目 录
一、会计目标的理论与两种学院派观点
二、会计目标的构成
三、关于会计目标定位的探讨
四、会计目标之统一、错位、纠正
结论
参考文献
内 容 摘 要
会计目标是现行财务会计理论研究之起点，因此对会计目标的调整就是会计研究思路的修正。在归纳会计目标发展的基础上，并通过对目标与功能概念的辨析，认为如今的会计目标实际上是对会计信息功能概念的错位。进而，通过对实现会计信息功能的分析，提出了切合实际的会计目标——反映主体真实的财务状况，并认为现行会计理论实际上是建立在该目标基础上的。
20世纪美国会计理论研究开始采用的是以会计假设（accounting postulates）为起点的研究模式，但因缺乏严密的内在逻辑而被扬弃。[1]故自20世纪70年代起会计理论研究开始了以会计目标（objective of accounting）为起点的范式（paradigm）革命，并认为会计目标在于提供决策有用的财务信息。我国会计研究的起点虽然不同：首先采取的是会计本质（essence of accounting）起点论，但也很快转向了目标起点论。会计目标虽实现了与国际会计的接轨，但该目标实际上是需求的目标，会计报表编制人是难以达到的。
首先，本文将概述会计目标的理论与两种学派观点。其次，本文将讲述会计目标的构成。再次，本文将阐述关于会计目标定位的探讨。最后，本文将叙述会计目标之统一、错位、纠正。
关键词：会计目标；受托责任学派；决策有用学派；会计功能；纠正
论 会 计 目 标
会计目标的理论与两种学派观点
会计目标的研究一直是会计理论界的一个热点问题。西方会计界（以美国为代表）主要是从20世纪60年代开始探讨会计目标，并逐渐将其视为会计理论研究的起点，这在美国财务会计概念结构中表现得尤为突出。70年代后美国会计界关于会计目标的研究，形成了两个主要流派：受托责任学派和决策有用学派。而目前我国会计理论界对于会计目标的探讨，也主要局限于这两个学派之争。烽火猎头公司专家认为指会计是为那些人提供哪些会计信息，以及满足会计报表使用者的哪些需要，因此会计目标是建立会计实务和会计理论的基础，是会计理论基本结构的最高层次。
（一）受托责任学派的主要观点及局限性
1、受托责任学派的主要观点
在受托责任学派看来，由于社会资源（主要是资本）所有权和经营权的分离，资源的受托者就负有了对资源的委托者解释、说明其活动及结果的义务。因此，会计的目标就是向资源的提供者报告资源受托管理的情况。受托责任学派认为，为了有效地协调委托和受托的关系，客观、公正地反映受托责任的履行情况，首先，在会计信息质量方面应强调客观性，在会计确认上只确认企业实际已发生的经济事项；其次，在会计计量上，由于历史成本具有客观性和可验证性，因此坚持采用历史成本计量模式以有效反映受托责任的履行情况；再次，在会计报表方面，由于经营业绩是委托者最关心的一个方面，因此收益表的编制显得尤为重要。
2、受托责任学派的局限性
在目前经济环境中，尽管受托责任普遍存在，在会计上反映，或比较侧重这一责任的履行情况的反映也无可非议，但是，若将“认定和解除受托责任”作为会计理论研究的起点，至少有以下一些不妥之处：（1）受托责任学派强调会计系统和会计制度的整体完整性，认为只有完善的会计系统和会计制度才能确保会计实务的正确性，但会计系统和会计制度内容复杂，保证两者的完善性这一提法比较抽象，一旦实务中出现问题，则难以确定问题的根源，造成众说纷纭、难以统一的局面。（2）在会计处理上，由于受托责任学派强调客观性胜于相关性，因此要求采用历史成本计量模式。虽然历史成本模式有其自身的优势，但会计作为一门服务性的学科，应随时注意适应经济环境的变化，忽视市场的变化，只能使会计这门学科墨守陈规，弱化其服务功能。（3）在会计信息方面，受托责任学派很少会顾及到资源委托者以外的信息需求，按照这一思想，会计人员往往难以体会潜在投资者的利益和要求，因而容易逐渐丧失完善会计信息的积极性，也难以进一步提高会计信息的质量。
（二）决策有用学派的主要观点及局限性
1、决策有用学派的主要观点
1964年—1966年，美国会计学会发表了《基本会计理论报告》，初步提出了将会计信息的使用者、会计信息的用途、会计信息的质量要求和经济决策联系起来的会计目标思想。在报告中，会计的第一项具体目标被描述成：为了“作出关于利用有限资源的决策，包括确定重要的决策领域以及确定目的和目标”而提供有关的信息。
1978年，美国财务会计准则委员会在其《财务会计概念公告》中，对财务报表的目标则作出了进一步的阐述：（1）财务报告应提供对现在和可能的投资者、债权人以及其他使用者作出合理的投资、信贷及类似决策有用的信息；（2）财务报告应提供有助于现在和可能的投资者、债权人以及其他使用者评估来自销售、偿付到期证券或借款等的实得收入的金额、时间分布和不确定的信息；（3）财务报告应能提供关于企业的经济资源、对这些经济资源的要求权（企业把资源转移给其他主体的责任及业主权益）、以及使资源和对这些资源要求权发生变动的交易、事项和情况影响的信息。
概括来说，在决策有用学派看来，会计的目标就是向信息使用者提供有利于其决策的会计信息，它强调会计信息的相关性和有用性。从会计确认方面来看，决策有用学派认为会认人员在会计上不仅应确认实际已发生的经济事项，还要确认那些虽然尚未发生仅对企业已有影响的经济事项，以满足信息使用者决策的需要；从会计计量方面来看，决策有用学派认为会计报表应反映企业财务状况和经营成果的动态变化，在会计计量上主张以历史成本为主，并鼓励在物价变动情况下多种计量属性的并行；在会计报表方面，决策有用学派认为会计报表应尽量全面提供对决策有用的会计信息，由于会计信息使用者需求的多样性，因此，在会计报表上强调对资产负债表、损益表及现金流量表一视同仁，不存在对某种会计报表的特殊偏好。
2、决策有用学派的局限性
尽管在资本市场发达的情况下，决策有用理论可以使会计信息和信息使用者紧密相联，并能促进会计理论研究更具有针对性和方向性及密切会计理论和实践的联系。但考察我国当前资本市场的发展情况，我们不难发现，由于大量非流通股的存在，我国资本市场尚未在企业资本筹集过程中发挥主要作用，企业的经营活动也并非完全以资本市场为导向，而众多的潜在投资者也仅仅是通过会计信息来初步了解一下上市公司而已，远远谈不上决策。因此，我国如果按照决策有用的思路来构建会计目标必然会在以下两方面给会计人员带来迷茫：会计信息的主要使用者到底如何确定？谁有恰当的权利要求企业提供信息？
会计目标的构成
构成和制约会计目标的三个要素即会计目标的主体、客观及实现方式。
（一）会计目标的主体
它主要包括谁是会计信息的使用主体和提供会计信息的主体两个方面。前者指的是“谁是会计信息的使用者”这一问题。既然会计的基本目标是“节约各产权主体交易费用”，那么，和企业产权相关的投资者、债权人、政府、接受委托经营管理企业的企业内部各级管理人员以及众多的潜在产权主体构成了会计信息的使用主体；后者也就是“谁是会计信息的提供者”这一问题，一般而言即为联结企业和各类产权主体关系的会计组织机构和会计人员。
（二）会计目标的客体
它主要明确“会计信息的使用者需要什么样的会计信息”这一问题。会计信息的使用者为节约交易费用，必然对会计信息提出要求，他们从自身利益出发，希望会计信息是客观的、公允的及他们需要的。因此，具备客观性、公允性、相关性的会计信息构成了会计目标的客体。
（三）会计目标的实现方式
它主要强调的是会计信息的提供方式及用途。由于我们已明确会计信息的使用主体为那些和企业产权相关的投资者、债权人、政府、接受委托经营管理企业的企业内部各级管理人员以及众多的潜在产权主体，那么会计信息在考虑各方的需求之后，其提供方式相应地就有了正式对外公布的会计报表和对内的会计报告及非簿记方式。提供会计信息的这些方式，降低了会计信息使用主体的搜寻信息的成本及由此可能导致的决策失误带来的风险。
关于会计目标定位的探讨
改革开放以来，关于会计目标的研究一直是我国会计理论界的热点问题之一。但人们主要是站在企业角度，围绕“受托责任”和“决策有用”进行探讨。实际上，会计作为提供财务信息为主的经济管理活动，无论是营利组织还是非营利组织都存在会计目标问题，而作为营利组织在不同发展阶段的会计目标也可能有所不同。因此，本章拟从总体上寻求会计目标的基本定位，从具体上探讨不同性质的会计主体、同一会计主体不同发展时期的会计目标问题，以期得到对会计目标的整体、全面、客观的认识。
（一）中西方关于会计目标理论的主要观点
西方对会计目标问题的探讨主要始于二十世纪三四十年代，后来形成了两个代表性的流派：受托责任学派和决策有用学派。受托责任学派认为，会计目标就是向资源的提供者报告资源的受托管理情况。以历史客观的信息为主，比较注重会计信息的可靠性。决策有用学派认为，会计目标在于向信息使用者提供有助于合理决策的信息。比较注重会计信息的相关性。
我国对会计目标问题的研究主要始于二十世纪八十年代，后来这一问题逐渐得到会计界的重视，以会计目标命题的论文经常见诸重要的会计刊物。其中围绕这一问题争论最多的是我国到底应该采用哪一种会计目标理论，是受托责任观还是决策有用观、是可靠性为主还是相关性为主。目前居于主流观点的是以可靠性为主，兼顾相关性。
（二）研究会计目标的基本思路
1、了解会计目标的特性
（1）会计目标的多层次和多元化性。按照系统论的观点，目标是多层次的。同时，会计信息系统要与会计信息的使用者发生作用，而会计信息使用者又是多种多样的，这就决定了会计目标的多元化特性。
（2）会计目标的相对性。会计是为社会经济服务的，不能脱离具体的社会经济环境谈会计目标问题。随着客观环境的变化，会计目标是发展变化的。
（3）会计目标的主观性。会计目标实际上是人们期望会计信息系统运行所达到的目的，反映了人们的主观愿望，具有主观性。
2、明确会计目标的设定原则
（1）根据具体的社会经济环境与会计主体性质，制定相应的会计目标。
（2）会计目标应既具有前瞻性，又具有可实现性。
（3）遵循成本效益与重要性原则，确立会计目标。
（三）会计目标的基本定位
会计目标体作为一个多元化、多层次的目标体系，我们可以从抽象角度、会计主体的类型、企业所处的发展阶段等角度进行不同的分类。
从抽象度上考虑，我们可以把会计目标分为基本目标和具体目标。会计是为经济乃至社会的发展服务的，因此，其基本目标就是提高经济效益和社会效益；会计的具体目标是其基本目标在会计实践中的应用，是基本目标的具体化。限于篇幅，以下主要讨论营利组织会计目标的定位问题。
1、不同性质会计主体的会计目标
（1）营利组织的会计目标
对营利组织而言，可以将其分为国有企业和民营企业。 对于国有企业中的上市公司，国家是其最大的股东，会计信息应该首先满足国家宏观调控的需要。为了能使国有企业资产保值增值，必须强调受托责任观。同时，考虑到国有上市公司的部分资金需要从资本市场上筹集，以及少数股东的利益和需要及国企改革的方向，其会计目标并不排斥决策有用观。对于国有企业中的非上司公司则应该将其会计目标定位于受托责任观。
对于民营企业中的上市公司，投资者是其会计信息的主要使用者。虽然资本市场尚不够成熟和完善，但上市公司的大部分资金还是需要从资本市场上筹集，考虑到投资者决策的需要，以及资本市场本身发展的需要，上市公司的会计目标应该定位于决策有用观。而随着经济改革和资本市场的完善，决策有用观也将成为会计目标发展的主流方向。对民营企业中的非上市公司而言，企业资本的取得主要来自于直接投资以及金融机构贷款，委托受托关系比较明确，会计目标应该定位于受托责任观。至于民营企业中的家族化的企业，委托代理关系并不明确，外部信息使用者较少，会计目标定位于如实反映即可。
（2）非营利组织的会计目标
由于非营利组织主要包括国家机关、教育、文化艺术、社会团体等单位，其信息使用者主要包括各级人民代表大会及其代表、国家各级审计机关、非营利组织的服务对象、纳税人、财政部门和上级单位，他们通过会计信息来了解评估管理当局业绩和经营责任以及关于经济资源、债务、净资产及其变动等，所以其会计目标应定位在受托责任观。
2、企业不同发展期间的会计目标
企业处在初创期时，主要的信息使用者是投资者。此时企业的经营活动刚刚展开，投资者并不是依据会计信息来进行决策，会计目标应定位于如实反映企业投资者的出资情况。
企业处在发展期时，会需要大量的资金来扩大生产规模。这就需要从资本市场上筹集资金。企业能否筹集到足够的资金依赖于投资者的决策。此时的会计目标应定位于决策有用观。
企业处在稳定经营期时，虽然不再需要筹集资金，但股东会继续关注企业的经营状况，以决定是否继续持有该企业的股票。此时的会计目标依旧应该为决策有用观。
而当企业走向衰退、破产清算时，为保护债权人和股东的利益，应如实反映企业的资产分配状况，此时的会计目标应该为资产价值的最大化。
综上，有关会计目标的定位如下表所示：
会计目标 基本目标：提高经济效益和社会效益
具体目标 会计主体 非营利组织 ：受托责任
营利组织 国有企业 上市：受托责任为主决策有用观为辅
非上市：受托责任
民营企业 上市：决策有用
非上市：受托责任
家族化企业：如实反映
企业发展期 初创期：如实反映
发展期：决策有用
稳定经营期：决策有用
衰退期：资产价值的最大化
会计目标之统一、错位、纠正
（一）会计目标之统一
我国学者认为，“第一个将会计目标作为独立范畴加以研究的是美国著名会计学家斯朵伯斯（Staubus），1953年在其博士论文中有如下结论：公开公司财务报表应重视的是包括债权人在内的短期和长期投资人的信息需求，他指出，如果同意将提供对投资人决策有用的信息视为会计首要目的的话，接着应完成的任务是确定为满足这种目的所需的信息种类，及提供这些信息的可能性。”因为，“没有目标的系统，特别是不明确自己的目标的人造系统是不可想象的。”故在美国会计学会（AAA）1966年提出“财务会计是一个信息系统”①的观点之后，理论界就开始重视会计目标的研究；在《基本会计理论说明书》（ASOBAT），AAA所列举的会计目标有：（1）对有限资源的利用作出决策，包括辨别重要决策领域并确定目标与方向；（2）有效地管理和控制一个组织内的人力资源和物质资源；（3）记录（保存）与报告资源的受托责任；（4）有利于履行社会职能和社会控制。随后，美国会计原则委员会（APB）在1970年的《企业财务报表的基本概念和会计原则》第4号（APB Statement 4）报告中又再论会计目标，并提出其基本目标是向使用者提供助其经济决策的数量化信息，同时，该目标也包括评估管理当局执行经管责任和其他管理责任。
不过，在以目标为起点进行理论则始于美国财务会计准则委员会（FASB）1978年《财务会计概念公告》（SFAC）第1辑——“企业财务报告的目标”的颁布。该报告认为财务报告目标有：（1）提供对现在和可能的投资者、债权人和其他使用者作出合理的投资、信贷和类似决策有用的信息；（2）应该有助于现在的和可能的投资者、债权人和其他使用者评估来自股利或利息以及来自销售、偿付、到期债券或贷款等收入和预期现金收入的金额、时间分布和不确定性的信息；（3）提供关于企业经济资源的要求权，以及使资源和对这些资源的要求权发生变动的交易、事项和情况的影响；（4）提供关于企业如何获得并花费现金的信息；关于企业的举债和偿还账款的信息；关于资本交易的信息；关于可能影响企业的变现能力或偿债能力的信息；（5）提供关于管理当局在使用业主委托给的经济资源时是怎样履行责任的信息；（6）提供对企业经理和董事们在按照业主利益进行决策是有用的信息。
随着美国观点的传播，其他研究机构也推出自己的观点。其中，国际会计准则理事会（IASB）在其前身于1989年公布的“编报财务报表的框架”中提出“财务报表的目标，是提供在经济决策中有助于一系列使用者的关于主体财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息。”“财务报表还反映管理层对交托给它的资源的经管成果或受托责任。使用者之所以评估管理层的受托责任或经管责任，是为了能够作出经济决策。”英国会计准则委员会（ASB）在1999年公布的“财务会计原则公告”提出“财务报表的目标是提供主体在财务状况和经营成果方面的信息，以供广泛的投资者用于评估主体的经管责任和经济决策”。经过多次修订，我国2006年的《企业会计准则——基本准则》也认为“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策”。
上述各研究机构观点基本相同：会计报表是向信息使用者提供主体财务状况、经营成果和现金流动的信息；会计信息使用者通常利用这些信息，以便评价受托责任或进行投资决策，实际上认可财务报表目标的决策有用观、受托责任观的并存。虽然两种观点对于具体会计目标的看法有所不同，不过，因为评价受托责任之“目的在于作出是否继续维持和终止委托受托关系的决策”，实质上也是一种决策，故受托责任观和决策有用观并不排斥，会计目标可以统一为“提供用于决策的会计信息”。
（二）会计目标之错位
如今的会计目标为受托责任之评估或投资方案之决策：会计报表使用者可能将会计信息用于受托人责任的评估——根据实际结果与事前所约定标准进行对比，从而决定该委托的维持或解除；也可以进行投资评估——由投资人根据特定目的对会计信息进行分析、再加工，然后输入到特定的决策模型中，从而决定进入、维持、退出该投资领域。但是，因不同使用者有不同的目标，而不同目标需要不同的信息；单一的、通用的、格式化的会计报表根本无法满足基于不同目标会计信息使用者对于会计信息不同且具体的需求。因此，可以认为现行的财务会计报表无法让众多的会计信息使用者都实现自己的目标。
不过，从“决策有用观”的“有用”二字中，使我们感觉到FASB所界定的不是会计目标而是会计信息在经济生活中的作用，是会计信息功能的现实表现。按语义学解释，功用则是指“事物或方法所发挥的有利的作用”或“效果”；通常该功用在实践中被称为“作用”，在理论上被称为“功能”或“职能”。而目标是指“想要到达的境地或标准”，通常，“境地”是与一个行为或组织的“目的”相关，而标准则与产品“质量”相联系。对于会计工作而言，其工作成果表现为一套会计报表或以会计报表为核心的会计报告，②这些承载会计信息的会计报表就是会计人员的工作“产品”，则会计（报表）目标实际上就是其“质量标准”。这里我们可以用物质产品的生产为例进行对比分析。对于产品生产而言，生产人员的工作目标是制造出合格的产品，而消费者的目标是通过使用产品来满足其具体的需求，该满足来自于对符合质量标准的产品的使用，而不是该产品不必使用而自动产生的。因此，基于用户需求而对产品提出的要求应当属于产品之功能，既不是产品生产之目标又不是产品的质量标准。将这样的关系移植到会计产品方面，现行决策有用观下的、基于会计报表使用者需求所提出的会计目标实际上是会计报表本应当具有的功能、是会计信息实际使用后作用的体现，而不是会计人员的工作目标——编制报表时的目标。实际上，会计工作或者会计报表的目标应当是会计报表的质量标准，因为只要提供了符合质量要求的会计信息，那么会计信息使用者就能够通过自己的合理使用而实现自己的决策目标，实现会计报表之功效。
至此，我们应当发现：现行的会计目标实际上是会计功能（functions of accounting）的错位，错误地将会计功能作为会计目标来界定的。究其原因，在于从使用者（消费者、用户）的立场、而不是会计报表编制者的视角来看待、界定会计产品的目标了。
之所以会产生这样的错位，其根本原因在于对美国经验的缺乏批判的全面借鉴。美国如今关于会计报表目标的表述看起来是FASB的《财务会计概念公告》第1辑，但我们应当知道该公告是建立在1973年10月由罗伯特•特鲁布罗德委员会（Robert Trueblood committee）所提出的《财务报表的目标》（objectives of financial statements）的基础上，该报告是在对用户调查后所撰写，是基于会计信息使用者的需求而建立的会计目标。该报告将会计信息使用者与会计报表编制人的目标混为一谈，从而导致会计功能与会计目标的错位了。即使美国注册会计师协会（AICPA）在1994年的再次研究，也没有改变该所用模式。
（三）会计目标之纠正
基于用户视角来进行会计研究的思路是正确而且必要的，故对于会计目标的重新确立也应当以市场需求分析为契机；否则，即使产品的理论设计再好，一旦不能够被市场所接受，就失去了实际意义。产品的实际价值来自于用户的积极、肯定的评价，而积极评价的基础是“质量合格”，其实，这正是FASB在《财务会计概念公告》的会计理论研究思路。从公告的标题上看，其通过对“会计目标”（第1辑）的界定来构建“会计信息质量特征”（第2辑）。但因《财务会计概念公告》第1辑的实质是“会计功能”，故FASB实际的逻辑关系是：从“会计功能”（基于用户、市场的要求）直接过度到了“质量特征”，因为功能与目标的错位，导致缺乏了“质量标准”（会计目标）的中间环节。因此，正确的技术路线应当是：通过客户需求界定会计信息功能，随后确定对会计目标即会计信息的质量标准，最后再通过质量标准来构建具体的质量特征体系。而对于FASB的研究思路，学者也有不同的解释，认为“会计目标有一般目标和具体目标之分，前者指我们通常所说的会计目标，后者指我们通常所说的会计信息质量特征”。我们认为，这实际上是对功能决定目标的另一种表述。
在修正会计目标时，有必要对更早提出的“受托责任观”与现行的“决策有用观”进行分析。虽然受托责任观与决策有用观可以统一为决策有用，但是两者在会计报表目标方面还是存在着一些不同的认识：“按照受托责任观，财务报表的目标是反映受托者对受托责任的履行情况，至于委托者如何利用财务报表，则是他们自己的事情。决策有用观认为，财务报表信息的使用者是需要利用财务报表所反映的信息作出投资等决策，因此，财务会计应尽可能地提供对其决策有用的信息。这里，二者的差别就在于是否将影响或迎合信息使用者的决策纳入到财务会计中来。受托责任观不考虑委托者如何理解、利用这些信息，去制订什么决策；决策有用学派在选择所提供的信息时，考虑了信息使用者可能的决策。”具体而言，两者间细微差别主要在于外部环境重大变化时的责任评估。因为，对受托责任的评估时，会计信息使用人（委托人）更希望看到受托人的实际努力，而不是受托人主观努力与环境变化综合作用的结果。对于外部环境的、非受托人主观努力的影响，会计中反映为利得与损失（gains and losses）。虽然两者都会导致委托人权益的变化，但却不是受托人主动作为的结果。那么，如何能够让一套会计报表中的会计信息，既能够满足准确反映受托人实际经营成果，又可以让外部投资人用于各种决策呢？
为此，会计理论界对会计信息提出数量不等的质量要求，起具体构成虽多但可归结为两种主要观点：以美国为代表的可靠相关观（reliability-relevance view）、以英国为代表的真实公允观（truthfulness-faire view）。虽然英国会计理论研究机构从未对真实公允的概念进行具体解释，但其实质涵义与美国的可靠相关的观点十分接近。③目前主流的美国观点强调相关而不在意导致该结果的具体原因；而受托责任观则试图反映出同样结果背后不同的原因，从而更加准确地评价受托人的真正的经营业绩。那么，如何能够让会计信息同时满足两种观点的共同需求，反映出受托人主观努力与环境变化对于委托权益变化的具体贡献呢？我们认为，真实反映是唯一有效的对策。
一方面，是因为“反映真实是会计之基本职能”；另一方面，只有真实才能够同时满足不同目的所需求不同的会计信息。通常，在探讨会计信息真实性时往往离不开可靠性，两概念在使用时常常不被区分；但既然是不同的两个术语，其间必然存在着一些差异。因此有必要对可靠（reliability）与真实（truthfulness）进行简单辨析。我们认为，两者之间存在包含的关系，即可靠性是特定情况下的真实性。就会计信息而言，真实包括三重涵义：其一，起点真实。即对于生成会计信息的原始资料而言的真实，这也是会计的“客观性原则”，会计信息不能凭空产生，而应当依据真实的原始资料，通过一定的会计处理办法而产生。其二，过程真实。这是对于会计处理程序而言，这也是面前会计理论界关于会计真实的观点。其三，结果的真实。这是对于会计报表信息而言，也是会计界以外人事的、会计信息用户的看法。法学界学者对此分析到：“会计界的‘真实性’与法律界的‘虚假性’之间的矛盾, 即过程的真实性与结果的虚假性之间的矛盾”。我们认为，虽然三层真实都是存在的，但从用户立场看会计真实应当是第三层次，第二层次的真实实质上是可靠性。可靠是会计信息数据结果的不存在差错，即指依据真实的原始信息、公布的具体的会计处理办法，会计信息中数据的计算是无误的，结果是可靠的。因为，真实是指会计信息所反映的会计主体的财务状况应当与其实际状况相一致。因此，会计处理过程是可靠的无法表明其结果的真实性。会计真实应当是第三层次，而且也是可以实现的。虽然在会计报表编制完成时，因缺乏客观事实的评价主体财务状况，能够描述会计报表质量的仅仅是“可靠”二字；但随着时间的推移，后续事实对会计报表信息的证实后，该可靠性就等同于真实性。而会计信息的用户所需要的正是具备这种特征的会计信息。
对投资决策观而言，“一般都假定财务报表是为一群带有多种目标的未知使用者编制的。于是，财务陈报的目标就被假定为企业或实体以外的许多人或将关于各种经济业务和资财的信息提供给制定经济决策所需要的组织。”面对众多的投资决策，带有主观偏向的信息将会导致决策失误。因此，用于投资目的的会计信息应当是不偏不倚的，是公允的。不过，公允的会计信息不见得能够满足众多会计信息使用者的需求，因为特定的投资是与特定的投资决策模型相联系的，而特定投资模型所需要的会计信息也是特定的。
现行的会计信息产生过程中，会面临许多的“职业判断”，面临不同会计处理方法的选择，而在这些判断之后所产生的会计信息仅能够满足一类投资人的需求，而对于其他类型的投资人，通用的会计信息无法满足其投资决策的需求。如何解决其中的问题呢？任何确定其产品的质量呢？答案依然是真实。只不过要增加“方法公开”作为补充。因为，如果将获得会计信息数据的处理办法进行公开——实质上是将第二层次的真实性对外提供，从而获得第三层次上的真实性——那么会计信息使用者就能通过对会计报表的重新表述来获得基于自己特定需求的新信息。
至此，从会计信息功能来提出会计信息之目标的研究可以获得统一的结论，那就是会计工作、会计信息的目标就是反映真实，反映会计主体真实的财务状况。因为，真实的会计信息才能够揭示出受托人责任履行的结果，才能够提供满足各种投资需要的会计信息，才能够满足用户的使用需求，实现其决策之目的。
结语
实际上，FASB的《财务会计概念公告》正是一个以反映真实为目标的理论文件：首先，确定“真实反映主体财务状况”的会计目标（第1辑）；其次，确定实现目标的质量标准（第2辑）；再次，界定该标准的要素分类（第3辑）；第四，制定要素信息成为报表项目的标准（第5辑）；最后，提出价值的计量标准（第7辑）。实际上，后4辑的作用在于确定了会计目标的具体标准，都是围绕着“反映真实”这样会计目标而存在。实际上IASB多次提及这样的观点，只不过没有直接明确而已。在探讨商誉处理方法时，IASB也多次提及“真实反映”，就是对“反映真实”目标的另外一种阐释，因为真实是会计信息有用之前提，是其生命力之来源。
参 考 文 献
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