71500
106875
73281.25
144000
64000
152000
62000
2014
114000
66500
114000
66500
86400
73400
114000
66500
2015
114000
46500
128250
42937.5
49800
62550
76000
56000
2016
114000
36500
121125
34718.75
49800
52550
38000
55500
合计
570000
267500
570000
267500
570000
267500
57000
267500
（二）固定资产折旧对利润表的影响
利润表是指反应企业在一定会计期间的经营成果的报表。由于它反映的是某一期间的情况，所以，又被称为动态报表。有时，利润表也称为损益表、收益表。
通过提供利润表，可以反应企业在一定会计期间的收入、费用、利润的数额、构成情况，帮助财务报表使用者全面了解企业的经营成果，分析企业的获利能力及盈利增长趋势，从而为其做出经济决策提供依据。
固定资产的折旧对利润表也是有一定的影响。我国企业的利润表采用多步式，其内容包括了销售费用、管理费用、财务费用。
固定资产折旧=制造费用中折旧+管理费用中折旧+销售费用中折旧
或：固定资产折旧=累计折旧期末数-累计折旧期初数（注：未考虑因固定资产对外投资而减少的折旧。）
企业计提折旧费用的时候，车间使用的固定资产计提的折旧费用计入制造费用，管理部门使用的固定资产计提的折旧费用计入管理费用，销售部门使用的固定资产计提的折旧费用计入销售费用。因此，不同的折旧方法计算出来的固定资产应计提的折旧费用也是不尽相同。因此对利润表的影响也是不同的。
因此，企业应该根据不同的情况来选择不同的折旧方法，使得企业尽可能的实现利润的增长。
例如：某企业2011年12月购置一台生产用设备。原值为600000，预计净残值30000元，会计规定的预计使用期限5年，预计该企业A设备投入生产后五年内未扣除折旧的利润和产量如表一所示，假设企业使用25%的所得税税率。
表2企业2012至2016年的利润情况
年限
未扣除折旧的利润（元）
产量（件）
2012
300000
560
2013
400000
600
2014
380000
640
2015
300000
720
2016
260000
680
合计
1640000
3200
年限（年）
平均年限法
工作量法
双倍余额递减法
年数总和法
折旧额
减少利润数
折旧额
减少利润数
折旧额
减少利润数
折旧额
减少利润数
2012
114000
114000
99750
99750
240000
240000
190000
190000
2013
114000
114000
106875
106875
144000
144000
152000
152000
2014
114000
114000
114000
114000
86400
86400
144000
144000
2015
114000
114000
128250
128250
49800
49800
76000
76000
2016
114000
114000
121125
121125
49800
49800
38000
38000
合计
570000
570000
570000
570000
570000
570000
57000
57000
（三）固定资产折旧对现金流量的影响
现金流量是评估一项投资方案经济性的基础指标。一定期间内现金净流量（现金流出的差额）的确定又与各个期间的折旧额有直接联系。由于各期现金流入主要是营业收入，而各期的现金流出主要是除折旧以外的益现金支付的营运成本、虽然在实际工作中还存在一些应收、应付款项，待摊、预提费用等，但为数不大，所以在此对此部分不予考虑。在这种情况下，可以说，各期现金净流量主要是由营业净利润和折旧两大部分部分构成。在企业所得税税率不为零和考虑投资的时间价值和风险价值的前提下，企业各期的营业现金流量也可以用以下公式表示：营业现金流量=收入*（1-税率）-付现成本*（1-税率）+折旧*税率，从上式可以看出，企业采用不同的折旧方法，会导致不同的折旧额，进而对各期的现金流量产生影响。但是，不同的折旧方法究竟如何对现金流量产生影响，影响程度如何，先举例进行分析：
例：假设某企业用50000元投资购入一台设备，其使用年限为5年，预计净残值为1000元，该设备生产的产品，年销售收入30000元，付现销售成本12000元，所得税税率为33%，折旧率为10%，现分别采用直线折旧法、双倍余额递减法、偿债基金法三种折旧法和减速折旧法来计提固定资产折旧和计算项目的现金流量。
、计提年折旧额：
1、直线法：（固定资产原始成本-预计净残值）/预计使用年限=（50000-1000）/5=9800元
这样该企业每年折旧额9800元，5年后累计折旧额为49000元。
2、双倍余额递减法：固定资产逐年递减账面净值*（2/折旧年限*100%）按照此方法计算出每年的折旧额分别是20000、12000、7200、4900、4900元，5年的累计折旧额为49000元。
3、偿债基金折旧法：（固定资产原始成本-预计净残值）*[i/(1+i)]*（1+i）t-1按照此方法计算出固定资产年折旧额分别为：8026、8829、9711、10682、11752元，这样5年的累计折旧额仍为49000元。
（2）、以上三类折旧方法对现金流量的影响究竟如何，现列表对比分析如表1：不同折旧方法现金流量对比表
折旧方法
0
1
2
3
4
5
简单加总
净现值
直线法
-50000
15294
15294
15294
15294
16294
27470
8596
双倍余额递减法
-50000
18660
16020
14436
13677
14677
27470
9503
偿债基金折旧法
-50000
14709
14974
15265
15585
16967
27470
8376
此外，我们还可以换角度思考，折旧方法实际上并不影响每年的销售收入和付现成本，影响的是各年的折旧额。正是由于各年的折旧额不同，进而导致了各年折旧所产生的所得税抵减额也发生差异，因此各年的营业现金流量的差异也就等同于由不同折旧方法所计提的折旧额产生的所得税递减部分的，如表2所示。
表2：不同折旧方法折旧抵减税效果对比表
年数
直线法
双倍余额递减法
偿债基金折旧法
年折旧额
所得税抵减额
现值
年折旧额
所得税抵减额
现值
年折旧额
所得税抵减额
现值
1
9800
3234
2940
20000
6600
6000
8026
2649
2408
2
9800
3234
2672
12000
3960
3273
8829
2914
2408
3
9800
3234
2430
7200
2376
1785
9711
3205
2408
4
9800
3234
2209
4900
1617
1104
10682
3525
2408
5
9800
3234
2008
4900
1617
1104
11752
3878
2408
现值总和
49000
16170
12259
49000
16170
13166
49000
16170
12039
通过以上对比分析，我们可以得出以下两点结论：A、在不考虑货币时间价值和风险价值的条件，无疑是加速折旧法优、直线法次之、减速折旧法最差，因此我们不难得出这样的结论：不同的折旧方法对企业当期的现金流量有着直接的影响。B、加速折旧法同其他的方法（如直线法）相比，折旧总额一样，但是因为前期计提折旧费用大，就使得前期应纳税的所得额减少，而后期折旧费用减少，应纳税的所得额相应增加。这样做，实际上允许企业应当前期缴的所得税推迟到后期去交，从而使企业从政府那里获得一笔无息贷款，这部分推迟缴纳所得税所产生的资金时间价值，也就是加速折旧方法和直线法相比，净现值的增加部分。相反，减速折旧法同其他方法（如直线法）相比，前期计提折旧费用少，因而前期应纳税的所得额增加，而后期折旧费用增加，应纳税的所得额相应减少，这种方法和其他方法相比，实际上使企业早期的现金流出增多，因此，减速折旧方法的折旧抵税效果是最差的。
（四）结论
综上所述，我们可以得出，增加企业折旧会使利润减少，所得税减少，现金流量增大。折旧与所得税对现金流量的作用是相互的，不同的折旧年限和折旧方法都间接影响了企业的现金流量。企业在进行生产经营过程中，应当重视现金流量的作用及其影响因素，着重分析所得税和折旧的计算方法，以使其对现金流量的影响效果达到最优水平。
固定资产随着时间的推移和使用过程中的磨损，价值逐渐的降低，通过计提折旧的形式使得它的价值得到了补偿，计提的折旧计入企业的成本、费用、是成本费用的重要组成部分，如何合理、正确的进行固定资产折旧的核算，关系到企业经营成果的真实性和合理性，因此，固定资产折旧问题是固定资产管理的重要问题。
我们必须要认识到固定资产折旧会计的理论局限性，在其能发挥作用的范围内加以完善和寻求新的合理方法，而不是坚持认为通过变换折旧的含义和改变折旧方法就能解决资产数量、会计目标、会计原则等诸多方面的问题。解决的方法只能是另辟蹊径，寻求资产减值会计的理论突破。这也是从固定资产折旧会计到固定资产减值会计的逻辑继承关系。
未来需要着重研究的是固定资产折旧和减值会计二者的关系。理论界和实务界关于这两者的关系有一些误解，认为彼此有相互替代的趋势。而实际上，二者之间既有联系又有区别，把二者之间的关系系统化、理论化是构建和完善固定资产减值会计准则的理论基础，对会计实务具有重要的指导意义。
参 考 文 献
[1]何英，王瑾，《试论折旧方法对现金流量的影响》，集团经济研究。
[2]窦春研，《谈谈不同的折旧方法对企业所得税的影响》。
[3]财政部会计资格评价中心编，《初级会计实务》，中国财政经济出版社，2015年。
[4]财政部会计资格评价中心编，《中级会计实务》，中国财政经济出版社，2015年。
[5]王宗江，《财务会计》第二版，高等教育出版社。
