目 录
一、目标成本概述
二、目标成本与制造成本,责任成本的区别
三、目标成本在现代企业的运用
四、目标成本应用中存在问题的分析
五、目标成本应用的改进建议
结束语
参考文献
致谢
内 容 摘 要
目标成本法的目的是在产品生命周期的研发及设计（ RD&E ）阶段设计好产品的成本，而不是试图在制造过程降低成本。它也是一种全过程、全方位、全人员的成本管理方法。其实施程序分为：（一）以市场为导向设定目标成本，（二）在设计阶段实现目标成本，计算成本差距，（三）在生产阶段运用持续改善成本法以达到设定的目标成本。供应链成员企业间的合作关系不同，所选择的目标成本法也不一样：（1）基于价格的目标成本法，（2）基于价值的目标成本法，（3）基于作业成本管理的目标成本法。目标成本法的特点是改变了成本管理的出发点，即从生产现场转移到产品设计与规划上，从源头抓起，具有大幅度降低成本的功效。此次论文的编写随目标成本的研究有着重大的意义。
【关键词】供应链 目标成本管理 国际化阶段 国际化路径
目标成本的研究
目标成本概述
1、目标成本的生产背景
目标成本管理在今天之所以如此重要，是由当今的产业环境性质所决定的。如今，企业必须面对全球性的竞争环境，适应快速变化的特点。作为传统的竞争战略，通过技术领先达到产品高质量，已经不能为公司提供持久的竞争优势。另外，竞争者之间的产品质量差异正在逐渐缩小，使得依靠质量差异化的竞争战略很难奏效。产品质量需要提高的同时，成本也必须降低。除了质量和成本外，时间也要构成新战略三角上的重要一点。
公司应对商业竞争环境，需要做到在环境变化影响到公司经营之前做出回应；持续地改进经营，而不仅仅是寻找暂时的均衡；向外关注顾客的要求以及竞争者的威胁；将公司内部和外部各因素有机结合，将问题作为一个整体来看待并解决。传统的成本管理体系是为温和的竞争环境设计的，那时产品生命周期相对较长；传统方法无法适应现今的商业环境，因为它是在事后控制成本与质量，试图寻找暂时的均衡，向内关注效率，暂时性而非彻底地解决问题。
2、 目标成本概念及过渡
概念： 目标成本是指企业在已确定产品、产量、品种、质量的条件下根据每种产品的销售价格，税金和目标利润所应达到的成本水平。也可以说是在一定时期内，产品成本应达到的水平，是成本管理工作奋斗目标。
企业目标成本有两种：一是目标总成本；二是单位产品的目标成本。其表达式如下：
目标总成本=实现目标利润时计划销售收入－应纳税金－目标利润。
单位产品目标成本=市场上可能接受的价格－企业可能实现的单位产品目标利润。
单位产品目标成本＝销售价格-目标利润＋税金/目标产量
单位产品目标成本＝预测价格×（1-税率）-总目标利润/预测产量
目标成本过渡：在市场中运行的企业，有一种感觉，提高生产力途径很多，但不外乎都是“多收少支”。而市场利益平均化，却呈收降支升的趋势，从而致使目标成本管理日益重要。 据安达信顾问公司（Andersen Consulting）进行的一项调查表明，亚洲40%的企业依靠削减成本生存。由于目前国际市场需求增长缓慢，出口商品如不降价较难找到出路。出于自身生存的考虑，不少出口商把目光转向了直接成本要素，比如强行降低原材料的价格或档次，严格控制人工费用，这在原材料费用占总成本比重60%甚至90%的制造行业，往往能收到立竿见影的效果。 但是，安达信顾问公司的经理Charles Chun先生指出，“成本措施并没有能鼓励企业从根本上实施变革，从而为自己赢得长期的优势”。要想有长期效果，就只能从战略的高度来实施成本控制。换句话说，不是要削减成本，而是要提高生产力、缩短生产周期、增加产量并确保产品质量。 这正是丰田、富士胶片和佳能等日本企业长期以来所奉行的策略，从而使它们得以成为传统上的低成本领先者。丰田公司曾经提出两个简单的公式来说明企业的经营观。
公式一：价格＝成本＋利润，称之为成本主义，以这个观念经营企业肯定要垮台。
公式二：利润＝价格－成本，它的经济意义是价格由市场决定，企业要获得利润就要学会降低成本。丰田公司以公式二作为企业经营观，奋斗几十年成为经济效益最好的汽车制造企业。也就是我们倡导的“倒逼成本”法的经营观念。
单纯地削减成本，把成本的降低作为唯一目标，并不能得到有远见的企业家的赞同。单纯地追求削减成本，一般简单的做法都会降低原材料的购进价格或档次；或者减少单一产品的物料投入（偷料）；或者考虑降低工艺过程的造价，从而达到削减成本的目的。这将会导致产品质量的下降，企业劳力资源的流失，甚至失去已经拥有的市场……实施成本控制，我们对供应方的选择都是经过严格的筛选，从不贪便宜买劣等原料，也从不以节省人工费用来降低成本。
3、目标成本的制定方法
目标成本法是一种以市场导向， 对有独立的制造过程的产品进行利润计划和成本管理的方法。目标成本法的目的是在产品生命周期的研发及设计阶段设计好产品的成本，而不是试图在制造过程降低成本。首先，目标成本法下的市场研究与传统方法不同，它不是一个单一的事件。更准确地讲，一旦在较早的市场研究过程中消费者的信息被获得，这种信息收集将在整个目标成本过程中持续进行。第二，鉴于在制造过程中改变设计非常昂贵，为尽量减少在制造过程中更改设计，在产品的规范和设计阶段将花更多的时间。第三，目标成本法使用完全生命周期概念可使产品的拥有者在产品的有效寿命内成本最小化，即不仅仅考虑最初的购买成本，还要考虑产品的运行、维护和处置成本。在这些初始步骤后，目标成本法的过程特点更突出。下一步确定目标售价和目标产品销售量时，有赖于公司对产品给予消费者的价值的判断。目标边际利润是从基于销售回报率的长期利润分析中得出。由于销售回报率与每个产品的利润率紧密相连，因此它是广泛使用的指标。 目标成本 是目标售价和目标边际利润之差。（请注意下标 tc 表示用目标成本法得出的数据）。目标成本法的这层关系可用如下方程式表示： C = S tc - P tc 一旦目标成本被确定，公司必须确定目标成本的各个组成部分。 价值工程 过程就包括对产品的每个组件进行考察，看是否存在在保留产品功能、性能不变的情况下，降低成本的可能性。在某些情况下，产品设计要更改，生产中的原材料要更换，制造过程要改变。在能最终确定目标成本以前，价值工程可能要重复几遍。
在提高企业竞争力中的作用:目标成本法被认为是一种管理方法，而不仅仅是一种成本控制的方法，更是一种利润计划和成本管理综合的方法。不论是在制造还是在服务成本方面，可进一步得到效率的增加。
二、目标成本与制造成本,责任成本的区别
1、什么是责任成本
责任成本是以具体的责任单位（部门、单位或个人）为对象，以其承担的责任为范围所归集的成本，也就是特定责任中心的全部可控成本。从成本发生地点来看，责任成本以下两种形式：
第一，本责任中心所发生，并且能够为该责任中心所控制和影响的成本。
第二，发生在其他部门而应由本责任中心承担的成本，但不为该责任中心所控制和影响的成本。一般是指本责任中心的其他部门所提供的材料、半成品、机械费用、劳务费用及其他相关费用。从一般的意义上讲，责任成本应该具备以下四个条件。第一，可预计性。也就是说，责任中心有办法知道它的发生以及发生什么样的成本。第二，可计量性。责任中心有办法计量这一耗费的大小。
第三，可控制性。责任中心完全可以通过自己的行动为来对其加以控制与调节。第四，可考核性。责任中心可以对耗费的执行过程及其结果进行评价与考核。
2、什么是制造成本
生产成本亦称制造成本，是指生产活动的成本，即企业为生产产品而发生的成本。生产成本是生产过程中各种资源利用情况的货币表示，是衡量企业技术和管理水平的重要指标。生产成本是生产单位为生产产品或提供劳务而发生的各项生产费用，包括各项直接支出和制造费用。直接支出包括直接材料（原材料、辅助材料、备品备件、燃料及动力等）、直接工资（生产人员的工资、补贴）、其他直接支出（如福利费）；制造费用是指企业内的分厂、车间为组织和管理生产所发生的各项费用，包括分厂、车间管理人员工资、折旧费、维修费、修理费及其他制造费用（办公费、差旅费、劳保费等）。为了核算生产成本，可设置生产成本账户进行核算，并可以分设基本生产成本和辅助生产成本账户核算。制造费用在未计入各产品成本计算对象之前，应先在制造费用账户中进行归集核算，然后再按一定标准分配计入各产品成本之中。本期发生的生产成本加上期初在产品成本，减去期末的产品成本，便能计算出本期完工产品成本。在市场经济条件下，产品成本是衡量生产消耗的补偿尺度，企业必须以产品销售收入抵补产品生产过程中的各项支出，才能确定盈利，因此在企业成本管理中生产成本的控制是一项极其重要的工作。生产成本法是目前世界各国普遍采用了一种成本计算方法，用生产成本法计算成本时，只将生产经营过程中发生的直接材料费用、直接人工费用和制造费用计入产品成本，而管理费用、财务费用和销售费用不计入产品成本，而是作为当期费用直接计入当期损益。生产成本是工业企业为生产一定种类、一定数量的产品所发生的直接费用、直接人工和间接制造费用的总和。企业原材料消耗水平，设备利用好坏，劳动生产率的高低，产品技术水平是否先进等，都会通过生产成本反映出来。换言之，生产成本的控制能反映企业生产经营工作的效果。生产成本由直接材料、直接人工和制造费用三部分组成。直接材料是指在生产过程中的劳动对象，通过加工使之成为半成品或成品，它们的使用价值随之变成了另一种使用价值；直接人工是指生产过程中所耗费的人力资源，可用工资额和福利费等计算；制造费用则是指生产过程中使用的厂房、机器、车辆及设备等设施及机物料和辅料，它们的耗用一部分是通过折旧方式计入成本，另一部分是通过维修、定额费用、机物料耗用和辅料耗用等方式计入成本。
3、什么是目标成本
目标成本是指企业在一定时期内为保证目标利润实现，并作为合成中心全体职工奋斗目标而设定的一种预计成本，它是成本预测与目标管理方法相结合的产物。在这里引用“合成”概念，意在说明预算要经多部门、众多员工的追求。也就是将成本水平控制作为工作的目标，目标成本的表现形式很多，如计划成本、标准成本或定额成本等，一般情况下要比实际成本更加合理和科学。制订目标成本时，既要考虑本单位的设备条件，原材料的供应情况，原设计的生产能力和职工的素质及技术水平等，同时要重视企业的外部条件，例如，市场对本企业的产品的需求情况，国内外对象的成本资料等等。目标成本管理是企业目标管理的重要组成部分，推行目标成本管理可以促使企业加强成本核算，人人关心成本，更好地贯彻经济责任制，对于激励全体职工努力做好工作的积极性，促进成本进一步下降有重要意义。同时目标成本也是进行有效成本比较分析的一种尺度，查明产生成本差异的原因，并有利实行例外管理原则，将成本管理的重点放在重大脱离目标成本的事项上。目标成本管理的实施也能促使企业上下各缓和部门和领导与职工之间的协调一致，相互配合，围绕一个共同的目标而努力的。
4、他们之间的区别
如上所述，我们知道了生产成本（制造成本），责任成本和目标成本的定义、作用、构成。深入分析我们可以发现，生产成本主要指的是生产活动的成本，责任成本是以的是具体的责任单位以其承担的责任为范围所归集的成本，也就是特定责任中心的全部可控成本。而目标成本是指企业在一定时期内为保证目标利润实现，并作为合成中心全体职工奋斗目标而设定的一种预计成本，它是成本预测与目标管理方法相结合的产物。
三、目标成本在现代企业的运用
（1）确定市场价格
①要确定市场价格，首先要进行市场分析，了解客户的需要和客户愿意为此支付的价款。
②其次要了解竞争产品的价格。如果竞争产品的功能和质量较高，那我们的目标售价就必须低于竞争者的售价，如果我们产品的功能和质量较高，那我们的目标售价就可以等于或高于竞争者的价格。
③目标售价还必须配合公司的经营战略。公司可能会希望设定一个较低的价格以迅速地赢得市场份额，或者公司会设定一个较高的价格以提高总体的长期赢利能力并塑造出技术优良的形象。ALTEC公司实例：ALTEC公司是一家生产多媒体音箱的美资企业，占有全球35%的市场份额，主要生产12喇叭电脑音箱、10喇叭电脑音箱、5喇叭电脑音箱等三个系列产品，2003年销售额分别为：2178万美元（6200台）、5421万美元（18000台）、3719万美元 （14000台），合计11318万美元。由于市场竞争日趋激烈，估计2004年上述音箱市场价格会下跌25%，在销售量不变的前提下，2004年上述音箱的销售额分别为：1633万美元（6200台）、4066万美元（18000台）、2789万美元（14000台），合计8488万美元。
（2）确定目标利润
确定目标利润的目的是要确保企业长期利润计划的完成，设置目标利润的通常方式是紧紧依托于旧产品的实际利润，然后根据市场的波动情况进行调整。如日本的尼桑公司采用这种方法，利用计算机模拟确定售价和利润的关系，然后从这些经验关系出发，根据事前制定的目标售价，反过来确定新产品的目标利润。ALTEC公司实例：公司经董事会决定，在全公司实行目标成本制，努力降低成本，确保2004年利润总额不低于2003年（2003年利润额为964万美元），2004年目标利润定为978万美元。
（3）确定目标成本
以目标售价减去目标利润就初定了目标成本，在初定目标成本之后，要发动群众讨论匡算目标成本指标，提出降低成本的措施，根据降低成本的主要措施对未来成本进行预测，寻求降低成本的方向和途径，经过目标成本的综合平衡，即可确定企业为之奋斗的目标成本。
ALTEC公司实例：2004年目标成本=8488万美元—978万美元=7510万美元。为将成本控制在该目标之内，2004年生产成本 （直接材料、直接人工、制造费用）要比2003年降低30%，期间费用（管理费用、销售费用、财务费用）要比2003年降低10%.即，2004年上述六项成本费用目标值为：直接材料4342万美元（2003年为6202万美元）、直接人工643万美元（2003年为918万美元）、制造费用1346万美元（2003年为1923万美元）、管理费用994万美元（2003年为1105万美元）、销售费用64万美元（2003年为71万美元）、财务费用 121万美元（2003年为135万美元）。保健品国际企业（HPI）实例：HPI以US$750（成本$650）的价格出售一个可靠的第二代助听器，单位盈利$100并获得30%的全球市场份额。然而，近年来竞争对手开发了新的第三代助听器，该助听器内置一块电脑芯片，从而相当大地改进了效能，其市场价为$1200。通过对顾客的分析，HPI断定：只要助听器价格不超过$600，具有成本意识的顾客将会选择HPI的产品，HPI也将保持其市场份额。这样，HPI必须适应新的低价格 （$600）并且通过重新设计助听器或其制造过程来保持目前每个$100的盈利水平。这样，新的助听器的目标成本为$600-$100 = $500，该成本比原来$650元的成本减少了$150元。
（4）分解目标成本。
目标成本是个总的奋斗目标，不便进行日常成本控制。因此，目标成本制定出来后，还要按照责任会计的要求，把目标成本层层分解为各个责任中心的责任成本，并形成责任预算，落实到各有关责任中心，进行归口分级管理，形成一个多层次的成本控制网络，由各级管理人员根据责任预算进行控制，包括限制、指导、监督和调节。ALTEC公司实例：ALTEC公司实行目标成本制以前都是按部门来归集费用的。这就为目标成本的分解创造了条件。2004年各项目标成本和费用都是以2003年的部门成本费用为基础，考虑到目标年度各项因素的变化而制定的。即生产成本在2003年的基础上减少30%，期间费用在2003的基础上减少10%.详述如下：
①ALTEC公司直接材料目标成本的制定和分解。
直接材料成本2003年为6202万美元，其中：12喇叭电脑音箱为1193万美元、10喇叭电脑音箱为2971万美元、5喇叭电脑音箱为2038万美元。为举例方便，假若2004年生产的产品种类与2003年相同，并且产销量相同，则按30%比例降低后，2004年直接材料成本为4342万美元，其中：12喇叭电脑音箱为835万美元、10喇叭电脑音箱为2080万美元、5喇叭电脑音箱为1427万美元。这样就确定了此三款音箱各自的材料总目标成本。然后在此基础上，根据此三款音箱各自的物料构成，分解成各种具体的材料（产品开发部可以提供产品物料构成表）、然后参照2003年的材料成本，总体上减少30%后即可确定2004年各种材料的目标成本。我们的做法是，并非每种材料成本都要在2003年的基础上减少30%，只要总体上达到此减幅即可。因为构成同一产品的各种材料是从不同的供应商采购的，必然有的材料的降价空间大，有的材料的降价空间小。在总目标不变的前提下，不同材料的降价幅度可由采购部门自行掌握，这符合责权利相结合的原则，可以调动采购部门完成材料目标成本的积极性和创造性。采购部门必须千方百计将材料采购成本控制在目标之内。应该指出，材料目标成本的分解过程也是材料成本压力的传导和挤压过程，这种过程最终会将这种压力传导和挤压给供应商，供应商又会将部分压力传导和挤压给它的供应商，如果供应商的供应商也运用目标成本系统，那么，这个连锁的过程会贯穿整个供应链。这会使整条供应链变得更有效率。
②ALTEC公司直接人工目标成本的制定和分解。
ALTEC公司2004年直接人工总目标成本也是在2003年的基础上减少30%.即由2003年的918万美元减少到2004年的643万美元。相应地，12喇叭电脑音箱、10喇叭电脑音箱、5喇叭电脑音箱的直接人工成本应分别由2003年的 177万美元、440万美元、301万美元减少到2004年的124万美元、308万美元、211万美元。（为举例方便，假若上述三款音箱2004年与 2003年的产销量相同） .
③ALTEC公司制造费用的制定和分解。
ALTEC公司一直以来，制造费用（无论是变动性制造费用还是固定性制造费用），在财务日常核算中，都是按责任部门核算的。在日常核算中，当因生产需用某项工具、模具及其它制造费用时，我们要求使用部门填制申购单，申购单中需填写受益部门，财务按受益部门入账；对于不能分清受益部门的费用，我们将该项费用记入有权控制该项费用部门；另外，对于厂房租金和厂房折旧，我们按占有面积分配到受益部门，对于机器设备折旧，按谁使用机器设备谁分担机器设备折旧的原则记入到相应的部门。按照上述方法核算出2003年制造费用总额为1923万美元，其中，制造工程部为391万美元、喇叭生产车间为460万美元、音箱生产车间为1073万美元。2004年制造费用拟在2003年的基础上下降30%，即2004年制造费用目标总额为1346万美元，其中，制造工程部为274万美元、喇叭生产车间为322万美元、音箱生产车间为750万美元。在保证实现制造费用目标总额的前提下，上述三个部门有权将各自的制造费用总目标分解给班组和个人，形成班组和个人的目标和责任，并提出保障目标实现的措施。
④ALTEC公司期间费用的制定和分解。
ALTEC公司的期间费用有销售费用、管理费用、财务费用三种。期间费用在目常核算中是按部门归集的，归集的原则是：哪个部门受益，费用就归集到哪个部门，对于不能直接分清受益对象的费用或者由多个部门共同受益的费用，则归集到有权控制该项费用的部门。依此原则，期间费用的目标分解实例如下：
销售费用的分解：2003年的销售费用总额为71万美元，且全部是由进出口部发生和控制的。2004年目标销售费用拟在此基础上减少10%，即为64万美元，责任部门是进出口部。管理费用的分解：2003年的管理费用总额为1105万美元，其中，物控部为72万美元、采购部为27万美元、人事部为696万美元、财务部为90万美元、电脑部为103万美元、进出口部为12万美元、品质部为38万美元、产品开发部为67万美元。2004年的管理费用目标值拟在2003年的基础上降低10%，则2004年的管理费用目标总额为994万美元，其中，物控部为65万美元、采购部为25万美元、人事部为627万美元、财务部为81万美元、电脑部为92万美元、进出口部为10万美元、品质部为34万美元、产品开发部为60 万美元。这些部门对各自的管理费用目标值负责。财务费用的分解：财务费用2003总额为135万美元，并且是由财务部控制的，因此它只归集给财务部一个部门。2004年财务费用目标值拟在此基础上降低10%，即为121万美元，责任部门是财务部。综上所述，2004年销售额、目标成本、利润之间的关系为：销售额8488万美元—利润978万美元=目标成本7510万美元。ALTEC 公司历年的财务核算按部门归集费用，为目标成本的制定和分解创造了条件，并且财务核算和目标成本的实施相辅相成，日常财务核算的基础数据既可用于编制财务报表，又可为目标成本的控制和考核服务，从而节约了信息核算本身的成本。
（5）实施目标成本控制。
目标成本控制应从产品设计研制开始，对材料采购，库存，生产，销售直至售后服务整个过程实施全面控制，而不仅是对生产阶段的成本实施控制。目标成本控制是围绕目标的设置、分解、实施、分析和考核进行的，即通过合理设置成本目标及其目标分解，把企业的各部门、各环节直至全体职工连成一个有共同努力方向的纵横协调的指标保证体系，以充分调动各方面的积极性和主动性，全力以赴地去完成企业的目标总成本。
① 产品开发设计过程的目标成本控制。
实行目标成本管理，要求将成本指标作为企业经营决策的一项重要因素，它不是在新产品设计后产生，而是作为新产品设计前的目标，以目标成本作为新产品设计的一项重要依据，这和传统成本管理主要是对生产和销售过程中的成本耗费进行控制是不同的。可以说，设计研制阶段的节约是最有效的节约，设计研制中的失误，会导致成本控制“先天不足”，会导致巨大的浪费。因此，加强设计研制阶段的成本控制意义重大。而价值工程是进行此阶段成本控制的有效方法。价值工程的核心是功能分析，其目的是保证产品或作业必须具备必要功能的条件下，降低产品成本。因为产品或作业的功能是必要的，而不是无限的，如果产品或作业的功能非常全面、很高，但某些功能并非客户所需要，就会造成功能过剩；反之，如果其功能不足，达不到用户要求，则无法实现产品的使用价值，所有这些都要依靠功能分析来解决。从功能角度来理解，可以将价值、成本、功能三者之间的关系用数学比例式表达为：价值 = 功能 / 成本。目标成本控制就是要在产品设计研制过程中始终贯彻价值工程的基本原理，对目标成本、产品功能和产品价值三个因素进行综合考虑，反复权衡，力图在保证目标成本实现的前提下，尽可能提高产品功能和价值。ALTEC公司实例：将12喇叭电脑音箱中27个金属垫片中的21个换成了塑料垫片，使每个垫片成本降低US$0.11（合计US $2.31）；用稍低功率的12个喇叭代替现有的12个喇叭，使每个喇叭成本降低US$3.11元（合计US$37.32）；与PCB板供应商进行了艰苦的谈判，使单台音箱材料成本降低US$31.5元（3块*10.5元/块）；采用通用模具代替专用模具，使单台音箱成本降低US$4.36元；用0.7厘米的塑料外壳代替0.9厘米的塑料外壳，使单台音箱成本降低US$6.45元。以上措施使单台音箱成本降低额合计为US$81.94元。用同样方法，使 10喇叭电脑音箱和5喇叭电脑音箱的单位成本分别降低US$79.7元和US$77.13元。保健品国际企业（HPI）实例：为实现新助听器每台降低US$150元的目标，HPI公司的研发部门制定了A、B、C三种方案，并最终选择了C方案。C方案详情是：增加研究和开发活动，以便开发出新的第三代助听器电脑芯片（增加US$40）；用稍低功率的部件替换现有的扬声器，这对质量没有多大影响，预计大多数使用者不会注意到这个差异（降低US$50）；用一个有近似灵敏度的部件代替麦克风部件（降低US$30）；用更便宜但同样可靠的滑动开关代替反复电路开关（降低US$30）；在每个装配点用综合的质量检测程序代替现行的检测程序（降低US$40）；与塑料包装的供应商再次协商合同 （US$20）；用质量稍低的材料代替塑料耳机的材料（降低US$20），但代用材料使用后还能保证耳机使用6至10年以上。这样使材料成本净节省US $150.② 材料采购目标成本控制。许多加工装配型企业的材料成本在其产品成本中所占比重较大，达到70%-80%，因此，节约材料成本对实现目标成本具有重要的意义。材料采购工作组织得好坏，在一定程度上制约着材料成本的高低。材料采购过程控制主要做法是：
根据目标成本编制材料采购计划，并监督企业严格执行材料采购计划。保证材料的质量。在采购过程中，绝不能只注重材料价格的低廉，而首先应保证材料质量，同时，也要防止盲目追求质量，造成质量过剩。在保证材料质量的前提下，从“廉”采购。应进行材料质量与材料价格的分析，以决定采购哪个厂家生产的材料；可采用招标采购法，通过对多家参与投标的供应商的考察对比，选择质量好、价格合理的供应商作为合作伙伴。
选择合理的运输方式，以降低材料的运费。
加强对采购人员的教育和利用内部审计强化纪检监察工作。要杜绝采购员个人为吃回扣拿好处而不惜牺牲企业利益的不正之风发生。日常应采用ABC分析法对库存材料进行管理，分别不同类别的材料，采用不同的控制方法；供应部门应制定库存材料的正常损耗单及盈亏单，发现问题可据此追究责任。美菱集团实行择优评比的采购制度值得借鉴。择优评比采购制度主要包括“三比”定点、择优评比、经济索赔三个方面。这种采购制度把价格、质量、信誉等主要指标联系起来，追求最佳的性能价格比，促使供货方技术质量水平和成本管理水平不断提高。ALTEC公司实例：ALTEC公司将材料成本降低目标向供应商挤压，供应商又将其成本目标向它的供应商挤压，使材料采购成本沿着供应链向后挤压，最终使材料采购成本降低额如下：使12喇叭电脑音箱、10喇叭电脑音箱和5喇叭电脑音箱单台采购成本降低额分别为US$486.84元、US $408.03元和US$353.03元。③生产过程中材料成本的控制。生产过程中材料成本控制的主要做法有：下达材料用量定额计划，施行限额用料制度。不得使用不符合质量要求的材料，以免由于材质不好造成废品和次品。加强生产过程中的产品质量控制工作，提高合格品率和优级品率，把废品率控制在合理的范围之内，提高原材料的利用率。分析材料实际成本与目标成本的差异，对于差异较大者应进行重点控制，应查明原因，分清责任，奖罚分明；要不断总结材料成本控制中的经验教训，不断改善材料成本控制工作。ALTEC公司实例：ALTEC公司材料报废除生产过程中产生外，还在其它环节产生：由于ALTEC公司是根据美国公司下的订单生产的， ALTEC公司根据这些订单的要求由工程部开发出样机后，采购部根据客户订单的交货期提前40天左右下订单给材料供应商。随后不久，有些客户订单由于客户的原因会在外观及功能等方面进行修改，要按新的要求生产出产品，必然需要供应商按新的要求生产材料，原来的部分材料订单必然要取消，取消订单给供应商造成的材料报废损失自然由ALTEC公司承担。ALTEC通过与供应商协商将订货时间由原来的40天缩短为29天，同时提高产品开发速度和推行适时生产系统，尽量使库存等于零（但并未完全做到），使取消订单造成的报废明显减少。通过采取以上措施，ALTEC公司材料废品率由原来的2.2%降低为现在的 1.75%，使单台音箱的材料用量减少。单台音箱的材料报废成本降低如下：使12喇叭电脑音箱、10喇叭电脑音箱和5喇叭电脑音箱单台材料报废成本降低额分别为US$8.66元、US$7.43元和US$6.55元。
通过价值工程，采购管理和生产管理，使直接材料成本降低总额为1860万美元。其中：
12喇叭电脑音箱材料成本降低额为358万美元{6200台（US$81.94+US$486.84+US$8.66）}，
10喇叭电脑音箱材料成本降低额为891万美元{18000台×（US$79.7+US$408.03+US$7.43）}，
5喇叭电脑音箱材料成本降低额为611万美元{14000台×（US$77.13+US$353.03+US$6.55）}。
（4）直接人工成本控制。
①建立健全必要的原始记录，为企业开展人工成本控制提供准确的信息。
②严格执行国家颁布的各项工资政策、法令及有关规定，不得擅自提高工资标准增加工资性支出。③提倡岗前培训和定期轮训方法，改善工人业务素质和工作效率，逐步提高劳动生产率。④加强生产过程中人工成本控制。要防止停工待料，避免不必要的加班加点；要发挥机器设备的最大生产能力，减少不必要的停工时间；要加强产品质量管理，减少废品和次品；要不断改进工艺流程，结合行为科学搞好劳动优化组合，做到人尽其用；结合实际采用满负荷工作法、六小时工作制或弹性工作制等，提高劳动效率。⑤分析各种产品直接人工工时实际消耗量与目标消耗量的差异，对于差异较大者，要查明原因，分清责任，奖罚兑现，如果是目标本身制定不合理的，应及时修订之，使之与实际相符。ALTEC公司实例：为完成直接人工目标成本，ALTEC公司组织人力资源部将生产工人每小时工资由2003年的US$5.25元调减为 2004年的US$4.98元（即目标工资率）；同时尽量采用自动化作业，尽量消除非增值作业，减少人工作业和减少加班，使12喇叭电脑音箱、10喇叭电脑音箱、5喇叭电脑音箱的单位产品生产工时分别由2003年的54.26小时、46.52小时、41.03小时减少为2004年的40.04小时、 34.33小时、30.28小时（即目标工时）。然后将此目标工时落实给生产部门，生产部门又将此目标工时分解到产品制造的每一道工序和每一个车间，车间又将目标分解给班组和个人。实际执行结果是：直接人工降低总额为275万美元。其中：
12喇叭电脑音箱降低额为53万美元（6200台×（54.26小时×5.25元/小时—40.04小时×4.98元/小时））；
10喇叭电脑音箱降低额为132万美元（18000台×（46.52小时×5.25元/小时—34.33小时×4.98元/小时））；
5喇叭电脑音箱降低额90万美元（14000台×（41.03小时×5.25元/小时—30.28小时×4.98元/小时）））。
在资本密集型和技术密集型企业中，制造费用在产品成本中所占比重较大且有不断上升的趋势，因此，切实控制好这部分费用对于企业提高效益至关重要。其具体控制措施有：
①严格执行各项费用开支的标准，不得随意扩大制造费用的开支范围与开支标准，应贯彻精打细算、勤俭节约原则，做到增产节支，开源节流。②根据费用项目的性质，将制造费用总成本分解落实到有关责任中心，作为其费用控制的目标；对于固定性制造费用可设置费用目标成本手册进行日常控制。③进行制造费用成本差异的计算，对于实际制造费用与制造费用目标成本的差异较大者，要查明原因，深入分析，进行重点控制，如果是目标成本本身制定的不合理，要加以修改，使之尽可能逼近实际，对直接责任单位和个人，要奖罚兑现。对于产品成本和费用的控制，宁国水泥厂的成本挂牌管理值得借鉴。其做法是：生产单位根据目标成本核定其单位生产成本定额和费用计划，实行挂牌公布，并将各生产单位各工序的每月实际单位成本与挂牌成本进行比较，计算挂牌完成率，纳入当月考核兑现。非生产单位实行费用挂牌预算管理的动态考核办法，以年度财务支出计划为基础，自行申报每月财务支出指标，经审核批准后执行，成本考核的重点是当月财务支出计划执行情况，并纳入工资考核。各项指标通过挂牌展示，使各分厂、各部门、各工段、班组直到每个职员都对自己掌握和控制的成本费用一目了然，对控制目标做到“心中有数”，同时，实行全员参与、奖惩兑现，有力地保障了目标成本的实现。ALTEC公司实例：ALTEC公司制造费用中比较大的三项费用是水电费、低值易耗品摊销和厂房租金。过去，生产和生活用电都靠公司自己的二台发电机发电，发电用的柴油是外购的，但柴油价格在不断上涨，昂贵的发电机一年要大修一至二次，每修一次都要花费四至五万元人民币，有三名机修工专门负责发电机的日常运行和小修理，加上发电机的折旧，每发一度电的成本是人民币1.36元，而供电公司的每度电只有人民币0.78元，公司决定无论是生产还是生活用电，平时只用供电公司的电，只有停电时才自行发电，三名专职的机修工变为兼职的，此做法同时也减少了发电机的磨损和修理费，这样，使公司2004年比2003年减少电费235万美元。过去，低值易耗品的申购和使用处于失控状态，特别是生产部门盲目申购生产用小型工具，机修部门盲目申购维修用品及工具，并且丢失和损坏严重。公司决定每个部门设一名兼职的财产管理员，由财务部的一名副主管总负责（兼职），负责登记低值易耗品数量式明细账和进行日常管理，每季度盘点一次，发现账实不符的，管理员要负责查明原因后上报副总经理，由副总经理对责任人进行必要的奖罚。此措施使此项费用2004年比2003年减少45万美元。ALTEC公司部分厂房是租赁的，公司人事部组织人员对本市其它镇区的租金情况进行了大量调查，结合交通情况，地理位置，经济发展情况等，发现公司的租金偏高，于是公司与房东进行了卓有成效的谈判，使租金有所降低，与2003年相比，2004年租金减少了25万美元。制造费用的其它项目也有不同程度的降低，使2004年制造费用总额比2003年降低了577万美元，实现了目标。
（6）期间费用的控制
期间费用主要有管理费用、销售费用和财务费用。要控制期间费用，首先要划分责任中心，然后将上述费用的目标值按责任中心进行分解，层层落实到部门和个人；财务核算上要按责任中心归集费用，要实现财务核算的电脑化，以便及时反馈实际费用与目标费用的差异；要贯彻“例外管理”的原则，把注意力集中于非正常的例外项目上，抓住显著的、突出的问题。
ALTEC公司实例：ALTEC在未实行目标成本控制以前，也一直是把部门作为成本中心来归集费用的，这非常有利于将目标值按部门进行分解和落实。2004年，公司对广告费，利息，交际应酬费，售后服务费用，差旅费等实行了重点监控：进出口部对广告效益进行了评估，控制了不必要的广告费支出；财务部对资本结构和资产负债情况进行了分析，寻求最佳债务结构，努力降低资金成本；财务部也制定了交际应酬费的管理办法，杜绝了以交际应酬为名，用公款吃喝的现象；公司为了加强和完善售后服务，着眼企业长远发展目标，增加了售后服务费用；人事部制定了切实可行的差旅费报销标准，使该项费用控制有章可循，比如，通过调查分析，确定了公司不同级别人员，出差不同城市的交通费和住宿费报销标准。
实际运行结果是：2004年的期间费用比2003年降低了10%，即降低了 131万美元。其中：销售费用降低额为7万美元，管理费用降低额为110万美元，财务费用降低额为14万美元，实现了期间费用的降低目标。
四、目标成本应用中存在问题的分析
随着目标成本管理在国内外企 业应用中取得的良好效果，受到越来越多的企业关注和重视。然而目标成本的应用成为了不可忽视的问题，恰恰中国企业应用目标成本管理时存在着非常严重的问题。
1、目标成本管理范围狭隘
大部分企业的目标成本管理往往只分析企业内部价值链而很少分析企业外部价值链；只重视生产环节的目标成本而忽视了经营、销售、售后服务等方面的目标成本，这样使得目标成本管理内外部脱节，不能很好的适应市场环境的变化。企业的任何一种产品从投产到获利，其成本绝不能仅仅理解为制造成本，而是贯穿产品生命周期的全部成本，包括产品的制造成本、开发设计成本，也包括营销成本、服务成本和后勤成本等一系列与产品有关的所有企业资源的耗费。
2、目标成本管理粗放
国内的企业，在目标成本管理上普遍存在着粗放的现象。大多数考虑的都是看得见的成本，未考虑到隐性成本；强调财务方面的信息，而忽视了非财务方面的信息。然而成本的形成不见得仅仅是劳务及材料等显性成本，更多的是因为管理的粗糙或不科学等造成的浪费与损失即隐性成本。如何认识这些看不见的成本，找出这些提高成本的动因，并加以剔除是我国企业目标成本管理所面临的问题。
3、全员参与积极性不高
在企业中，一部分员工认为成本管理是企业的领导和财务人员的事，职工只是为完成成本控制目标而工作，缺乏主动性。企业在成本管理工作中也没有注重加强对企业员工的培训，提高人的劳动效率。很多员工在工作中都是被动接受，缺少尊重，缺少建议权利，从而不能提高员工的积极性。实际上，员工在企业生产以及各个环节当中都是起主导作用，只要员工的积极性提高了企业的业绩才能真正上升，在每个环节当中严格执行目标成本，只能适当降低目标成本。企业生产中员工的积极性不高，直接导致生产效率降低，从而导致各个环节中的生产成本明显升高。
4、成本管理仅局限于产品的制造过程
从成本细划到责任成本，到目前为止，我国成本管理无不局限于产品制造过程中。然而，现在的企业面临着前所未有的竞争压力，只考查产品的制造成本会造成企业投资、生产决策的严重失误。从成本动因的角度去考虑，企业的任何一种产品从引进到获利，其成本绝不能仅仅理解为制造成本，而是贯穿产品生命周期的全部成本。这个过程，既包括进行产品生产的过程，还包括产品的开发设计过程；另一方面，顾客使用该产品的整个消费过程也应包括在内，因为消费过程的各种情况也是产品竞争力的部分。因此，现代成本管理中的成本概念，既包括产品的制造成本(中游)，还包括产品的开发设计成本(上游)，同时也包括使用成本、维护保养成本和废弃成本(下游)的一系列与产品有关的所有企业资源的耗费。正是由于观念上的束缚，这些年来，成本管理对提高企业效益的作用甚微，甚至制约了企业技术进步，妨碍企业发展。
5、企业不注重策略成本管理和价值链分析
所谓价值链分析就是通过分析和利用公司内部与外部之问的相关活动来达成整个公司的策略目的，实现成本的最低化，它把影响产品成本的每一个环节，从项目凋研、产品设计、材料供应、生产制造、产品销售、运输到售后服务都作为成本控制的重点，进行逐一的作业成本分析，使管理人员对产品成本的生产周期和每一环节的控制方法都有充分的了解，从而使产品的利润在整个生产周期最大化。在市场上，真正有意义的是整个经济过程的成本，企业必须清楚与产品有关的整个价值链中的所有成本。而我国大多数企业在成本管理方面却容易陷入下列误区：如管理者较重视生产成本的控制而忽略对营销成本、服务成本和后勤成本的控制；重视对构成企业运作流程的一个单项活动进行成本分析，而忽视了把握各项活动之问联系的高度来审视企业成本；大部分企业把成本降低的着力点放在对生产成本的单一控制上，忽视了项目调研、工艺设计、产品设计对产品成本的影响，成本分析的方法过分依赖于会计方法和制度，而对没有纳入会计核算范围的成本行为缺乏分析。
五、目标成本应用的改进建议
1、观念上的调整
公司成本管理体系最显著的特点是在一个产品设计之前就事先确定目标成本，而这一目标成本产品从设计到推向市场的各阶段的有成本确定的基础。这类似于预算成本，因而，在制定成本时：目标成本→产品设计→计划成本→成本预算。成本控制的目是为了不断降低成本，获取更大的利润，所以，拟定目标成本时，首先要考虑企业的赢利目标，同时又要考虑有竞争力的销售价格。由于成本形成于生产全过程，费用发生在每一个环节，每一件事情，每一项活动上，因此，要把目标成本层层分解到各个部门甚至个人。我们的工作就是促使“成本预算”如何接近 “目标成本”。
2、拓宽目标成本管理范围
现代企业目标成本管理的对象包括整个价值链，不仅要对生产成本进行分析，还应对产品的开发、研究、试制设计、销售以及售后服务进行控制。同时上游供应商、下游客户和经销商都是目标成本考虑的范围。通过了解整个行业价值链来进行目标成本管理，放眼全局，才能真正意义上的实现目标成本的控制。目标成本管理应全面考虑各种潜在机会，分析各种机会成本，以增加企业的价值，提高企业的盈利。
3、转变目标成本管理方式
企业的成本不仅包括人工成本、材料费用、燃料费用、制造费用等有形的成本动因，像产品品质、员工士气、交货时间、市场的开拓、内部结构的调整等都这些隐性成本都与目标成本管理有关。其实，就一个企业而言，一些有形的成本项目往往并不是影响成本最主要因素，而一些未能考虑的因素，如企业的规模、整合程度、地理位置、产品的复杂性等都会对目标成本的实现产生影响，因而不仅要关注有形的成本因素，还要周全考虑隐性成本。
4、鼓励全员参与目标成本管理过程
目标成本管理之所以强调“全员”，是因为要推行目标成本管理，对成本进行全面控制，实现“降低成本、提高经济效益”的目的，归根到底还要依靠全体员工在生产经营过程中的积极性，上至企业经营者，下至每一位员工都是成本管理者、责任者，成本、费用的降低与每个人有关。因此，提高全体员工的成本意识，取得他们对目标成本管理的支持，并积极参与成本管理，让他们真正以主人翁的心态去达成目标。同时企业应该定期对员工进行培训，提高他们的职业技能，让他们能够更好地参与其中、乐在其中。
5、逐步建立完善的目标成本管理系统
成本管理首先应实行全员成本管理，上至厂长经理等企业经营者，下至每个员工，都必须树立成本责任意识，明确各自的成本管理目标和责任，建立目标成本考核制度，以保证目标成本顺利实现。其次，实行全过程成本管理，即对企业产品设计、投入、生产、销售、服务等生产的全过程实行成本管理。再次，实行全方位成本管理，要把成本管理放在市场竞争的大背景下来考虑，要充分注意市场变化对企业成本管理的影响和新的要求，使成本管理适应市场，并要充分认识科学技术进步在企业加强成本管理、提高效益中的作用，向科技进步要效益。
6、加强策略成本管理和价值链管理
企业应该将成本管理工作视为一项系统工程，强调整体与全局，对企业成本管理的对象、内容、方法进行全方位的分析研究。一方面，成本管理应该将视野向前延伸到产品的市场需求分析、相关技术的发展态势分析以及产品的设计；向后延伸到顾客的使用、维修及处置。另一方面，随着市场经济的发展，非物质产品日趋商品化，与此相适应，成本管理的内涵也应由物质产品成本扩展到非物质产品成本，如人力资源成本、资本成本、服务成本、产权成本、环境成本。
结束语
目标成本的成败，很大程度上取决于企业最高领导是否真正了解目标成本管理的内容，是否有采用此种方法的愿望。所以他们必须了解目标成本管理对企业的重要性，如何发挥其作用及其优缺点是什么；目标管理是否适合本企业等等。另外，推行目标成本管理，必须有最高领导亲自做出实行和如何实行决策，并集中精力对成本管理一次全面彻底的分析。
参 考 文 献
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致谢
本论文的完成是在我们的导师刘新琳老师的细心指导下进行的。在每次设计遇到问题时老师不辞辛苦的讲解才使得我的设计顺利的进行。从设计的选题到资料的搜集直至最后设计的修改的整个过程中，花费了刘老师很多的宝贵时间和精力，在此向导师表示衷心地感谢！导师严谨的治学态度，开拓进取的精神和高度的责任心都将使学生受益终生！在此向尊敬的导师表达我最诚挚的谢意
