一、制约企业所得税制改革的相关因素分析………………………………………3
二、现行企业所得税制的缺陷分析…………………………………………………4
企业取得的现金收入难以核实………………………………………4
企业发生的成本费用难以核实………………………………………4
企业支付的境外交易费用难以核实…………………………………5
三、国外所得税改革的借鉴…………………………………………………………5
（一）关于税基………………………………………………………………5
（二）关于财务会计与税法的关系…………………………………………6
（三）关于减免税优惠………………………………………………………7
（四）关于亏损结转…………………………………………………………7
（五）关于关联企业业务往来…………………………………………………7
（六）关于境外所得的税收抵免………………………………………………7
三、完善企业所得税配套改革的基本思路……………………………………8
（一）大力推进税收信息化建设，拓宽税务部门的信息来源渠道，构建能全程监控企业资金流向的体系……………………………………………………8
（二）积极推进银行金融机构的建设，逐步减少居民的现金交易行为，为立法限制居民使用现金创造条件………………………………………………………8
（三）用制度规范会计师事务所、资产评估机构、税务师事务所等机构的会计核算，提高其会计信息质量………………………………………………………8
（四）大力发展行业协会等社会中介机构，赋予其行业认定职能。……………………………………………………………………………………9
（五）大力推进税收情报交换工作………………………………………………9
内 容 摘 要
企业所得税是我国税制体系中一个重要税种，但现行的企业所得税制所存在的种种缺陷，极大地限制了其积极作用的发挥，需要同步进行企业所得税的配套改革。本文首先从制约企业所得税制改革的相关因素，以及现行企业所得税制的缺陷进行分析，反映出我国企业所得税因在实际问题，而严重影响了企业所得税职能作用的发挥。最后，从充分吸收和借鉴世界各国公司税成功的经验出发，构想从大力推进税收信息化建设、积极推进银行金融机构的建设、提高企业身身会计信息质量、大力发展行业协会等社会中介机构、大力推进税收情报交换工作等五个方面完善所得税配套改革。
对企业所得税配套改革的思考
企业所得税在公平税负、调节经济等方面所具有的独特功能，使其理所当然地成为我国税制体系中倍受各方瞩目的一个重要税种。然而，我国现行的企业所得税制所存在的种种缺陷，却极大地限制了其积极作用的发挥，尽快改革和完善企业所得税制已成为我国税制改革的必然选择。但是，企业所得税制的改革是一项复杂的系统工程，将受到一系列相关因素的影响和制约，仅仅依靠企业所得税制本身的改革，将难以充分发挥其独特功能。因此，还必须同步进行企业所得税的配套改革，加强相关因素的协调与配合，才能最大限度地发挥企业所得税的积极作用。
一、制约企业所得税制改革的相关因素分析
税制的运行依存于一定的社会经济环境，因而必然会与其运行环境中的诸多因素发生联系，该环境中的政治、经济、科技、法律、文化等因素都会对税制产生重大影响，不仅税制的设计、税制的改革需要考虑这些因素的影响，税制的执行也受这些因素的制约。由于税收制度是规范政府和纳税人税收征纳关系的一种制度安排，它往往需要与政府的其他制度规定相互配合，才能发挥各自的作用，实现政府对社会事务的管理。
我国的企业所得税制作为税制体系中的一个重要税种，在实际运行中也受到一系列外在因素的影响。具体而言，主要包括以下几个方面：
第一，财务会计制度。由于企业所得税是对企业的所得额课征的一种税，而企业所得额的确定是以企业的会计利润为基础，因此财务会计制度就成为影响企业所得税的一个最为重要的因素。
第二，财政体制。财政体制是决定企业所得税征管的一个重要因素，目前，我国的企业所得税已经成为中央与地方的共享税，因此，国家的分税制财政体制也成为影响企业所得税征管的一个因素。
第三，企业制度。由于企业所得税是对企业（或公司）征收的所得税，在企业所得税制中，一般按照企业类型、规模、性质、行业等的不同，制订有不同的税收待遇，而企业的类型、规模、性质、行业等属性都是由企业制度来规范的，因此，企业制度也成为影响企业所得税的一个重要因素。
第四，税收信息化程度以及银行金融业的发达程度。在现代信息社会，税务机关的信息获取程度是决定税务机关征管能力的重要因素，对于企业所得税这种征管复杂的税种，对税收信息化的依赖程度就更大；一个国家的银行金融业发展水平也是决定税务机关获取信息的一个重要因素。
第五，政府的行业（产业）管理制度。企业所得税的一个重要功能就是产业调控功能，在企业所得税制中，一般是通过规定对不同行业的企业实行不同的税收政策，从而实现政府对产业的调控，因此，对企业所属行业的准确认定是实现政府产业调控目标的重要条件；而对企业所属行业的认定，又是一个专业性很强的工作，他需要权威的专业部门来完成，因此，政府的行业（产业）管理制度是影响企业所得税执行的一个重要因素。
第六，其他相关因素。如企业提取的医疗保险基金、住房能够公积金、退休保险基金是依据社会保障制度等规定计提，企业所得税前列支的部分费用需要注册会计师出具查证报告等，因而，社会保障制度、社会中介机构等因素也将影响企业所得税的执行。
二、现行企业所得税制的缺陷分析
我国现行企业所得税制在执行中存在以下缺陷：
（一）企业取得的现金收入难以核实
由于传统习惯，我国的居民都很偏爱现金，习惯于使用现金进行消费、购物，而且也缺乏向企业索取消费凭证的习惯，致使许多企业取得了大量游离于银行监管之外的现金收入。尽管我国的会计制度对企业使用现金的范围作出了非常明确的规定，但仍有许多企业大量使用现金进行交易。从国内外的实践来看，税务机关是不可能对企业的现金交易进行有效监控的，即使是欧美发达国家，税务机关也难以对企业的现金交易行为进行监管，国家主要是通过立法的形式限制居民、企业使用现金进行交易。由于我国尚未从法律上对居民使用现金进行限制，致使大量的现金交易游离于国家的监管之下，成为“地下经济”。许多企业对取得的现金收入隐瞒不报，偷逃企业所得税款，致使我国的企业所得税流失严重。
（二）企业发生的成本费用难以核实
准确核实企业发生的成本费用是计算企业所得税应纳税所得额的关键。目前，我国的税务机关主要是依据企业提供的合同、发票等凭证来审核企业发生的成本、费用，很少从资金的流向去核实企业发生的成本费用。仅仅从凭证角度去核实企业发生的成本费用存在很多问题。首先，难以确定企业交易的真实性。因为任何凭证都容易被伪造，要核实凭证的真实性，需要耗费税务机关大量的成本；而且即使凭证是真实的，也不能确保交易是真实发生的，建立在真实凭证基础上的虚假交易，在生活中比比皆是。其次，也难以确定企业支付费用的合理性。许多交易，凭证是真实的，也有真实的现金支付，然而，将其计入企业的成本费用却是不合理的。在一些企业中，特别是私营企业，管理人员将私人消费取得的凭证计入企业成本的现象并不少见。由于税务机关对企业发生的成本费用难以核实，致使企业所得税的税基被侵蚀严重。
（三）企业支付的境外交易费用难以核实
随着我国经济的不断开放，与国际经济的不断融合，我国企业与外国企业的经济交往日渐增多，需要支付境外交易费用的情况也不断增加。然而税务机关要准确核实企业支付的境外交易费用却十分困难，由此给企业所得税的征管带来了一系列的难题。首先，对外国企业征收企业所得税的难度较大。对于外国企业取得的来源于我国的所得，在大多数情况下是依据税收协定的规定，按照所得性质的不同，分别适用不同的税收条款，但要判断外国企业取得所得的性质，却又是一件十分困难的事情，因为所得的名称与其实质往往是不一致的。在确定所得的性质这个问题上，企业占有很大的主动性，而税务机关往往面临着困难。许多企业往往对其支付给境外企业的费用冠以境外服务费的名称，以逃避代扣代缴企业所得税，同时，又将其支付给境外企业的费用在所得税前列支，减少企业所得税的缴纳。其次，对企业支付的境外交易费用的真实性和合理性也难以核实。作为境内税务机关对于企业在境外交易所产生费用所提供的依据，仅限于就资料审资料，对其提供的单据或证明的真实性也就只能通过加强各国之间税收征管方面的国际合作了。
三、国外所得税改革的借鉴
我国改革开放进一步发展的需要和世界性公司所得税改革的趋势，要求我国必须从实际情况出发，充分吸收和借鉴世界各国公司税成功的经验，体现所得税的基本理论和处理原则，尽可能地向国际惯例靠拢，以建立公平、合理、规范的企业所得税制，促进市场经济的健康发展，构建社会主义和谐社会发挥积极的作用。
（一）关于税基
从世界范围来看，法制较为健全的国家公司税的税基，一般都呈现出规范性和统一性的特点。税法通常要求严格区分收入性支出和资本性支出、经营性支出和非经营性支出、公司支出和个人支出，对后者不允许扣除。除了在税法中明确规定收入和支出的范围、项目、标准外，还赋予税务部门一定的权力，对难以划清或者证据不足的支出，税务部门在征税时应从严审核，缩小扣除，以保证财政收入。
（二）关于财务会计与税法的关系
在如何处理两者关系方面，西方国家在长期的实践中已取得了一些成功的经验，在我国内资企业所得税可以借鉴和参照。第一，在遵循公认会计原则和承认行业、部门财务会计制度的基础上，维护税务会计的特殊性。公认会计原则是在长期会计实践中总结的一些基本原则，它是各国制定适用本国会计制度所遵循的原则。各国的会计准则正在逐步向国际统一会计准则靠拢，税法应体现会计准则和税务处理的关系。国际通常的做法是，税务处理的范围和内容要比公认会计准则的规定严格一些，予以扣除的范围要小一些。企业按行业会计制度核算，当与税法规定不一致时，要按税法规定予以调整。第二，税务会计或税务处理的规定，还要体现国家鼓励、限制发展的原则。如折旧，可规定较多的加速折旧办法和投资优惠办法，对存货估价，在不违背历史成本的原则，可以实行成本与市价孰低法等。
（三）关于减免税优惠
西方国家很少采用减免税办法给予企业照顾，尤其对个别临时减免，限制相当严格，而是更多地采用税收优惠办法，达到鼓励行业、部门发展和刺激投资的目的。优惠的方式主要有投资优惠、参股优惠和资本利得优惠等，对亏损也给予较多的税收优惠。西方国家比较多地采用补贴扶持某些行业发展。投资优惠主要是刺激投资和根据本国经济发展的需要，以产业政策为导向，引导向高新技术行业投资，如对重点发展行业，年折旧率为100%或者更多。
（四）关于亏损结转
西方各国对企业出现的亏损，税收上都采取比较宽松的政策。亏损可以向前结转，也可以向后结转。亏损结转的年限也比较长，一般在5年以上。有些国家对开办初期的亏损还可以无限期结转。但对亏损也给予一定的限制，如长期亏损和习惯性亏损，有的国家就将其视为“爱好亏损”，并要求按最低额度缴纳所得税。企业中途转让或拍卖资产，则原有亏损不得向后结转。我国统一的企业所得税法拟规定亏损可向后结转5年，符合国际上通行的做法，但在细则中需要对长期亏损给予一定的限制。
（五）关于关联企业业务往来
关联企业业务往来是各国税务界注意的重点之一。随着众多的跨国公司产生发展，各国的所得税税负又高低不一，关联企业通过业务往来而转移利润就成为纳税人避税的主要手段之一。因此，各国税法对关联企业之间业务往来有较具体明确的规定，在资金、劳务、价格、资产、原材料供应等方面有许多限制。在我国统一的企业所得税法中，应明确规定关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用，否则，税务机构有权合理调整其应纳税所得额。
（六）关于境外所得的税收抵免
随着对外开放的扩大，我国内资企业的境外收入不断增加，为了避免双重征税，鼓励企业向外投资，参与国际竞争，对企业从境外取得的所得，在汇总缴纳国内所得税时，应允许抵免其在境外已缴的公司税和预提税，但抵免额不得超过按国内税法计算缴纳的税额，这样做比较合理，也是国际上通行的做法。
三、完善企业所得税配套改革的基本思路
（一）大力推进税收信息化建设，拓宽税务部门的信息来源渠道，构建能全程监控企业资金流向的体系。
企业所得税是一个对税收信息化依赖很重的税种，如果不能在税收信息化建设上取得突破，企业所得税制的改革成果必将大打折扣。由于企业所得税的收入、成本、费用确定涉及一系列的凭证，因此，对企业所得税的凭证核实不可能建立一套类似“金税工程”的系统。从世界各国的实践来看，只要管住了企业的资金，也就基本管住了企业所得税。而要监管企业的资金，只能借助于银行金融系统，所以，构建税银一体化的信息系统，真正实现税务局与银行之间的信息共享，使税务局能够全面掌握纳税人资金的流向，是提高企业所得税征管水平的必由之路，也是企业所得税制改革成败的关键所在。
（二）积极推进银行金融机构的建设，逐步减少居民的现金交易行为，为立法限制居民使用现金创造条件。
只有在企业、居民的大量交易行为是通过银行转账而实现的情况下，税务机关才能通过银行实现对企业资金流向的全程监控。而要限制企业、居民使用现金进行交易，不通过国家立法是难以实现的，世界上许多国家都制订有限制居民使用现金交易的法律。我国由于城市化程度还不够高，银行金融体系不够发达，政府在短期内通过立法限制居民使用现金的条件还不成熟，但我们应积极为此创造条件。
（三）用制度规范会计师事务所、资产评估机构、税务师事务所等机构的会计核算，提高其会计信息质量。
企业所得税是一个十分复杂的税种，征税成本较高。如果会计师事务所、资产评估机构、税务师事务所等机构能为税务机关提供大量高质量的会计信息，则无疑将为税务机关征收企业所得税提供帮助，这不仅有利于减少企业所得税的流失，而且也能大幅度降低税务机关的征税成本，等于为企业所得税构建了一张巨大的安全防护网。然而，我国会计师队伍整体职业道德素质不高却是不争的事实。如何规范会计师的行为，提高注册会计师的职业道德，重构社会对会计师的信任，是关系到企业所得税征管效率的一个重要举措。笔者认为要提高注册会计师的职业道德，关键还在于建立健全规章制度，完善监督制约机制。
（四）大力发展行业协会等社会中介机构，赋予其行业认定职能。
经济调节功能是企业所得税的一个重要功能，在新的企业所得税制中，企业所得税的经济调节职能将主要体现在对行业的调控上。而要贯彻企业所得税的产业调控功能，对企业的行业认定是关键。由于对企业的行业认定专业性很强，需要审核人员具备相关的专业知识，由税务机关来承担这一职能是不合适的，由政府的相关职能部门来认定也存在同样的问题，而且容易导致企业的寻租行为和政府的腐败，从而导致税收优惠政策的失效。笔者认为，如果由独立的社会中介机构，如行业协会和企业的主管税务机关共同承担这一职能，效果应该比较理想。这一方面可以分散税务机关的一部分权力，形成税务机关、社会中介机构相互制约、相互监督的机制，同时也有利于发挥行业协会的专业优势，提高企业所得税行业优惠政策的执行效果。
（五）大力推进税收情报交换工作
从国内外的理论和实践来看，通过税收情报交换来核实企业的境外交易费用，是一个行之有效的办法。目前，我国已和美、日、韩三国建立了使用电子方式进行情报交换的制度，这对我国各级税务利用税收情报交换，核实境外交易费用将起到十分重要的推动作用。但由于我国的税收情报交换工作起步较晚，许多税务干部对税收情报交换工作的重要性认识不足，对外来情报信息利用不够充分，对税收情报的利用效率还十分低下，难以有效利用税收情报核实企业的境外交易行为。因此，我国应大力推进税收情报交换工作，尽快与更多同我国经济来往密切的国家建立使用电子方式进行情报交换的制度，同时，加大对税务干部的业务培训，不断提高税务干部情报交换工作的业务水平，加大对税务干部情报交换工作的考核力度，建立能有效提高我国税收情报交换工作质量的制度安排，从制度上确保各级税务机关能够有效利用税收情报交换工作核实我国企业发生在境外的交易费用。
参考文献
2005年《企业所得税国际借鉴研讨会论文集》
