目 录
一、 我国增值税的会计理论 ........................................4
增值税含义 ............................................... 4
增值税的类型.............................................. 4
增值税的转型............................................. .5
二、 我国消费型增值税的会计处理模式 ............................. 6
消费型增值税会计处理的特点 ................................6
消费型增值税会计处理涉及的会计科目 ....................... 6
消费型增值税模式下的账务处理 ............................. 7
三、 增值税的纳税筹划 ........................................... 9
增值税纳税筹划概论........................................ 9
增值税纳税筹划的特征...................................... 9
增值税纳税业务筹划及分析 ................................. 10
四、 增值税会计处理和税务筹划中应注意的问题 ..................... 16
增值税会计处理的问题...................................... 16
进项税额不允许抵扣时的会计处理............................17
增值税纳税检查后的账务调整 ...............................17
增值税税务筹划中所注意的问题 ............................. 18
偷税与税务筹划的界定 .....................................18
漏税与税务筹划的界定 .....................................18
税务筹划的风险及风险控制 .................................18
结 论 ...........................................................21
致 谢.... .......................................................22
参考文献 .........................................................23
内 容 摘 要
我国现行的增值税是在借鉴国际增值税实施经验的基础上，随着经济体制改革的逐步深化和向市场经济转轨进程中分阶段建立起来的。从运行实施看，增值税在保证财政收入及时、稳定地增长，促进专业化协作生产的发展和生产经营结构的合理化以及促进对外贸易的发展等方面都取得了显著的成绩。对于经营者来说，为了达到股东利益最大化，要进行税务方面的筹划，以在法律允许范围内，尽量节约税务费用支出。作为我国第一大税种,自2009年1月1日起，增值税转型改革在全国范围内实施。本文将简单的介绍一下我国增值税转型后在消费型增值税模式下的会计处理，以及在新的法规政策下的增值税的税务筹划。
本文共有四部分组成：第一部分主要介绍了我国增值税会计的理论，包括增值税的类型及划分依据、增值税的特点、增值税转型的意义；第二部分介绍了我国消费型增值税的会计核算模式，包括消费型增值税的会计核算的特点及涉及的会计科目，并用案例来详细的解释消费型增值税模式下的会计核算；第三部分是增值税的税务筹划，介绍了增值税税务筹划的基本概念，并以不同业务的会计处理方式为例，分别介绍了消费型增值税的税务筹划；第四部介绍增值税会计核算的重点及税务筹划中应注意的问题，包括增值税会计核算时进项税额不允许抵扣的情况及增值税纳税检查后的税务调整，还有税务筹划与偷税漏税的区别，最后说明税务筹划的风险及控制。
关 键 词：增值税,税务筹划,会计核算，消费型增值税
增值税有关问题研究
一、 我国增值税的会计理论
增值税简单的说是对增值额的课税，换句话说纳税的依据（税基）是增值额。无论从事加工制造的工业企业，还是从事商品流通的商业企业，它在进行生产经营的先决条件是购买原材料（商品），之后才能够运用购买来的原材料（商品）进行生产和流通。
（一）、增值税含义
增值税是对销售货物或提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，就其销售货物或提供应税劳务的销售额，以及进口货物金额计税，并实行税款抵扣制的一种流转税。
增值税作为一个大税种，有着自身的特点：
（1）、保持税收中性。对于同一种商品而言，只要增值额相同，税负就相等，不会影响商品的生产结构、组织结构和产品结构。
（2）、普遍征收。对从事商品生产经营和劳务提供的所有单位和个人，在商品增值的各个生产流通环节向纳税人普遍征收。
（3）、税收负担由最终消费者承担。虽然增值税是向企业业主征收，但企业业主在销售时又通过价格将税收负担转嫁给下一生产流通环节，最后由最终消费者承担。
（4）、实行税款抵扣制度。在计算企业主的应纳税款时，要扣除商品在以前生产环节已负担的税款，以免重复征税。
（5）、实行比例税率。从实行增值税制度的国家看，普遍实行比例税制，以贯彻征收简便易行的原则。
（6）、实行价外计税。在计税时，作为计税依据的销售额中不包含增值税税额。
（二）、增值税的类型
在实践中，各国实行的增值税都是以法定增值额为课税对象的。法定增值额与理论增值额往往不相一致，其主要区别在于对购入固定资产的处理上。所以根据对购入固定资产的已纳税款的处理的不同，可以将增值税分为不同的类型。依据实行增值税的各个国家允许抵扣已纳税款的扣除范围的大小，增值税分为生产型增值税、收入型增值税、消费型增值税三种类型。
(1)、消费型增值税
所谓消费型增值税，是指允许纳税人从本期销项税额中抵扣的用于生产经营的固定资产的全部进项税额。纳税人当期购入的固定资产，虽然在以前的经营环节已经缴纳增值税，但购入时其缴纳的税金允许全部扣除，实际上这部分商品是不征税的。就整个社会来说，对生产资料不征税，只对消费资料征税，所以称消费型增值税。
(2)、收入型增值税
所谓收入型增值税，只允许纳税人从本期销项税额中抵扣用于生产经营的固定资产的当期折旧价值额的进项税额。就整个社会来说，实际征税对象相当于全部社会产品扣除补偿消耗的生产资料以后的余额，即国民收入。所以称为收入型增值税。
(3)、生产性增值税
所谓生产型增值税，不允许纳税人从本期销项税额中抵扣购入固定资产的进项税额。就整个社会来说，由于增值税允许抵扣的范围，只限于原材料等劳动对象进项税额，所以实际征税对象相当于国民生产总值。故称生产型增值税
经济发达的国家为了鼓励投资，加速固定资产更新，一般采用消费型增值
税或收入型增值税。发展中国家一般采用生产型增值税。我国是发展中的社会主义国家，根据当前产业发展政策、技术进步水平以及企业经济效益现状，为稳定国家财政收入，现主要采用消费型增值税，并在2009年在全国范围内推广。
（三）、增值税的转型
生产型增值税制度下，购买固定资产所取得的进项税发票是不能够进行抵扣的，但在整个固定资产的折旧过程中，其价值实际上慢慢转移到了销售的商品中，也就是说，购买的固定资产最终使转移到了商品中销售给了消费者，理所当然地缴纳了销项税，这样该部分固定资产只有销项税，而进项税又不允许抵扣，造成了重复征税。
增值税转型改革的核心是在企业计算应交增值税时，允许扣除购入机器设备所含的增值税，此次改革将消除前生产型增值税产生的重复征税因素，降低企业设备投资的税收负担，有利于鼓励投资和扩大内需，促进企业生产进步、产业结构调整和经济增长方式的转变。
实行消费型增值税，至少将产生三个方面的积极效应：
（1）、从经济的角度看，实行消费型增值税有利于鼓励投资，特别是民间投资，有利于促进产业结构调整和技术升级，有利于提高我国产品的竞争力。
（2）、从财政的角度看，实行消费型增值税虽然在短期内将导致税基的减少，
对财政收入造成一定的影响，但是有利于消除重复征税，有利于公平内外资企业和国内外产品的税收负担，有利于税制的优化；从长远看，由于实行消费型增值税将刺激投资，促进产业结构的调整，对经济的增长将起到重要的拉动作用，财政收入总量也会随之逐渐增长。
（3）、从管理的角度看，实行消费型增值税将使非抵扣项目大为减少，征收和缴纳将变得相对简便易行，从而有助于减少偷逃税行为的发生，有利于降低税收管理成本，提高征收管理的效率。
二、 我国消费型增值税的会计处理模式
（一）、 消费型增值税会计处理的特点
允许企业抵扣新购入设备所含的增值税，也就是说经营者的购进固定资产所包含的增值税不算入产品增加值，不缴纳增值税。
（二）、消费型增值税会计处理涉及的会计科目
（1）、实行扩大增值税抵扣范围的企业，应在“应交税金”科目下增设“应抵扣固定资产增值税”明细科目，并在该明细科目下增设“ 固定资产进项税额”、“固定资产进项税额转出”、“已抵扣固定资产进项税额”等专栏。
“固定资产进项税额”专栏 ，记录企业购入固定资产或应税劳务等而支付的、准予抵扣的增值税进项税额。
“固定资产进项税额转出”专栏，记录企业购进的固定资产因某些原因而不能抵扣，按规定转出的进项税额。
“已抵扣固定资产进项税额”专栏，记录企业已抵扣的固定资产增值税进项税额。
（2）、实行扩大增值税抵扣范围的企业，应在“应交税金---应交增值税”科目下增设"新增增值税额抵扣固定资产进项税额"专栏，该专栏用于记录企业以当年新增的增值税额抵扣的固定资产进项税额。
（三）、 消费型增值税模式下的账务处理
（1）、企业国内采购的固定资产，按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照专用发票上记载的应计入固定资产价值的金额，借记“固定资产”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。购入固定资产发生退货，做相反的会计分录。
（2）、为购进固定资产所支付的运输费用，按照可以抵扣的金额，借记“应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照应计入固定资产、工程物资等价值的金额，借记“固定资产”、“在建工程”、“工程物资”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。
（3）、企业接受捐赠转入的固定资产，按照专用发票上注明的增值税额，借记“应缴税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照确认的固定资产价值（已扣除增值税，下同），借记“固定资产”、“工程物资”等科目，如果捐出方代为支付了固定资产进项税额，则按照增值税进项税额与固定资产价值的合计数，贷记“待转资产价值”等科目，如果接受捐赠企业自行支付固定资产增值税，则应按支付的固定资产增值税进项税额，贷记“银行存款”等科目，按接收捐赠固定资产价值，贷记“待转资产价值”科目。
【案例1】甲企业接受丙企业捐赠转入机器设备一台，专用发票上注明价款500000元，增值税85000元，如果丙企业代为支付了固定资产进项税额。会计处理为：
借：固定资产 500000
应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）85000
贷：待转资产价值 585000
如果接受捐赠甲企业自行支付固定资产增值税，则会计处理：
借：固定资产 500000
应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额） 85000
贷：银行存款 85000
待转资产价值 500000
（4）、企业接受投资转入固定资产，按照专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照确认的固定资产价值，借记“固定资产”、“工程物资”等科目，按照增值税与固定资产价值合计数，贷记“实收资本”等科目。
（5）、企业购进用于自制固定资产的货物，按照专用发票上注明的增值税税额，借记“应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照专用发票记载的应计入工程物资成本的金额，借记“工程物资”科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。购入货物发生退货，做相反会计分录。
【案例2】甲企业购进材料一批用于在建工程，专用发票上注明价款200000元，增值税34000元，以银行承兑汇票支付。
借： 工程物资 200000
应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额） 34000
贷：应付票据 234000
（6）、企业购入作为存货核算的原材料等，如自行建造固定资产，则应按该部分存货的成本，借记“在建工程”等科目，贷记“原材料”等科目，对于与该部分原材料相对应的增值税进项税额，应借记“应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，贷记“应交税金---应交增值税（进项税额转出）”科目。
（7）、企业接受用于自制固定资产的应税劳务，按照专用发票上记载的应计入在建工程成本的金额，借记“在建工程”科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。
（8）、企业进口固定资产，按照海关提供的完税凭证上注明的增值税额，借记“应交税金---应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，按照专用发票上记载的应计入固定资产价值的金额，借记“固定资产”、“工程物资”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。
三、 增值税的税务筹划
增值税作为调整国家和企业之间利益分配的重要经济杠杆，其税务筹划也十分重要。企业为了实现自身目标，通过合理手段降低企业的增值税税负，是企业自主理财的积极行为，这种行为有利于企业节约成本，增加收益。对国家而言，企业进行增值税的筹划活动是以符合税收政策的导向为前提的，是顺应增值税税法立法的，从长远来看有利于实现国家利用税收杠杆调节经济的目标。因此，企业进行增值税的筹划活动对企业和国家是双赢的。
（一）、增值税税务筹划概论
税务筹划也叫纳税筹划，是指企业在法律规定许可的范围内，纳税义务人、扣缴义务人利用法律的特定条款和规定，运用一定的方法和策略，通过对经营活动和财务活动中的涉税事项进行周密的筹划与安排，以实现税款节省，达到自身利益最大化的经济行为。
（二）、增值税税务筹划的特征
增值税在税务筹划中有自身的特点：
条件客观性。
行为合法性。
对象统筹性和收益最大性。
时间超前性。
（三）、增值税纳税业务筹划及分析
在遵守税法的前提下，充分运用纳税人的权利，根据税法中的 “允许”与“不允许”、“应该”与“不应该”以及“非不允许”与“非不应该”的项目、内容等，进行旨在减轻税负的谋划和对策。税务筹划可以达到少缴税、不缴税或缓缴税的效果。
在会计实务、纳税申报中，增值税是一个较难的税种，加上增值税的相关法律、法规、规章较多,可以从较多的方面进行纳税筹划。
这里将针对纳税人的不同情况以及增值税税务筹划分析点，通过分析一般情况，提供增值税税务筹划的实践思路和具体操作方法。
(1)、纳税人身份选择的税务筹划
税法依据：根据2009年实施的《增值税暂行条例实施细则》规定：从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人。年应征增值税销售额在50万元以下(含50万元)的，其他纳税人，年应税销售额在80万以下(含80万元)的，应将其认定为小规模纳税人。但小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料。正确计算销项税额和进项税额的，可以向主管税务机关申请不作为小规模纳税人，经税务机关批准认定为增值税一般纳税人，依照税额抵扣的方法计算应纳税额。
由于小规模纳税人的生产经营规模小，会计核算又不健全，不能准确核算销项税额和进项税额。因此为了简化核算，增值税小规模纳税人按照简易办法计算应纳增值税额，即以不含税销售额乘以征收率。
筹划分析点：增值税对一般纳税人和小规模纳税人采取差别待遇,两者互有利弊，这为纳税人在身份的选择上提供纳税筹划空间。小规模纳税人不能享有税款抵扣，但是企业交纳的税款支出可以计入企业产品成本，使企业所得税的税负降低，而一般纳税人可以享有税款抵扣。由于不同类别纳税人的适用税率和征收方法不同，纳税人可以根据自己的具体情况。选择成为一般纳税人或小规模纳税人
筹划思路：一般纳税人或小规模纳税人身份选择的技术策略主要是可运用无差别平衡点增值率判别法。这种方法的原理是：从两种增值税纳税人的征收方法来看，一般纳税人增值税的计算是以增值额作为计税基础，而小规模纳税人的增值税是以不含税收入作为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低主要取决于增值率的大小，增值率=(销售额-可抵扣购进项目金额)／销售额。一般来说，对于增值率高的企业，适于选择作为小规模纳税人；反之，则选择作为一般纳税人税负较轻。在增值率达到某一数值时，两种纳税人的税负相等。这一数值我们称为无差别平衡点增值率。
根据以上原理可以计算出一般纳税人增值税税率为17％、13％或小规模纳税人的征收率为3％ 时的无差别平衡点的增值率。
假设增值率为V，若增值税税率为17%，一般纳税人和小规模纳税人税负相同时，则得出：
销售额×3%=（销售额-可抵扣项目数额）×17%
销售额×3%=增值额×17%
两边除以“销售额”，得出：
3%=V×17%
V=17.65%
同理：增值税率为13%时，V=23.08%
当增值率低于17.65％或23.08％时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，应当选择一般纳税人；当增值率高于17.65％或23.08％ 时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，应当选择小规模纳税人。税收政策的差别为纳税人选择何种身份进行税务筹划提供了可能。
但是，这并不意味着增值税纳税人可以任意地选择纳税人身份，否则可能得不偿失。在进行增值税纳税人身份选择时还须考虑法律规定、财务收益、相关客户类型等。通过综合考虑各种因素，使纳税人身份选择获得的收益大于付出的成本，达到最优选择。
【案例3】甲饲料销售企业现为增值税小规模纳税人，年应税销售额为100万元（不含增值税），会计核算制度比较健全，符合转化为增值税一般纳税人的条件，适用13%的增值税税率。该企业从生产饲料的增值税一般纳税人处购入饲料70万元（不含增值税）。
其纳税筹分析如下： 该单位为商业单位，而且年应税销售额为100万，超过税法规定的小规模纳税人界定标准（80万），可以选择一种纳税人。
增值率=（100-70）÷100×100%=30%﹥23.08%
所以选择小规模纳税人。
作为小规模纳税人应交的增值税：
应纳增值税＝100×3％＝3（万元）
应纳城建税及教育费附加＝3×（7%+3%）＝0.3（万元）
共纳税款=3+0.3=3.3（万元）
作为一般纳税人应纳的增值税：
应纳增值税＝1OO×13%－70×13%＝3.9（万元）
应纳城建税及教育费附加＝3.9×（7%+3%）＝0.39（万元）
共纳税款=3.9+0.39=4.29（万元）
由上可知，实行小规模纳税人可以比实行一般纳税人少纳税=4.29-3.9=0.39
（万元）
(2)、利用税收优惠政策进行筹划
税法依据：我国税法中规定的优惠政策主要有以下几种：行业优惠，如
从企业从事农、林、牧、渔业项目、 国家扶持的行业等；地区优惠，如西部大开发优惠；技术活动优惠；环保节能优惠；社会公益优惠；国家对废旧物资的收购政策；出口退税免税政策。
筹划分析点：政府为了调整国家的产业结构，制定了不少的优惠政策，如国家对农业生产者的优惠政策、国家对废旧物资的优惠政策以及出口退税政策等，只要企业运用得当就会降低税负。
筹划思路：在这里选择几种优惠政策来分别谈谈它们各自的筹划思路：
废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税。利用废旧物资加工生产的产品不享受废旧物资免征增值税的政策。生产企业增值税一般纳税人废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，计算抵扣进项税额。因此以废旧物资为原材料的生产企业，可以投资设立一个废旧物资回收公司，不仅回收公司可以享受免征增值税的优惠，企业也可根据回收公司开具的普通发票计算抵扣进项税额，实现降低税负的目的。
纳税人有自属的农业生产基地，可以将该农业生产基地独立出来成立一个企业，不仅该农业基地可以享受“农业生产者销售的自产农业产品免征增值税”的优惠。企业也可根据农业基地开具的普通发票计算抵扣进项税额，实现降低税负的目的。
“挂靠”方式来利用国家的优惠政策。国家往往会制定一些纳税优惠政策，而许多企业并非生来具备享受优惠政策的条件，这就需要企业自身创造条件，来达到利用优惠政策合理避税的目的，这种方式称为“挂靠”。
（3）、利用税率进行增值税筹划
税法依据：我国增值税采用比例税率，按照一定的比例征收。为发挥增值税的中性作用，原则上增值税的税率应该对不同企业实行单一税率，称为基本税率。实践中为照顾一些特殊行业或产品也增设了一档低税率，对出口产品实行零税率。由于增值税纳税人分成了两类，对这两类不同的纳税人才用了不同的税率。
筹划分析点：增值税是对在我国企业的增值税有三档税率：工业企业增值税税率17％；一般农副产品类居多包括日用品类是13％；纳税人出口货物适用零税率。小规模企业是3％的征收率。企业可以进行税务筹划选择低税率的增值税。
筹划思路：增值税有三档税率：17％、13％、3％。分别适用于不同的货物。企业在进行选择经营范围的时候应考虑原料和生产出来的商品所适用的税率，如果企业用低税率的原材料生产高税率的产品，就会多交税金，而多交的税金
又转嫁到成本中。下面用一个实例来说明：
方便面适用的税率为17％，而生产方便面的主要原料面粉适用的税率为13％，假设购进117元(含税)的面粉，生产了117元(含税)的方便面，不考虑其他因素，购进面粉的不含税成本为103．5元(117÷1．13)。进项税额为13．5元(117-103.5)，而销售方便面的不含税收入为100元(117÷1．17)，销项税额为17元(117-100)，企业由此应交税金为3．5元 (17-13.5),企业的毛利为-3．5(100-103．5)。[7]
由此可以看出，因适用的税率不同，低税率购进、高税率售出的企业就会多交税金，而多交的这部分税金转嫁到了企业生产成本中。同理，如果企业是高税率购进原材料而低税率销售产成品，则会享受到税收优惠，降低生产成本。
(4)、混合销售及兼营业务的税收筹划
税法依据：一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，就为混合销售行为。除《增值税暂行条例实施细则》第六条规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为非增值税应税劳务，不缴纳增值税。
兼营不同税率的货物或应税劳务是指纳税人生产或销售不同税率的货物，或者既销售货物又提供应税劳务。《增值税暂行条例》的税务处理办法：纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。
筹划分析点：销售环节的筹划是十分重要的，在实际经济活动中，企业不一定单一从事增值税规定的项目，也不一定单一从事营业税所规定的项目，总要按照经营活动的需要兼营或混合经营不同税种或不同税率确定的应税项目，有时为搞促销还会出现销售折扣等。这里的规定很多，也很复杂，应根据不同选择方式降低企业的税负。
筹划思路：这里分别介绍二者的筹划思路：
①混合销售行为:主要是对比增值税与营业税的税负，寻找二者的税负平衡点。一般纳税人条件下的税负平衡点主要取决于可征营业税的业务中可抵扣的进项税额是多少。进项税额税负平衡点的计算公式如下：可计征营业税的含税销售额÷(1+增值税率)×增值税率-可抵扣的进项税额=可计征营业税的含税销售额×营业税率。
假设企业可计征营业税的的含税销售额为A,可抵扣的进项税额为a,若单位的增值税率为17%，营业税税率为5%。则按以上公式计算：
A÷(1+17%)×17%-a=A×5%
两边都除以A，经过计算得，
a/A=0.1
所以：当a<0.1A时，应选择交营业税
当a>0.1A时，应选择交增值税
如果在营业中可抵扣的进项税额小于税负平衡点，那么就应该交纳营业税，或者进行企业的组织结构分离或者进行联营，由增值税纳税人变为非增值税的纳税人，增值税的纳税人可以通过与营业税的纳税人的联营而使其也成为营业税的纳税人。从而享受营业税率，减轻税负；相反的话，就应该交纳增值税，保持企业原有的组织形式。
②从事以下两种兼营行为的纳税人应分别核算：兼营不同税率的货物或非应税劳务，在取得收入后应分别如实记账。并按其所适用的不同税率各自计算应纳税额；兼营非应税劳务的，企业在取得收入后，应分别核算其销售额，并根据销售额以及其适用的不同税率计算增值税与营业税。
既然上述两种行为税法都要求有未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额，那么，企业在分别核算导致成本过高的情况下，通过综合权衡，可以选择不分别核算，以降低总支出。
【案例4】甲超市是增值税小规模纳税人，2009年6月共销售商品10万元（含增值税），同时甲超市对外提供职业介绍服务，取得收入5万元。甲超市因人员有限，未对两项业务分别核算。税务机关在核定时，将商品销售额核定为9万元，将职业介绍服务收人核定为6万元。若甲超市增加人员分别核算，则需要多支出人员工资等2000元。其纳税筹划方案如下：
方案一：分别核算
应纳税额＝10÷（1+3%）×3%+5×5%＝0.541（万元）。
应纳城建税及教育费附加＝0.541×（7%+3%）＝0.0541（万元）。
工资等多支出额＝0.2（万元）
税费支出额合计＝0.541+0.0541+0.2＝0.7951（万元）
方案二：不分别核算
应纳税额＝9÷（1+3%）×3%+6×5%＝0.562（万元）
应纳城建税及教育费附加＝0.562×（7%+3%）＝0.0562（万元）。
税费支出额合计＝0.562+0.0562＝0.6182（万元）。
可见，方案二比方案一少支出0.1769万元（0.7951－0.6182），因此，与其分别核算，不如不分别核算。
(5)、运费抵扣的选择进行税务筹划
税法依据:税法规定：纳税人销售货物或提供应税劳务收取的运输装卸费视
为价外费用，征收增值税。但同时符合以下条件的运输费用除外：承运部门的运输费用发票开具给购买方的；纳税人将该发票转交给购买方的。
购进或销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额。
营业税法规定：交通运输业按3%的税率征收营业税。
筹划分析点：生产企业以自有车辆运输本企业销售的货物的行为属于混合销售行为，而非兼营业务，其运输收入无论是否单独核算，都应并人货物销售额中缴纳增值税。而运输费用中的运输工具耗用的油料、配件及正常修理费支出等项目若索取了专用发票可以抵扣17％的进项税额。
筹划思路：生产企业为避免自有运输车辆取得的运费收入按混合销售行为缴纳增值税。可以考虑将自有车辆单独成立运输公司。生产企业销售货物指定自己的运输公司运输，生产企业向购货方收取货物价款。运输公司向购货方收取运费。
（6)、纳税申报期限策略选择
税法依据：根据《增值税暂行条例》的规定，增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、15日、1个月或者1个季度。《增值税暂行条例》明确规定了增值税纳税义务发生的时间，销售货物或应税劳务的纳税义务的发生时间可以分为一般规定和具体规定。在此不再具体说明。
筹划分析点：为了方便纳税人纳税申报，提高纳税服务水平，新增值税法将纳税申报期限从l0日延长至15日，增加了1个季度的纳税期限。纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税。
筹划思路：作为增值税的纳税人可利用这纳税申报期限延长至15日的规定。尽量将纳税申报期限在15日办理，以获取资金的时间价值，那么企业应尽量在申报期限的最后一天申报纳税，这样可充分利用资金时间价值，获取一笔无息贷款。
由于增值税的税收筹划是一项复杂的工作，本文只在以上几方面作以简单介绍。现实中企业必须根据税收法律、法规，结合企业实际情况，综合考虑各方面因素以及其他税种的税负效应，进行整体筹划，寻求最佳方案，以达到企业整体效益最大化。
四、 增值税会计处理和税务筹划中应注意的问题
（一）、增值税会计处理的问题
在增值税的会计处理中涉及一些特殊业务及一些国家的政策的规定，应注意这些方面，才能正确的进行会计处理。
（1）、进项税额不允许抵扣时的会计处理
虽然取得增值税专用发票，但按规定不允许计入进项税额的部分主要包括下列各项：
(1)、购进货物或应税劳务未按规定取得并保存增值税扣税凭证的（发票第４联）。
(2)、购进货物或应税劳务的增值税扣税凭证上未按规定注明增值税额及其他有关事项，或者虽注明不符合规定的。
(3)、购进时取得了增值税专用发票，但购进过程中发生非正常损失，这样实际运到企业人库的货物就不是专用发票所列的金额，相应其注明的税款也应调整。
(4)、生产周转过程的处理，在生产周转过程中，一般按正常的生产经营业务进行会计核算就可以了。一旦发生下列情况，就会涉及到增值税的计算：①有用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务；②非正常损失的在产品、产成品所用购进货物或应税劳务。对上述两种情况，应分别核算正常的生产经营业务与非正常的生产经营业务各自所耗原材料及进项税额。
（2）、增值税纳税检查后的账务调整
增值税检查后的账务调整，应设立“应交税金--增值税检查调整”专门账户。凡检查后应调减账面进项税额或调增销项税额和进项税额转出的数额，借记有关科目，贷记本科目。凡检查后应调增账面进项税额或调减销项税额，借记本科科目，贷记有关科目；全部调整事项入账后，应结出本账户的余额，并对该余额进行处理：
若余额在借方，全部视同留抵进项税额，按借方余额数，借记：“应交税金--应交增值税（进项税额）”科目，贷记本科目。
若余额在贷方，且“应交税金--应交增值税”账户无余额，按贷方余额数，借记本科目，贷记“应交税金--未交增值税”科目。
若本账户余额在贷方，“应交税金--应交增值税”账户有借方余额且等于
或大于这个贷方余额，按贷方余额数，借记本科目，贷记“应交税金--应交增值税”科目。
若本账户余额在贷方，“应交税金--应交增值税”账户有借方余额但小于这个贷方余额，应将这两个账户的余额冲出，其差额贷记“应交税金--未交增值税”科目。
（二）、增值税税务筹划中所注意的问题
要正确理解税收筹划，必须搞清楚它与偷税、漏税、逃税、抗税的区别，在筹划过程中更要注意税务筹划的风险及风险控制。
（1）、偷税与税务筹划的界定
偷税是“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账册、记账凭证，在账簿上多列支出或不列，少列收入，或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款的行为。偷税的法律责任：偷税是在纳税人的纳税义务已经发生并且能够确定的情况下，采取不正当或不合法的手段以逃脱其纳税义务的行为。偷税是一种违法行为，应该受到处罚。
税务筹划是以合法的手段，在国家的允许范围内进行的筹划活动，与偷税有本质的区别。
（2）、漏税与税务筹划的界定
漏税是指“纳税人并非故意未缴或少缴税款的行为。造成漏税的原因，一般是由于办税人员不了解、不熟悉税法规定和财务制度不健全，或工作粗心大意，因而错用税率、漏报应税项目、少计应税数量、错算销售收入和经营利润，造成少缴、未缴税款，或漏扣应扣税款等。
税务筹划是有目的的、有意义的活动，并不是非故意的，二者是有相当大的区别。
税收筹划的前提条件必须符合国家法律及税收法规；税收筹划的方向应当符合税收政策法规的导向；税收筹划的发生必须是在生产经营和投资理财活动之前；税收筹划的目标是使纳税人的税收利益最大化。所谓“税收利益最大化”，包括税负最轻、税后利润最大化、企业价值最大化等内涵，而不仅仅是指的税负最轻。
（3）、税务筹划的风险及风险控制
税务筹划的风险主要来自于两个方面：
1、来自企业外部的税务筹划风险
（1）经济环境变化风险。企业的纳税事宜与税收政策及所处经济环境密切相关。政府在市场经济发展的不同阶段，会在不同时期或地区，运用税收杠杆在内的宏观经济政策，针对不同产品或行业实行差别的税收政策，使税收政策常处于变化之中，这种不确定性将会对筹划人员开展税务筹划(特别是中长期筹划)产生较大的风险。
（2）税收法律及执法风险。即由于税收法律的不明晰性和各级税务机关在执法时未按相关法律或法定程序受理税收筹划事项所导致的税务筹划风险。一方面，筹划人员适用法律时就可能因不了解相关税收法规或是对法律理解有偏差或适用不当，从而导致筹划失败。同时，税务筹划人员在筹划时可能对税法精神认识不足、理解不透、把握不准，引致税收法律选择风险。另一方面，税务机关拥有税法的具体执行权和解释权，而且在具体执法过程中还有一定的自由裁量权，所以筹划人员所面临税务机关税收执法不规范甚至受违法行为侵害的风险很大。
（3）行政执法意识风险。主要指税务机关对税务筹划的认识存在偏差所产生的筹划风险。一种表现是税务机关的部分干部在思想上坚决抵制税务筹划，认为筹划行为就是避、偷税，担心企业进行税务筹划后税源减少，还有的税务机关对企业的税务筹划事项，设置各种借口或壁垒，不予积极支持甚至阻挠。另一种表现是对本属明显违法的筹划方案在事前不予放任不究，使企业筹划人员对筹划方案产生错觉，事后一旦纳税行为成立却以筹划不合法等为借口对企业连补代罚，造成更大的涉税损失。
2、来自企业自身的税务筹划风险
（1）企业纳税意识风险。如果企业依法纳税意识很强，税务筹划的目的是通过筹划理财，降低企业涉税费用和风险，实现最合理优化纳税，那么只要筹划人员严格按规程精心筹划，风险一般不高。反之，风险就很高。
（2）职业道德风险。在能够坚持税法和执业准则的前提下，保持必要的职业谨慎性，从事筹划工作就会降低风险；反之，不仅不能保证筹划成功，还会损害自身的商誉，带来潜在的筹划风险。
（3）企业财务管理和会计核算风险。企业的财务管理能力、会计核算水平、内部控制制度以及财务人员的业务素质的高低，既影响可供筹划的涉税资料的真实性和合法性，也易导致筹划人员筹划方案的失误。如果筹划方案是依据虚假的涉税资料做出的就很可能失误，风险极大。
（4）筹划人员的执业风险。税务筹划不仅关系企业的自身利益，还涉及国家税收权益，这就要求筹划人员具备很高的专业素质和实际操作能力，不仅要熟悉税收、法律、财会、金融、贸易等相关知识，还要有丰富的实践经验和专业判断能力，才能保证筹划质量。否则，因发生筹划失误或未能履行筹划职责而带来的执业风险就难以避免。
针对企业税务筹划的风险，提出相应的对策来进行防范：
第一，从企业领导到财务人员都必须树立正确的纳税意识和税务筹划的风险意识，在依法纳税的前提下开展税务筹划。
第二，建立企业税务筹划预警机制，在事前对风险较大的筹划方案要反复论证，综合考虑各种涉税因素后慎重实施。在事中、事后建立企业税务筹划风险评估机制，在筹划过程中对筹划方案的进行全程化监控。
第三，加强筹划人员的职业道德教育，保持高尚的职业操守，保持谨慎的、合理的职业判断。
第四，建立健全企业财务管理和会计核算监督程序，加强对筹划人员的专业培训，提高专业筹划能力。
第五，遵循合法性原则。力求税收筹划方案与税法以及政策导向保持趋同。
第六，遵循综合性原则。税收筹划既要考虑某一税种的节税利益，也要考虑多税种之间的利益抵消因素，应综合考虑、全面权衡，要符合企业价值最大化目标，不能为筹划而筹划。
结 论
作为我国的第一大税种，增值税不仅对经营者来说非常重要，而且对整个社会及国家的经济发展都很重要，在推动经济发展等各方面都发挥这举足轻重的作用。但是，我国的生产型增值税完成了特定时期的特殊使命,已不能适应当前社会生产发展的需要,它的弊端越来越明显。因此,在2009年在全国进行了消费型增值税的改革。
本文虽然对增值税的会计核算处理及税务筹划进行了分析，但由于掌握的资料有限，以及本人自身能力的不足，未能做详细的分析，特别是未加入实证方面的论证，是文章在某些方面缺乏说服力。另外，市场是变化多端的，随着社会的发展，经济的进步，一些制约因素或有利因素会发生微妙的变化，因此，本文的研究只能说是立足于现在，通过对以往的资料进行归纳、总结，提出的建议也只是近阶段的。另外，本文有些观点只是个人看法，或许会存在偏颇，希望在以后的研究中，能有更多的相关人士涉足这个区域，采众家之长，提出更具有权威性的看法。
致谢词
经过半多月的努力，关于增值税有关问题的研究终于完成，在整个设计过程中，出现过很多的难题，但都在老师的帮助下顺利解决了，在不断的学习过程中我体会到：写论文是一个不断学习的过程，从最初刚写论文时对增值税的问题的模糊认识到最后能够对该问题有深刻的认识，我体会到实践对于学习的重要性，以前只是明白理论，没有经过实践考察，对知识的理解不够明确，通过这次的做，真正做到理论与实践相结合。总之，通过毕业设计,我深刻体会到要做好一个完整的事情，需要有系统的思维方式和方法，对待要解决的问题，要耐心、要善于运用已有的资源来充实自己。同时我也深刻的认识到，在对待一个新事物时，一定要从整体考虑，完成一步之后再作下一步，这样才能更加有效。
该毕业论文的完成是在我们的导师细心指导下进行的。在每次遇到问题时老师不辞辛苦的讲解才使得我的论文顺利的进行。从论文的选题到资料的搜集直至最后的修改的整个过程中，花费了老师很多的宝贵时间和精力，在此向导师表示衷心地感谢！导师严谨的治学态度，开拓进取的精神和高度的责任心都将使学生受益终生！
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