关于公允价值计量的思考(五)

债务重组是指在债务人发生财务困难情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出的让步的事项。债务重组的方式包括：以资产清偿方式的债务重组；将债务转为资本；修改其他债务条件，如减少债务人本金、减少债务利息；混合重组。以非现金资产清偿债务的：债务人应当将重组债务的账面价值与转让和非现金资产的公允价值之间的差额确认为债务人重组利得，作为营业外收入，计入当期损益，转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益，计入当期损益，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，确认债务重组损失，作为营业外支出，计入当期损益，重组债权已经计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出，冲减后减值仍有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失；债务转为资本：债务人应将债权人因放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本，股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为资本公积，债权人将债权转为股权，该股权按公允价值计量，债权人应将重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，先冲减已提的减值准备，减值准备不足冲减的部分，或未提取减值准备的，将该差额确认为债务重组损失；修改其他债务条件：债务人应将修改其他债务条件的公允价值作为重组后债务的入账价值，重组债务的账面价值与重组后的入账价值之间的差额计入损益，债权人应当将修改其他条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值,重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的重组后债权的账面价值，重组权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务重组损失，计入当期损益，对附或有条件的债务重组，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债，重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入，债权人对修改其他债务条件进行债务重组，修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。

4、公允价值计量在其他业务中的运用。

在目前已颁布的38项具体准则中至少有17项不同程地运用了公允价值计量属性，对企业影响较大的，除上述三项以外，还有非货币性资产交换和非共同控制下的企业合并等交易或事项。如对于企业间具有商业实质的非货币性资产交换，采用公允价值计量换出与换入资产，实质上是确认企业非货币性资产的售出与购入，售出资产的公允价值与账面价值之差即为企业实现的收益。在非共同控制下的企业合并中，购买方付出的资产、发生或承担的负债的公允价值与其账面价值的金额，体现在企业当期损益中。这些交易或事项采用公允价值计量模式，克服了因采用成本计量模式而对企业资产价值低估的缺陷，从而可以更真实地反映企业的资产价值及其业绩。

五、推广使用公允价值计量模式存在的问题

 公允价值计量虽然具有许多优点，但它也具有数据、资料不易取得，计量过程主观性大，工作难度大，成本高等到缺点，具体来说，表现在以下几方面：

1以合理的渠道和方式取得公允价值，从而保证会计信息的可靠性。

涉及到公允价值的一个关键问题是，能否从可观察到的市场价格或通过有效的估价技术直接得到公允价值。由于我国市场经济不够完善，生产资料、消费资料市场等不成熟，价格难以真正反映价值，绝大多数资产的公允价值市价难以获得。虽然公允价值计量采用现行市价法、模型估价法等方法进行估价，但是现阶段未来现金流量以及折现率信息都很缺乏，判断公允价值具有很大的不确定性。

2、如何界定和防范企业利用公允价值计量标准操纵利润的行为。

由于资产、负债项目的公允价值将直接影响企业的全面收益，随着公允价值计量方法的进一步应用，利用公允价值计量模式操纵利润，将成为企业调节利润的一个重要手段。如何合理界定利用公允价值计量操纵利润的行为，并采用有效的方法和措施来防止此类事件的发生，是一个不容忽视的问题。

3、增加了企业的财务成本。

一方面，公允价值计量属性是动态属性，对全部资产会计科目运用公允价值计量意味着每一个会计期间都要对全部会计科目进行重新计量，除了需要专门的评估计量人员从事准确地确定各会计科目工作外，还需要会计人员进行全面调账处理，因此增加了资产评估成本和账务管理成本；另一方面，公允价值的运用对于大多数会计人员来说也是十分陌生的，培训是必不可少的，培训费用也将是一笔不小的开支。

六、现阶段使用公允价值计量的对策