目 录
。内容摘要.....................................
第1章 绪 论.........................................1
1.1 研究背景..........................................1
1.2 研究目的及意义....................................2
1.3 研究方法..........................................3
第 2 章 文献综述......................................4
2.1 审计准则的性质及审计准则变迁方面的研究............4
2.2 审计准则变迁实施效果方面的研究....................5
2.3 审计质量方面的研究..............................6
2.4基于经济学视角的审计准则制定与变迁...............7
2.5存在的问题.........................................8
第3章审计准则的国际协调理解
3.1审计准则的国际协调理解 · · · · · · · · · · · · 9
3.2民间审计准则的产生和发展 · · · · · · · · · · 10
3.3审计准则国际协调的内涵和定义 · · · · · · · · 11
3.4审计准则国际协调的原则· · · · · · · · · · · 12
3.5审计准则国际协调的基本思路 · · · · · · · · · 13
3.6 审计准则国际协调的理论模型 · · · · · · · · · 14
第4章 审计准则体系制定、框架内容及其比较
4.1审计准则体系的制定..............................15
4.2 审计准则体系制定的比较..........................16
4.3审计准则体系制定的趋同：博弈论分析................17
4.4审计准则体系制定的差异...........................18
4.5审计准则体系的框架结构...........................19
4.6国家审计准则的构架体系...........................20
第5章 审计准则体系的重构
5.1审计准则体系重构的可行性与必要性.............................22
5.2审计准则体系重构的可行性分析....................................23
5.3审计准则体系重构的必要性分析....................................24
5.4审计准则体系重构设想...............................................23
5.5中国审计准则体系一般框架........................................24
5.6国家审计准则体系框架............................................25
5.8内部审计准则体系框架....... ...........................................28
参考文献 · · · · · · · · · · · · · · · · · · 30
内 容 摘 要
当今世界是和平与发展，为主旋律 ，各个家争先恐后地发展本国经济体制，以便更好融入国际市场体系 ，能够提高本国竞争力。在现代资本市场中， 会计审计都是很重要的制度安排 ，其目的是尽量降低市场交易成本， 维护市场经济秩序，但是随着资本市场全球化的速度逐步加快的同时，会计审计信息的不可比使资本市场的交易成本上升 。按照审计主体的不同，对审计人员和工作质量分别制定规范准则已成为各国普遍的做法。国家审计准则体系、注册会计师审计准则体系和内部审计准则体系分别服务于国家审计、注册会计师审计和内部审计。依据受托经济责任理论，审计是对受托经济责任的履行情况进行的监督活动。从此角度上看，三大审计准则体系有一致性。众所周知，资源是稀缺的，但是人类的需求是无限的。审计资源的供给与需求矛盾越来越成为审计界所关注的焦点。国家审计署发布的《2008 年至 2012 年审计工作发展规划》中将整合、利用审计资源提上了议事日程。由此可见，国家对如何有效利用审计资源给予了足够的重视。因为三大审计准则自成体系已成为审计资源合理使用的一道障碍。所以对审计准则体系进行重构进行研究具有很强的现实意义和理论价值，能够为协调审计工作和解决冲突提供指导建议全文共分为五章，第一章为导论，简述了研究目的和意义以及文献综述。第二章为审计准则体系重构的理论基础，从经济学角度为审计准则体系的重构提供理论支撑。第三章和第四章主要对三大审计准则体系的演进、构建思想和相关内容进行了比较，运用新制度经济学和博弈论以及其他方法对其中的趋同和差异进行了分析。比较研究结论显示，趋同是三大审计准则体系规律性的体现，差异是特殊性的表现。基于三大审计准则体系的趋同和差异，笔者在第五章提出了重构审计准则体系的设想，建立了审计准则体系一般框架，并依据一般框架的指导原则，对现有的三大审计准则体系进行了改革和完善，从而构成完整的审计规范体系，对建设有中国特色的审计准则体系提供了建设性的建议。
关键词：审计准则 审计准则体系 国家审计准则体系 注册会计师审计准国际协调 经济全球化。
审计准则的研究
第一章 绪论
一、 研究目的与意义
（一）研究目的
审计准则作为审计制度的构成要素之一，为审计职业过程提供了标准，规范了审计主体的职业行为，对资本市场的健康稳定的发展起到了积极作用。在我国，审计准则主要经历了两次变迁，即 1995 年首批独立审计准则的颁布与2006 年新审计准则的颁布。最初的会计师事务所大都是由行政单位或者政府部门筹建并挂靠于相关单位，这种组织体制的弊端在日后逐渐显现，尤其体现在缺乏独立性，不利于被公正地监管，难于取信于社会。1996年3月，证监会建立起全国性监管框架，加强对会计师事务所的监管，在此背景下，李树华（2000）对首批独立审计准则颁布后，我国审计市场独立性与会计师事务所市场份额的关系进行了实证研究，研究结果显示由于缺乏迫使公司管理当局自愿聘请具有“高独立性”的会计师事务所的制度背景，“独立性高”往往会阻碍其获得新客户，即审计独立性的提高是与审计市场相背离的。我国加入WTO之后，对外开放程度进一步上升，国际投资环境发展为经济全球化和资本的跨国流动，这对我国审计行业提出了新的要求：实现审计准则与国际惯例的趋同。在此背景下，我国于2006年颁布了新审计准则，实现了审计准则国际趋同，构建了完整的执业准则框架。大部分有关新审计准则的研究为理论分析，鉴于2008年的财务报告已经对外报告，本文将以沪市上市公司2004年—2008年的财务报告为研究对象，并结合问卷调查的研究方法，就实施新审计准则后审计质量是否有明显变化这一问题进行实证研究，同时通过问卷调查了解新审计准则的实施是否顺利。目前我国审计准则体系按主体不同分为国家审计准则、注册会计师审计准则以及内部审计准则的各自独立的体系通过对三大审计准则体系的比较研究，从而达到以下研究目的：1. 对审计准则体系“三足鼎立”的成因进行分析通过对三大审计准则体系演进和构建思想的比较研究，为三大审计准则体系共存搜寻答案。2. 试图从经济学的视角分析审计准则体系的趋同与差异本文试图通过运用经济学相关理论如新制度经济学和博弈论对三大审计准则体系的趋同和差异进行全新的分析，从而发现其中的共性规律和特殊性。3. 对现有审计准则体系进行重构研究的最终目的是为了对审计准则体系进行重新构建，构建后的审计准则体系对现有三大审计准则体系起到统驭作用，并对现有三大审计准则体系进行完善，构建成具有中国特色的审计规范体系。（二）研究意义通过对三大审计准则体系比较研究，有以下几点意义：1. 促进审计资源的合理利用，提高审计资源利用效率如前所述，审计资源短缺矛盾与重复审计造成的审计资源浪费问题已成为目前审计界关注的热点。2. 有利于审计资源的共享，协调审计工作矛盾审计资源包括审计人力资源、审计技术资源、审计信息资源、审计组织资源、审计财力资源、审计文化资源以及其他能够为审计所用的潜在的社会资源。审计准则对审计目的、证据、程序、报告等做出规定，新审计准则在这些方面做出了适应新形势下环境的调整，有利于会计师事务所执业时更加有据可依，从而提高审计质量。被审计单位购买审计服务，对外提供经审计的财务报告，以使社会公众相信其财务报告的真实性与合法性，从此意义上说，会计师事务所主要职责为对公司的财务报告提供合理保证，那么，如果会计师事务所疏于职守或者出于故意提供低质量的审计服务，审计行业便失去了生存的基础。审计准则作为规范审计市场的制度之一，是审计行业存在并健康发展的重要保证，其重要性不言而喻，为顺应我国资本市场迅速发展，新审计准则应运而生。审计准则对审计目的、证据、程序、报告等做出规定，新审计准则在这些方面做出了适应新形势下环境的调整，有利于会计师事务所执业时更加有据可依，从而提高审计质量。审计服务直接发生在被审计单位与事务所之间，但真正的服务对象为社会公众，因此审计服务是为社会公众服务的，具有公共产品的性质。
1.3 研究方法
构织资源、审计财力资源、审计文化资源以及其他能够为审计所用的潜在的社会资源。规范审计活动的审计准则应该做到应有的趋同。由于我国审计准则建设起步较晚，审计准则体系的构建还不够成熟，相互之间存在着矛盾与分歧，并且在结构上国家审计准则、社会审计准则和内部审计准则自成体系。审计资源供给与需求的矛盾，要求审计资源共享，而审计准则体系的构建无疑会为审计资源共享提供理论支持。
第 2 章 文献综述
一项新制度的颁布与实施必然会对被规范的对象产生影响，独立审计准则的直接作用体现在为会计师事务所审计执业过程提供执业标准，在提高会计师审计质量方面发挥着重要作用。研究审计准则变迁对审计质量影响，首先需要对审计准则的性质或者本质有清晰的认识。每次审计准则或者与其有关的法律法规的变迁都会提供给学者一个新的研究方向，阅读文献后发现，这些研究又可以大致归类为两类：一是关于审计准则或者与其相关的法律法规本身的研究；二是关于其实施效果方面的研究。因此，接下来的文献综述按照以下三个方面来进行综述：一是审计准则的性质及审计准则变迁；二是审计准则变迁效果；三是审计质量。2.1 审计准则的性质及审计准则变迁方面的研究最初大多数人认为审计是完全事务性的，针对这种状况，莫茨、夏拉夫（1961）重塑了对审计的认识与理解，提出了比较完整的审计理论框架，他们认为：审计也有理论可言，存在着关于审计的一组基本假设和完整的概念框架。虽然他们没有直接论述有关审计准则或者审计制度的理论，但是在独立性方面他们从两个方面进行了分析论述：一是事务人员的独立性；二是职业的独立性。易琮（2002）运用经济学中制度变迁理论对我国注册会计师制度变迁的原因及变迁效果进行了分析论述，他将我国注册会计师审计制度的变迁过程总结为：注册会计师审计制度的恢复和重建、《注册会计师法》的颁布与实施、注册会计师与注册审计师合为一体、会计师事务所与审计事务所合并及会计与审计两个协会的合并、新老三案发生、事务所脱钩管制及事务所合并与重组浪潮。邓川（2005）从两种不同视角对现代风险导向审计进行分析，并提出其运用的难点。目前对现代风险导向审计中风险的理解大致可分为两种视角：（1）这种风险是经营风险，（2）这种风险是指财务报表的重大错报风险。他认为经营风险导向审计可能导致审计由高尚职业沦为唯利是图的生意。他进一步总结到，执行现代风险导向审计有四个难点，一是分析性复核程序的使用，二是信息库和辅助审计软件的建设，三是注册会计师的知识结构，四是初始成本的投入、缺乏对高质量审计的需求、法律责任不到位等问题。聂佳（2008）论述了新审计准则的突破点：新审计准则体现了与国际审计准则的趋同要求；满足了新形势下注册会计师得执业需求；突出了维护公众利益的行业宗旨。通过文献综述可以发现，新准则的特点可以概括为：（1）突出了为公共利益服务的理念；（2）实施了新的风险导向审计模式；（3）突出了质量控制。但是新准则的实施情况如何，是否真的提高了审计的质量，还是需要进一步研究和解决的问题。
对审计准则的定义，国内外学者对其有多种认识，不尽一致。（1）国外审计界学者的观点。蒙哥马利认为“审计准则是实施审计工作的指南，有时准则亦称为行为的戒律、准绳南，它规定客户和公众期望审计人员起码应达到的质量。”①A.A.阿伦斯，詹姆斯·洛贝克认为“审计准则是帮助审计人员在历史性财务报表审计业务中履行其责任的总指南。它包括诸如胜任能力、独立性和报告要求以及证据等所做的专业质量上的规定。”②（2）国内审计界学者观点。程能润认为“审计标准或审计准则，它是对审计机构审计人员素质和工作质量的要求。”④李若山认为：“公认审计准则在审计理论体系中，是一个十分重要的概念，它既是指导审计人员如何科学地进行工作的标准，亦是衡量审计机构与人员素质及工作质量的准绳”。⑤审计百科全书也对审计准则下了一个定义：“审计准则是指审计工作中，审计人员的行为规范和审计事务的指导规范规定的要求制定的”。⑥刘明辉认为：“审计准则是由权威机构制定或认可的，用以明确审计主体资格、指导审计人员工作和评价审计工作质量的专业规范”。⑦上述学者对审计准则定义的观点归纳起来为两个方面：①对审计工作人员的规范。审计准则是审计人员的行为规范。②对审计工作质量的规范。审计准则是对审计工作质量的衡量尺度。因此，对审计人员和审计工作质量的规范成为审计准则的最基本内容。2. 审计准则体系概念体系是指“若干有关事物或某些意识互相联系而构成的一个整体”。⑧审计准则体系是指在一定范围内的单项审计准则，按其内在联系形成的科学的有机整体。如审计准则体系的制定可以按照审计主体，即按国家审计机关、民间审计组织和内部审计组织，制定不同的审计准则。
（二）审计准则体系比较研究
比较研究法是一种非常有效的研究方法，通过事物之间的比较，发现其中的差异点与
相同点，为进一步研究奠定了基础。近年来，比较研究法逐渐用在了审计准则体系研究上
面，为审计准则体系的构建提供了参考价值。对于审计准则体系比较研究的文献，主要集
中于如下几个方面：
1. 按审计主体进行比较
审计准则体系的比较内容主要集中于制定依据、演进过程、体系框架、主要内容等，从中发现异同，为我国审计准则体系构建提供参考。
韩露（2003）认为“国家审计机构应具有司法职责, 从国家行政职能中脱离出来, 成为立法机关监督行政职能的手段。国家审计机关实施国家审计的本质应该是对政府管理和使用的财政资金的经济责任进行审计和评价, 并将结果报告给公众。因此, 国家审计应改变管理体制,向公众代表机构—人民代表大会负责,形成一个独立的、具有司法职能的审计机构。根据宪法和有关法律的规定, 每年制定审计计划并定期向人大提交审计报告。审计依法独立行使审计经济监督权, 审计机构本身接受人大的审计和监督。”⑨（2）审计体系构建方面。张继勋、刘恩峰（2001）通过对审计准则的定位、审计准则体系和审计准则的内容结构与最高审计机关国际组织制定的审计准则进行比较，分析产生差异的原因为：“我国国家审计准则延续原有的国家审计准则体系为我国国家审计准则体系；我国国家审计更多的借鉴了独立审计准则的内容；我国国家审计实践的局限性”⑩，并提出我国国家审计准则体系应该在完善审计准则体系、明确审计准则的定位、审计准则应反映政府审计的特点。牧娟（1994）认为对于国家审计准则体系应“合理界定审计规范体系的内在层次性，防止基本准则趋同于《审计条例》或具体指南而似是而非。”11对于效益性审计目标，可以“借鉴国际惯例，分别确立财务审计和经济效益审计的具体准则。”在注册会计师审计准则体系比较研究方面12，通过比较为我国注册会计师审计准则体系构建提供如下建议：（1）审计准则体系构建方面。（2）机构的设置。周恺（2002）在对大陆与台湾民间审计准则的比较之后认为“会计审计法庭的建立是保证注册会计师制度得以健康有序发展的重要方面。”在内部审计准则体系比较研究方面，赵欣（2005）将我国内部审计准则与国际审计准则体系在内部审计定义、审计准则适用范围、主要内容等方面比较分析，认为“我国的内部审计准则还应适合内部审计的最新发展，在修订和完善内部审计准则体系的过程中进一步完善并细化内部审计师风险管理、控制及治理中的作用，使内部审计师在规范的市场经济运行中，具备更加明晰的角色定位。”16孙鑫（2007）通过对我国内部审计准则体系与国际内部审计准则体系比较研究后认为：首先，“在完善中国内部审计准则体系的过程中，应该主要对独立性与客观性准则、风险管理审计准则、内部控制审计准则、内部审计责任准则进行具体细化，使其更具有可操作性”；其次，“在完善中国内部审计准则体系的过程中，应该尽快出台一些新准则。主要尽快出台内部审计组织设立方式——内部审计外包准则、内部审计师能力素质具体准则、职业谨慎具体准则、信息环境下内部审计具体准则、评价组织治理过程具体准则。”172. 不同审计主体进行比较国内外对审计准则体系不同审计主体之间的比较研究文献很少，李视友、王宝海（2001年）将国家审计基本准则与独立审计基本准则进行比较，通过分析认为两大审计基本准则在制定依据、适用范围以及基本内容上面存在着较大差别18。在基本内容方面，国家审计基本准则在内容上比独立审计基本准则多了审计报告处理准则。
（三）基于经济学视角的审计准则制定与变迁
1. 基于新制度经济学视角的研究
国内学者利用新制度经济学相关理论对审计准则制定与变迁研究开始于吕博在 2001年《审计理论与实践》发表的一篇文章，题目为“审计准则制定的制度分析——制度经济学视角”，他认为“审计准则的制定目的就是为了规范审计监督行为，降低经济实体的交易费用和外部环境的不确定性，最大限度的发挥审计职能和作用。”19并且最先提出审计准则的制定是一种制度变迁的观点。认为我国审计准则的制定是一种混合型制度变迁，即强制性制度变迁为主，诱致型制度变迁为辅的混合性质的制度变迁。随后，李雪、李宏、龚光明、张龙平等学者运用新制度经济学相关理论对审计准则的制定和制度变迁进行了进一步的研究和分析。李雪运用新制度经济学中的交易费用理论和制度变迁理论对审计准则的制定和变迁做了解释。在审计准则制定方面，李雪认为“审计准则能够有效地降低审计业务中的交易费用,从而使利益相关者获得由交易带来的潜在收益。
2. 基于博弈论视角的研究
运用博弈论进行研究的领域很广，近年来，国内学者运用博弈理论对审计准则的制定和变迁进行研究，具有代表性观点的学者如：吴联生、马曙光、郝玉贵、路云峰、李雪等。博弈的本质是利益相关者进行相互协调的过程，因此，吴联生（2003）认为“利益相关者为了追求绝对利益和相对利益,必然会进行合作投资,从而形成企业。在合作投资形成的过程中,利益相关者对会计规则和审计制度安排进行互动性地选择。利益相关者在审计方面的共同选择结形成了审计域秩序,审计制度的形成是以审计域秩序为基础的。
（四）存在的问题
通过对相关文献的回顾，笔者认为研究存在以下问题：
1. 比较研究范围具有局限性学者对审计准则的比较研究大部分集中于同一审计主体的比较如不同地区、国内与国外同一审计主体的审计准则体系比较研究，或者是同一审计主体的新旧审计准则体系的比较研究。2.2 审计准则变迁实施效果方面的研究审计准则是审计制度的主要构成要素，新审计准则颁布之前，审计制度变迁过程可分为四阶段：从首批独立审计准则的颁布开始到脱钩改制的实施，再到补充审计的提出，最后到要求执行审计轮换制度。针对这些阶段的研究主要有：为了规范注册会计师的执业行为，提高其审计独立性和执业质量，财政部于 1995 年 12 月 28 日颁布了第一批独立审计准则，李树华（2000）在此背景下，通过实证研究发现独立审计准则实施后“审计独立性的提高与审计市场的背离的”异常现象。21马曙光在对审计准则的制定和变迁分析之后，提出“审计制度实际上是以受托责任为前提,以参与人利益冲突与协调的结果为基础的,体现了参与人共同的选择,既是参与人策略互动的博弈机制,也是一种重复博弈的纳什均衡,具有动态演化的特征。审计制度变迁实质上是一个均衡向另一个均衡变动的过程,其变迁过程具有渐进性和周期变化的规律性特征。”22
2002 年 11 月 15 日财政部发出通知，收回原委托中国注册会计师协会行使的对注册会计师行业监管的行政职能，这条通知的发布标志着政府加强了对审计行业的监管，我国注册会计师行业的自律职能削弱了。在 2003 年 10 月，中国证监会和财政部联合发布规定：在一般情况下，签字注册会计师连续为某一相关机构提供审计服务不得超过五年，李爽和吴溪（2006）通过研究发现签字注册会计师强制轮换对报告上市公司潜在财务报告问题的促进作用是有限的。
王跃堂（2001）在分析大规模、小规模事务所发布非标准审计意见倾向的基础上，得出结论：在不考虑可能影响注册会计师独立性的因素的情况下，大规模事务所的非标准审计意见比例较。在尽量剔除其他因素的影响后，大规模所仍然明显具有发布非标准审计意见的倾向。因此，相对于小规模事务所，大规模事务所更具独立性。王英姿(2001)论述应该以事务所规模，事务所从业人员的质量，是否为国际会计公司(或合作所)的成员，事务所拥有的行业专长水平，事务所质量控制制度本身的完善程度和执行情况，事务所的业务培训和信息沟通情况，事务所拥有的客户的更换频繁程度，负面因素等八方面作为衡量会计师事务所审计质量的标准。
第3章 审计准则的国际协调理解
尽管民间审计准则诞生的时间不长, 但作为注册会计师执业过程中的行为规范, 随着现代资本市场和注册会计师行业的发展.其体系也不断发展和完善本部分首先对民间审计准则的产生和发展进行了回顾 ,并总结出其发展过程的几点启示, 从中我们可以看出. 审计准则的国际协调正是在世界经济一体化和资本市场全球化背景下审计准则发展到一定阶段的内在产物 ,审计准则国际协调的理解 。中外学者也不尽一致笔者对其进行了评析、 并提出了自己对国际协调的看法， 1918 年 、美国会计师协会、 注册会计师协会的前身、 应国家联邦委员会的要求，提出了题为 ：资产负债表编制的正规程序 。
第4章 审计准则体系制定、框架内容及其比较
（一）审计准则体系制定的趋同：博弈论分析
1. 博弈参与人
（1）国家审计。参与国家审计准则体系制定包括：①审计署及下属机构。具体包括：审计署有关司局及有关特派员办事处、省（自治区、直辖市）审计厅（局）②审计专家。由审计署聘请的内外部审计专家。③社会大众。对国家审计准则制定关注的相关利益者。
（2）注册会计师审计。参与注册会计师审计准则体系制定的包括：①审计准则委员会。中国注册会计师协会设立的专门委员会②审计咨询组。
（3）内部审计。参与内部审计准则体系制定的包括：①审计准则委员会。审计准则委员会是内部审计协会下设的准则制定机构。审计委员会成员包括审计署有关人员、内部审计协会及各地负责人、高校教授、企业内部审计机构负责人。②审计专家。政府相关部门人员、高校教授、企业人员。
2．准则制定过程：利益的冲突与协调
（1）国家审计准则制定过程。审计准则体系构建工作领导小组办公室聘请审计机关的专家成立内部专家组，聘请审计机关以外的专家成立外部专家组，负责对审计准则的草稿进行讨论及修改。讨论、修改后的审计准则草稿经征求全国审计机关及社会有关方面意见后，由审计准则体系构建工作领导小组办公室进一步修改、审核，报审计署审计长会议审定。
（2）注册会计师审计准则制定过程。审计准则委员会审议独立审计准则拟订计划；然后发给审计专家咨询组和社会大众征求制定意见和建议，审计准则委员会对回馈的审计准则征求意见稿进行审议；最后审计准则委员会审议批准独立审计准则拟订稿。
（3）内部审计准则制定过程。准则委员会根据确定的项目，进行调查研究，起草初稿。中国内部审计协会就准则委员会提交的内部审计准则初稿征求各有关部门及各地方内部审计协会、会员单位、科研院校等方面的意见。
3. 准则体系的建立：博弈均衡博弈理论认为，审计准则是参与人的“游戏规则”。三大审计准则体系的参与人和制定过程是相关利益者之间进行的博弈，最终目的是为了获得占优战略，然而审计准则体系能够制定成功，是相关利益者相互之间达成的合作。
（二）审计准则体系制定的差异
1. 制定机构不同。国家审计准则体系的制定机构为国家审计署，注册会计师执业准则的制定机构为中国注册会计师协会，内部审计准则体系的制定机构为中国内部审计协会。
2. 制定依据不同。国家审计准则体系的制定根据《中华人民共和国审计法》及《中华人民共和国审计法实施条例》；注册会计师执业准则的制定依据《中华人民共和国注册会计师法》,内部审计准则体系的制定依据《中华人民共和国审计法》、《审计署关于内部审计工作的规定》及相关法律法规制定。
3. 适用范围不同。国家审计准则体系适用于各级审计机关和审计人员依法开展的审计工作，其他审计组织承办国家审计机关审计事项也应当遵守本准则。内部审计准则体系适用于内部审计机构和人员进行内部审计的全过程；适用于各类组织。无论组织是否以盈利为目的，也无论组织规模大小和组织形式如何，内部审计机构和人员在进行内部审计时，都应遵循内部审计准则。
第5章 审计准则体系的重构
目前，对于审计准则体系重构，并对三大审计准则体系整合的想法持赞成意见的学者并不多，质疑的原因主要集中在：第一，审计主体、审计业务的性质以及审计目标、范围的不同，如何对其进行重构整合。第二，三大审计准则体系重构目的是节省审计资源，但重构同样会耗费人力物力，增加成本。下面就以上质疑进行可行性和必要性分析。
（一）审计准则体系重构的可行性分析
按照马克思主义哲学的观点，任何事物之间都存在着相互联系、相互影响，差异只是事物之间个性的体现，趋同则是事物之间相互联系的本质规律。通过前文对三大审计准则体系的共性和差异的分析，为其进行重构奠定了基础。同时，三大审计准则体系共同构成我国审计监督体系，只有三者相互联系、相互作用才能够成为一个完整的系统。因此，目前三大审计准则体系的相互独立状态只是暂时的，是监督体系发展的一个初级阶段。新制度经济学理论认为，审计准则的制定是一种制度安排，这种制度安排会随着环境的变化发生着变迁，即审计准则的供给与需求变化影响着审计准则的均衡与非均衡。目前，我国的审计准则供给与需求存在着不均衡现象，国家审计准则是由国家审计署制定，然而随着经济的发展，审计环境发生着巨大的变化，实践要求审计人员对国家财政收支和国有企事业单位财务收支进行审计的同时，公民意识的增强，人们开始更多地关注政府资金的使用效率，因此在实践中增加了审计人员对预算资金的使用效率作出评价的需求；同时，审计成为监督政府国有企事业单位领导干部任期经济责任，防止腐败的重要手段之一，这也提出了对领导干部任期经济责任审计的需求。
（二）审计准则体系重构的必要性分析
审计资源共享需要审计准则体系重构。社会对于审计的需求从 20 世纪开始到目前为止，经发生着几何级的增长，特别是在我国加入 WTO 以后，人们对于审计所起到的作用日益重视。然而，与审计需求对应的是审计供给的严重不足。以国家审计为例，审计资源紧张已经成为政府审计反映强烈的问题，国家审计人员编制有限，但是需要对政府机构、国有企事业单位进行审计，繁重的审计任务给审计机关带来了不小的问题。
我国审计准则制定机构现状
我国审计准则制定组织机构和相关科研机构不乏少数，审计准则制定机构包括国家审
计署、中国注册会计师协会、中国内部审计协会，分别负责对国家审计准则、注册会计师
执业准则以及内部审计准则的制定组织起草和定稿工作。与审计准则研究相关的科研机构
如中国审计学会、审计署审计科研所、注册会计师协会以及内部审计协会、以及中央和地
方院校等。在制定审计准则体系时，各个准则制定机构都有各自的成员负责审计准则的起
草工作。
参考文献
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