关于强化制造业企业成本控制的探讨(二)

上世纪60年代初期，美国国防部为了控制国防经费，努力使物资的采购成本及在购买后整个使用期间的使用成本和废弃处置成本尽可能得低，从而产生了产品生命周期成本的概念。自上世纪70年代起，生命周期成本计算作为一种管理会计实践，其重心开始由军事工业向民用工业倾斜。生命周期成本法提供了一个长期视角，因为它考虑了产品或服务整个生命周期的成本，因而它提供了关于产品成本和产品或服务赢利性更全面的透视，它能帮助管理人员使其产品或服务的整个生命周期的成本最小化。

（四）目标成本法

目标成本法是以市场为导向的成本管理思维，是企业有效地进行成本管理的基础，它使企业成本管理系统能够不断提供有助于企业保持和增强其竞争力的信息，鼓励革新和创造，使企业处于不断的改进之中，得到不断发展。它是用来分析成本结构以帮助管理层确认恰当是我产品设计和制造方法，从而满足竞争性价格需要的一种工具。

目标成本法将“产品销售价格＝产品成本＋计划利润”转变为“目标成本＝竞争性市场价格一目标利润”，体现了成本确定的市场化。在目标成本制下，是先以竞争同行的售价作为其产品售价的上限，然后采用顾客导向以求取竞争优势，意味着成本管理的重点由传统观念下的生产制造过程移至产品的开发设计过程，从业务下游转移到源头，成本标准通常是在研究开发部或技术部门内设计出来，并且通过各种方法不断地改进产品与工序设计，以最终使得产品的设计成本小于或等于其目标成本。这样从一开始就实施充分透彻的分析，有助于避免后续制造过程的大量无效作业，耗费无谓的成本，使大幅度降低成本成为可能。

（五）约束理论

约束理论（TOC）是以色列物理学家、企业管理顾问戈德拉特博士在他开创的优化生产技术(OPT)基础上发展起来的管理哲理，该理论提出了在制造业经营生产活动中定义和消除制约因素的一些规范化方法，以支持连续改进。戈德拉特创立约束理论的目的是找出妨碍实现系统目标的约束条件，并对它--------进行消除的系统改善方法，是一种用以帮助管理者识别瓶颈和生产进程以实现完工效益和利润最大化的工具。 

（六）全面成本管理

20世纪80年代，Ostrenga全面地论述了全面成本管理的理论思想和构成全面成本管理的管理过程分析、ABC、连续改善等主要方法，认为要在一个企业中实现全面成本管理，首先要从管理过程分析的角度，全面审视企业现有的经营过程，并从中寻找存在的问题其次要持续改善，全面地持续不断地进行改进。

三．我国目前制造业企业成本管理存在的问题

成本管理对每个企业来说都具有非常重要的意义:成本核算是否准确直接影响了管理者对产品盈利能力的判断;成本控制是否有效直接影响了企业的整体竞争能力。从经济角度讲，组织存在的目的就是想方设法地获得最大收益。企业管理者关心的是如何以同样的成本获得最多的产出，或在相同的产出时耗费更少的成本。要想在激烈的市场竞争中立于不败之地，企业必须提高自身产品价格的竞争力，其关键要看企业成本费用的降低。如何控制成本，降低成本费用支出，加强企业成本管理，提高企业经济效益，是一个企业经营管理中必不可少的日常工作，加强企业成本管理也是管理中永恒的主题。

传统的产品成本的含义一般只是指产品的制造成本，即:产品的直接材料、直接人工和应该分摊的制造费用，而其他的费用则放入管理费用和销售费用中，一律作为期间费用，视为与产品成本无关的费用。但从成本动因的角度来考虑，企业的任何一种产品从引进到获利，其成本绝不仅仅是直接材料和直接人工，而应是贯穿于产品生命周期而发生的全部成本。再者，随着如今制造方式的变化，带来了产品成本结构的变化，在一些技术密集型企业中，产品成本中的直接材料和直接人工成本比重是比较低的，而制造费用很高，传统成本管理方法的单一成本动因的分配模式不可避免的造成产品成本的扭曲，成本信息的失真。同时，传统成本管理方法在进行成本控制时的观念有时过于狭隘，仅仅注重了自身，而忽略了同其他企业的比较。

目前，中国一些制造业企业仍采用传统的成本管理模式，企业的成本管理观念普遍比较淡薄;成本控制缺乏必要的执行力;成本管理的手段过于简单，即使讲成本管理，也主要是从降低原材料消耗、节约人工和能源耗费方等面来考虑的，比如苏州，很多中小型制造企业基本上属于民营企业，其管理者一般也都是企业的投资人，他们也对于企业的产品成本，不是凭自己的经验简单估计，就是只看成本报表，而对企业成本核算的程序不去探究；或是成本观念落后，狭隘地 “就成本论成本”，忽视了成本与效益的关系，以降低产品的质量为代价减少成本支出最终导致企业在激烈的市场竞争中生存能力弱化。在社会主义市场经济体制下，企业所面临的外部和内部环境都发生了根本的变化，中国一些制造业企业的成本管理已经越来越不能适应新形势的需要。具体表现在以下几个方面：

(一)成本管理观念落后

传统成本管理以企业利润最大化为核心，以最大限度的降低产品成本为目的，其具体内容包括增加产量、提高劳动生产率、节省单位产品的固定成本、降低材料采购成本等。传统成本管理依据的是企业外部环境保持不变的假设，其特点是局部性、内向型、短期性。在新的经济环境中，瞬息万变，可以说当前的经济环境前景是美好，但其实企业所要面临的环境将越来越复杂，经济模式、产业模式、商业模式都在加速的变化，依据的是企业外部环境保持不变的传统成本管理模式就不适应现代企业成本管理的需要了。

在制造业企业中，普遍存在成本管理观念落后的现象，主要表现在成本管理的内容、目的及手段等方面的认识存在偏差。很多企业仍将成本管理的内容局限于企业内部甚至只局限于生产领域，而忽略了对其他相关企业和相关领域成本行为的管理。个别企业领导简单的将成本管理的目的归纳为“减少支出、降低成本”，一味地强调节约和节省，而不能将产品成本与其为企业带来的效益进行比较以实现企业整体的收益最大化。有的在分解产品成本时，将产品成本简单的按工时、材料消耗、管理费用等几部分进行分摊。还有的认为企业规模小，产品结构简单，生产周期短，工序少，周转快，不值得进行成本核，连简单的库存都不做等等。

（二）成本控制模式不合理

目前，很多制造业企业，成本控制的模式是以计划价格为基础，以事后核算为重点，简单分析，缺乏科学的事前成本预测和决策，缺乏有效的事中成本控制和监督，缺乏事后的差异化分析，以及成本信息的反馈，缺乏有效的成本考核奖惩制度，成本激励和成本约束不到位，难以从深度和广度上实现成本降低。特别是事后的成本信息反馈，对于利用成本信息返回来继续调整优化目标成本的制定与执行不够重视。

（三）成本控制内容僵化